Дата принятия: 17 февраля 2012г.
Номер документа: А82-3348/2011
Арбитражный суд Ярославской области
150054, г. Ярославль, пр. Ленина, дом 28, тел. (4852) 67-31-30, факс 32-12-51
http://yaroslavl.arbitr.ru, e-mail: dela@yaroslavl.arbitr.ru
ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
Р Е Ш Е Н И Е
г.Ярославль Дело № А82-3348/2011
17 февраля 2012г.
Арбитражный суд Ярославской области в составе судьи Розовой Н.А.
при ведении протокола судебного заседания секретарем Куликовой А.В., помощником судьи Брызгуновой Н.Н.,
рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью Батьково-Ольховская строительная фирма «Родар» (ОГРН 1027601055525, ИНН 7622002091)
кМежрайонной инспекции ФНС России № 1 по Ярославской области (ОГРН 1047601205926, ИНН 7608009539)
о признании недействительным в части решения от 03.11.2010 № 19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,
при участии представителей:
от заявителя:Родионов А.В.- директор, Афанасьева Н.В.- представитель по доверенности от 30.09.2011,
от ответчика: Малафеева Н.Н.- старший инспектор, доверенность от 04.04.2011, Разумова О..- главный специалист-эксперт юротдела, доверенность от 02.07.2010,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью Батьково-Ольховская строительная фирма «Родар» (далее – ООО БОСФ «Родар», Общество) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России № 1 по Ярославской области (далее – Инспекция, налоговый орган) от 03.11.2010 № 19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Фактически указанное решение оспаривается в части:
- доначисления налога на прибыль, пеней и штрафа за неуплату налога на прибыль в связи с занижением выручки от реализации продуктов питания муниципальным учреждениям на сумму 176 144руб. в 2007г., 181 383руб. в 2008г., 289 784руб. в 2009г.;
- доначисления налога на прибыль в связи с занижением выручки от платежей населения за содержание и ремонт жилых помещений в жилых домах, находящихся на балансе заявителя, в сумме 44 483руб. за 2007г., 33 327руб. за 2008г., 91 457руб. за 2009г., соответствующих сумм пеней и штрафа по налогу на прибыль;
- доначисления налога на прибыль в связи с занижением внерализационных доходов на суммы субсидий, предоставляемых из областного бюджета на содержание жилищного фонда по региональным стандартам, в сумме 128 875руб. за 2007г. и 84713руб. за 2008г.;
- неуменьшения налогооблагаемой прибыли по результатам проверки на 388тыс.руб. прибыли от торговой деятельности за 2007г., на 5тыс.руб. убытка от торговой деятельности за 2008г. и на 92тыс.руб. прибыли от торговой деятельности за 2009г. в связи с отсутствием раздельного учета общехозяйственных расходов по видам деятельности, облагаемых по общему режиму налогообложения и ЕНВД;
- перераспределения инспекцией общехозяйственных расходов по балансовому счету 26 по видам деятельности, облагаемым по общему режиму налогообложения и по специальному налоговому режиму, облагаемому ЕНВД;
- доначисления налога на прибыль без учета отраженных в качестве остатка на балансовом счете 20 «Основное производство» расходов по выполненным, но не оплаченным заказчиками объемам работ за период до 01.01.2007, согласно представленной заявителем «Справке о стоимости выполненных, но не оплаченных заказчиками работ»;
- излишнего начисления налога на прибыль в сумме 34 625,94руб. по работам по капитальному ремонту кровли жилого дома № 2в по ул.Проездная г.Переславль-Залесский, в связи с уменьшением стоимости выполненных работ по результатам экспертизы строительной сметы ГАУ Ярославской области «Яргосстройэкспертиза»;
- доначисления НДС за 2007-2009 гг. без учета представленной заявителем «Справки о стоимости выполненных, но не оплаченных заказчиками работ»;
- доначисления НДС со стоимости выполненных ремонтных работ за счет поступивших на расчетный счет платежей населения и субсидий областного бюджета на содержание жилищного фонда по региональным стандартам за 2 квартал 2007 г. в сумме 128 223руб., за 2 квартал 2008 г. в сумме 77 951руб., за 2 квартал 2009 г. – в сумме 96 520руб.;
- доначисления НДС в сумме 65 688руб. при реализации продуктов питания муниципальным учреждениям за 2007-2009 гг.;
- излишнего начисления НДС в сумме 6232,68руб. по работам по капитальному ремонту кровли жилого дома № 2в по ул.Проездная г.Переславль-Залесский, в связи с уменьшением стоимости выполненных работ по результатам экспертизы строительной сметы ГАУ Ярославской области «Яргосстройэкспертиза».
