Решение Арбитражного суда Новосибирской области

АРБИТРАЖНЫЙ СУД НОВОСИБИРСКОЙ ОБЛАСТИ

РЕШЕНИЕ

от 14 декабря 2022 года Дело N А45-27633/2022

Резолютивная часть решения объявлена 7 декабря 2022 года

Решение в полном объеме изготовлено 14 декабря 2022 года

Арбитражный суд Новосибирской области в составе судьи Нахимович Е.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Коваленко К.В., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Компания Полярное сияние" (ОГРН: 1028301647593, ИНН: 8300120014), г. Пушкино о признании решения от 15.12.2021 N 8, заинтересованное лицо: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (ОГРН: 1045402551809, ИНН: 5406300195), г. Новосибирск,

при участии представителей:

заявителя: Чернобель Д.А., доверенность от 01.08.2022, паспорт, диплом (посредством онлайн)

заинтересованного лица: Кокорина И.Г., доверенность N 10 от 10.01.2022, удостоверение, диплом,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Компания Полярное сияние" (далее по тексту заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании решения от 15.12.2021 N 8, заинтересованное лицо: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее по тексту - заинтересованное лицо, налоговый орган).

В обоснование своих требований заявитель указывает, что положения п. 11 ст. 10 Федерального закона РФ от 02.07.2021 М305-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и вторую НК РФ и отдельные законодательные акты РФ" о действии пункта 11 ст. 342.5 НК РФ с 1 мая 2021 (далее - ФЗ М305-ФЗ) относятся только к тем налогоплательщикам, у которых они так или иначе улучшают положение, устраняют либо смягчают для них ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах РФ. Принятые решения нарушают права и законные интересы общества, по основаниям, изложенным в заявлении, дополнительных объяснениях. В судебном заседании требования обществом поддержаны.

Налоговый орган считает решение законным и обоснованным по доводам, изложенным в отзыве, а также дополнительных пояснениях.

Рассмотрев материалы дела, арбитражный суд установил следующее.

Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 в отношении общества проведена камеральная налоговая проверка на основании налоговых деклараций по налогу на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за май 2021 года.

По результатам проверки составлен Акт налоговой проверки от 14.10.2021 N 37. По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки Инспекцией вынесено Решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.12.2021 N 8 (далее - Решение N 8).

Указанным Решением отказано в привлечении ООО "КПС" к ответственности за совершение налогового правонарушения, также налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) в размере 1 893 250 руб., соответствующие суммы пени в размере 135 619, 81 руб.

Решением от 10.02.2022 N 02/2 Инспекцией внесены изменения в решение от 15.12.2021 N 8, пени не начислены.

Основанием для доначисления суммы налога на добычу полезных ископаемых явился вывод Инспекции о нарушении Обществом пункта 11 статьи 342.5 НК РФ в результате неверного применения налогоплательщиком коэффициента Кабдт при расчете налога за май 2021 года.

Общество, не согласившись с Решением от 15.12.2021 N 8 обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Решением Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 от 27.06.2022 N 16-10/12070@ в удовлетворении апелляционной жалобы отказано.

Не согласившись с указанным решениями, заявитель обратился с настоящим заявлением в суд.

Частью 1 статьи 198 АПК РФ предусмотрено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 201 АПК РФ решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными принимается арбитражным судом в том случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно разъяснениям, данным в пункте 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", ненормативный акт государственного органа или органа местного самоуправления может быть признан судом недействительным лишь при одновременном его несоответствии закону или иным правовым актам и нарушении гражданских прав и охраняемых законом интересов юридического лица или индивидуального предпринимателя.

Таким образом, для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, суд должен установить наличие двух условий: оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту, оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 1 статьи 65 АПК РФ, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Исследовав материалы дела, заслушав доводы заявителя и налогового органа, суд установил следующее.

В соответствии с подпунктом 9 статьи 342 НК РФ, налоговая ставка по нефти составляет 919 рублей за 1 тонну добытой нефти обессоленной, обезвоженной и стабилизированной (за исключением нефти, добытой на участках недр, в отношении которой в течение всего налогового периода исчисляется налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья).

При этом указанная налоговая ставка умножается на коэффициент, характеризующий динамику мировых цен на нефть (Кц). Полученное произведение уменьшается на величину показателя Дм характеризующего особенности добычи нефти. Величина показателя Дм определяется в порядке, установленном статьей 342.5 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 342.5 НК РФ показатель, характеризующий особенности добычи нефти (Дм), рассчитывается по следующей формуле:

ДМ= КНДПИ x КЦХ (1 - КЗ х КД х КДВ х ККАН) - КК- КАБДТ - КМАН,

где КАБДТ - коэффициент, который определяется в порядке, установленном пунктом 11 статьи 342.5 НК РФ.

02.07.2021 опубликован Федеральный закон N 305-ФЗ, который содержит поправки в НК РФ, в том числе поправки в абзац 19 пункта 27 статьи 200 (акцизы) и пункт 11 статьи 342.5 НК РФ (НДПИ). В соответствии со статьей 2 ФЗ N 305-Ф3 в пункт 11 статьи 342.5 НК РФ внесены изменения в части определения коэффициента КАБДТ. Согласно пункту 11 статьи 10 ФЗ N 305-ФЗ, вышеуказанные изменения распространяются на отношения, возникшие с мая 2021.

Для налоговых периодов с мая 2021 года коэффициент КАБДТ определяется по следующей формуле: КАБДТ = 105 х ИАБ + 92 х ИДТ + НБУГ + НДФО.

В ходе проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДПИ за май 2021, представленной Обществом, установлено следующее.

Согласно налоговой декларации ООО "Компания Полярное сияние" по налогу на добычу полезных ископаемых за май 2021 года, представленной 30.06.2021, налогоплательщиком при расчете налога в отношении нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной значение коэффициента КАБДТ применено в размере 357, 3887, сумма налога к уплате в бюджет составила 324 400 382 рублей.

Вместе с тем, по данным Инспекции, с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 02.07.2021 N 305-ФЗ, расчетное значение коэффициента КАБДТ должно составлять 462, 7606 (сумма налога к уплате - 326 293 632 рублей).

Таким образом, в результате неверного применения коэффициента КАБДТ сумма налога на добычу полезных ископаемых в отношении нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной за май 2021 года, подлежащая уплате в бюджет, занижена Обществом на 1 893 250 руб.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Применительно к актам законодательства о налогах и сборах требование законно установленного налога и сбора относится не только к форме, процедуре принятия и содержанию такого акта, но и к порядку введения его в действие. Этим обусловливается необходимость определения законодателем разумного срока, по истечении которого возникает обязанность каждого платить соответствующие налоги и сборы, с тем чтобы не нарушался конституционно-правовой режим стабильных условий хозяйствования, выводимый, в частности, из статей 8 (часть 1) и 34 (часть 1) Конституции Российской Федерации (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 30 января 2001 года N 2-П).

Исходя из статьи 57 Конституции Российской Федерации и приведенной правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сохраняющей свою силу и носящей общий характер, законодатель, принимая акт законодательства о налогах, должен учитывать, что период, по истечении которого данный акт вступает в силу, во всяком случае не может быть меньше определяемого Налоговым кодексом Российской Федерации, предусматривающим, в частности, особый порядок вступления в силу актов законодательства о налогах по сравнению с другими отраслями законодательства.

По общему правилу, согласно пункту 1 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чём по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных данной статьей.

Указанной спецификой порядка вступления в силу актов законодательства о налогах обусловлено установление неодинаковых (различных) сроков вступления в силу норм, содержащихся в одном налоговом законе, в том числе законодательное закрепление момента начала действия отдельных норм нового налогового закона до вступления последнего в силу (обратная сила закона) с целью учета нового регулирования с момента возникновения правоотношения, в результате чего возникшие и существующие правоотношения подлежат пересмотру в соответствии с новым законом (регулированием).

Кроме того, Конституционный Суд Российской Федерации при оценке норм, допускающих придание обратной силы законам в сфере налогообложения, неоднократно указывал, что по смыслу Конституции Российской Федерации, общим для всех отраслей права правилом является принцип, согласно которому закон, ухудшающий положение граждан (соответственно, и объединений, созданных для реализации конституционных прав и свобод граждан), обратной силы не имеет; вместе с тем Конституция Российской Федерации содержит и прямые запреты, касающиеся придания закону обратной силы, которые сформулированы в ее статьях 54 и 57, причем положение статьи 57, ограничивающее для законодателя возможность придавать закону обратную силу, является одновременно и нормой, гарантирующей конституционное право на защиту от придания обратной силы законам, ухудшающим положение налогоплательщиков, в том числе на основании нормы, устанавливающей порядок введения таких законов в действие (Постановления от 24 октября 1996 года N 17-П, от 24 февраля 1998 года N 7-П и от 30 января 2001 года N 2-П).

Придание обратной силы закону носит, таким образом, исключительный характер и специально оговаривается в законе: согласно статье 5 Налогового кодекса Российской Федерации акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги, сборы и (или) страховые взносы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов и (или) тарифы страховых взносов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков, плательщиков сборов и (или) плательщиков страховых взносов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют, в то время как акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу; кроме того, акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги, сборы и (или) страховые взносы, снижающие налоговые ставки, размеры сборов и (или) тарифы страховых взносов, устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, плательщиков страховых взносов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.

Вместе с тем один и тот же акт, имеющий обратную силу, может одновременно содержать нормы, улучшающие (освобождающие от некоторых налоговых обязанностей) и ухудшающие положение налогоплательщика (ограничивающие ранее предоставленное ему право).

Федеральным законом N 305-Ф3 в целях устранения возможного роста цен на моторное топливо на внутреннем рынке предусмотрена корректировка параметров демпфирующего механизма обратного акциза на нефтяное сырье, вступившая в силу с 1 мая 2021 года, которая приведет к увеличению размера компенсации нефтепереработчикам затрат на поставку моторного топлива на внутренний рынок за счет средств федерального бюджета.