В ходе рассмотрения дела заявитель в порядке ст.49 АПК РФ уточнил заявленное требование, отказался от оспаривания указанного решения в части:
- доначисления налога на прибыль в связи с занижением выручки от платежей населения за содержание и ремонт жилых помещений в жилых домах, находящихся на балансе заявителя, в сумме 44 483руб. за 2007г., 33 327руб. за 2008г., 91 457руб. за 2009г., соответствующих сумм пеней и штрафа по налогу на прибыль;
- доначисления налога на прибыль в связи с занижением внерализационных доходов на суммы субсидий, предоставляемых из областного бюджета на содержание жилищного фонда по региональным стандартам, в сумме 128 875руб. за 2007г. и 84713руб. за 2008г.;
- неуменьшения налогооблагаемой прибыли по результатам проверки на 388тыс.руб. прибыли от торговой деятельности за 2007г., на 5тыс.руб. убытка от торговой деятельности за 2008г. и на 92тыс.руб. прибыли от торговой деятельности за 2009г. в связи с отсутствием раздельного учета общехозяйственных расходов по видам деятельности, облагаемых по общему режиму налогообложения и ЕНВД;
- доначисления налога на прибыль без учета отраженных в качестве остатка на балансовом счете 20 «Основное производство» расходов по выполненным, но не оплаченным заказчиками объемам работ за период до 01.01.2007, согласно представленной заявителем «Справке о стоимости выполненных, но не оплаченных заказчиками работ»;
- доначисления НДС со стоимости выполненных ремонтных работ за счет поступивших на расчетный счет платежей населения и субсидий областного бюджета на содержание жилищного фонда по региональным стандартам за 2 квартал 2007 г. в сумме 128 223руб., за 2 квартал 2008 г. в сумме 77 951руб., за 2 квартал 2009 г. – в сумме 96 520руб.
Заявитель дополнительно просит:
- исключить из налоговой базы по налогу на прибыль и по НДС за август – декабрь 2009г. доходов от платежей населения за общую полезную площадь жилых помещений, собственники которых не известны, а договоры управления с управляющей компанией не заключены;
- исключить из налоговой базы по налогу на прибыль и НДС безнадежной к взысканию задолженности населения на содержание и ремонт жилья, по которой имеются акты о невозможности взыскания за 2010-2011гг.;
- уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль и НДС за 2 квартал 2009г. на сумму непринятых работ по капитальному ремонту квартиры № 13 в д.№ 32 по ул.Петрова в с. Кубринск, и за 4 квартал 2009 г. на сумму 133 662руб. (с НДС) уменьшения стоимости ремонтных работ жилых домов по адресам: г.Переславль-Залесский, ул.Кузнечная, №№36-42, по результатам строительной экспертизы.
Уточнение требований судом принято.
Ответчик не признал заявленное требование по основаниям, изложенным в отзыве и дополнениях к отзыву.
Рассмотрев материалы дела и выслушав представителей сторон, суд установил следующее.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО БОСФ «Родар» за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, по НДФЛ – с 01.01.2010 по 31.05.2010.
По результатам проверки составлен акт № 18 от 01.10.2010 и вынесено решение от 03.11.2010 № 19 о привлечении ООО БОСФ «Родар» к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафов за неуплату налогов: в размере 62233,80руб. по налогу на прибыль организаций, в размере 35 460,60руб. по НДС, в размере 2587руб. по транспортному налогу.