Данный закон внес изменения в расчет НДПИ для нефти, а именно в абзац 19 п. 27 ст. 2002 НК РФ: значение ЦАБВР уменьшено с 56 300 до 52 300 на период с 1 мая по 31 декабря 2021 г.

ЦАБВР используется для расчета показателя НБУГ, который используется для расчета НДПИ для нефти, - абз. 6, 8 п. 11 ст. 342.5 НК РФ.

Изменение в пункт 11 ст. 342.53 НКРФ: частично уменьшение ЦАБВР скомпенсировано введением в формулу НБУГ понижающего коэффициента КК2021 (абз. 6 п. 11 ст. 342.5 НКРФ)

При введении и последующих изменениях положений демпфирующего механизма в НК РФ в 2018-2019 гг., сформирован источник компенсации бюджетных расходов за счет корректировки отдельных параметров ставки НДПИ (введение и изменение коэффициента КАБДТ и, в частности, коэффициента НБУГ).

Указанные коэффициенты определяются в соответствии с положениями пункта 11 статьи 342.5 НК РФ, которые содержат ссылки на положения пункта 27 статьи 200 НК РФ. Таким образом, при корректировке параметров для расчета демпфера, установленных пунктом 27 статьи 200 НК РФ, которые улучшают положения налогоплательщиков, исчисляющих акциз на нефтяное сырьё, происходит соответствующее изменение параметров для расчета коэффициента КАБДТ, установленных пунктом 11 статьи 342.5 НК РФ.

В рассматриваемой ситуации изменения, согласно которым меняется порядок расчета коэффициента (добавление расчетного коэффициента НБУГ (в расчете которого непосредственно участвует понижающий коэффициент КК2021), характеризующего надбавки за автомобильный бензин и дизельное топливо КАБДТ, не могут быть квалифицированы исключительно как, изменения, устанавливающие новые налоги, повышающие налоговые ставки, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности для налогоплательщиков.

МРИ ФНС по КН N 3 считает, что в рассматриваемом случае произошло не только ухудшение положения Заявителя (в виде повышения ставки НДПИ), но и одновременно произошло его улучшение (в виде корректировки размера демпфера, нередко называемого "обратным акцизом"). Это обстоятельство, по мнению МРИ ФНС по КН N 3, препятствует рассмотрению увеличения ставки НДПИ, как ухудшение положение Заявителя.

Суд признает указанные доводы налогового органа необоснованными, поскольку ни Заявитель, ни связанные с ним лица не осуществляли производства моторного топлива в спорном периоде, в силу чего возврат акциза получить не могут.

Коэффициент КК2021, снижает ставку НДПИ для нефти, так как он уменьшает показатель НБУГ.

Появление КК2021не единственное изменение в расчете показателя НБУГ. Так за счет уменьшения показателя ЦАБВР, увеличился показатель НКДЕМП. Этот показатель увеличил значение НБУГ и соответственно увеличил ставку НДПИ.

Как следует из письма Минфина РФ от 14.12.2021 N 03-06-06-01/10171410, в целях устранения возможного роста цен на моторное топливо на внутреннем рынке, предусмотрена корректировка параметров демпфирующего механизма обратного акциза на нефтяное сырье, вступившая в силу с 1 мая 2021 года, которая приведет к увеличению размера компенсации нефтепереработчикам затрат на поставку моторного топлива на внутренний рынок за счет средств федерального бюджета.

Таким образом, спорные положения не могут быть признаны ухудшающими положение налогоплательщика с 01.05.2021, коэффициент КАБДТ подлежит расчету в соответствии с изменениями, внесенными Федеральным законом от 02.07.2021 N 305-ФЗ.

При этом изменения, внесенные Законом непосредственно в статью 342.5 Кодекса, имеют обратную силу исключительно в части, которая направлена на уменьшение ставки НДПИ (а именно - введение нового понижающего коэффициента КК2021), что приводит к улучшению положения налогоплательщиков, исчисляющих НДПИ, а также носят технический характер в связи с исключением ряда ссылок.

По общему правилу, согласно пункту 1 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чём по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных данной статьей.

Данная норма содержит общее правило вступления в силу актов налогового законодательства, которое применяется во всех случаях, кроме одного - если акт налогового законодательства улучшает положение налогоплательщика. Порядок вступления в силу таких актов регулируется специальными правилами, установленными в пунктах 3, 4 статьи 5 НК РФ.

Так как Закон N 305-ФЗ ухудшил положение Заявителя, увеличив ставку НДПИ для нефти, то специальные правила к нему неприменимы. Поэтому, те положения Закона N 305-ФЗ, которые увеличили ставку НДПИ для нефти, должны были вступить в силу в порядке, установленном в п. 1 ст. 5 НК РФ.

Из вышеизложенного следует, что акт налогового законодательства должен вступать в силу с 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, наступающего после окончания месячного срока со дня официального опубликования данного акта.