Также указанным решением ООО БОСФ «Родар» предложено уплатить суммы недоимки по налогам: 311 169руб. налога на прибыль, 388 797руб. НДС, 12 935руб. транспортного налога, и пени за несвоевременную уплату налогов: 51 923,14руб. по налогу на прибыль, 152 515,02руб. по НДС, 3 306,93руб. по транспортному налогу.
Решением Управления ФНС России по Ярославской области от 25.01.2011 № 49 по апелляционной жалобе Общества решение инспекции оставлено без изменения.
Не согласившись с вынесенным решением, Общество обжаловало его в арбитражный суд.
Пунктами 1.1, 2.1, 3.1 решения сделан вывод о занижении доходов от реализации продуктов питания муниципальным государственным учреждениям по договорам поставки на 176 144руб. в 2007г., 181 383руб. в 2008г., 289 784руб. в 2009г.
Проверкой установлено, что ООО БОСФ «Родар» были заключены договоры поставки продовольственных товаров:
- б/н от 01.01.2007, от 31.08.2007, от 17.12.2007, от 01.09.2008, от 02.06.2009 с МДОУ «Кубринский детский сад»,
- № 7 от 01.01.2007, б/н от 01.01.2008, от 01.01.2009, от 01.04.2009 с МУЗ «Кубринская участковая больница»,
- б/н от 01.01.2009 с МОУ «Купанская средняя общеобразовательная школа».
Доходы от реализации продовольственных товаров по указанным договорам облагались заявителем единым налогом на вмененный доход как доходы от розничной торговли и не учитывались в составе налоговой базы по налогу на прибыль.
Инспекция исходит из п.2 ст.525 ГК РФ, согласно которой к отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки (статьи 506 - 522), если иное не предусмотрено правилами настоящего Кодекса.
В соответствии со ст.506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Следовательно, предпринимательская деятельность, связанная с реализацией продуктов питания на основе государственного или муниципального контракта на поставку товаров для государственных (муниципальных) учреждений, в частности, школ, детских садов, больниц, не относится к розничной торговле и должна облагаться в рамках общего режима налогообложения.
Заявитель не согласен с выводами инспекции, указал, что в соответствии с п.1 ст.9 Федерального закона от 21.07.2005 « 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд» (далее – Закон № 94-ФЗ) под государственным или муниципальным контрактом понимается договор, заключенный заказчиком от имени Российской Федерации, субъекта Российской Федерации или муниципального образования в целях обеспечения государственных или муниципальных нужд.
Согласно Закону № 94-ФЗ этот договор заключается в соответствии с результатами проведения конкурсов, аукционов, запроса котировки на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг конкретным потребителям.
Заключенные договоры поставки товаров с Кубринской участковой больницей, Кубринским детским садом и Купанской средней общеобразовательной школой не содержат признаков государственных или муниципальных контрактов, так как при их заключении ни аукционов, ни конкурсов, ни запроса котировок не производилось. При заключении договоров сторонами оговаривалось, что отпуск товаров будет осуществляться непосредственно из розничных магазинов Общества, работающих на ЕНВД по одним и тем же розничным ценам, установленным для всех обратившихся лиц (детсад, больница, школа или покупатели – физические лица). При выставлении муниципальным учреждениям счетов на оплату налог на добавленную стоимость к оплате не предъявлялся, так как он входит в стоимость товаров, отпускаемых по розничным ценам, что видно из журнала-ордера № 6 за 2007-2009гг. Разногласий по ценам с муниципальными учреждениями не возникало.
Кроме того, отпускаемые муниципальным учреждениям продовольственные товары не использовались ими в предпринимательской деятельности, а использовались строго по назначению для организации питания детей в и больных в муниципальных учреждениях, в связи с чем к заключенным договорам не может быть применена ст.506 ГК РФ.
Также к заключенным договорам не может быть применена ст.512 ГК РФ, так как в них не определялся ассортимент отпускаемых товаров, сроки поставки и оптовая цена, и учитывая, что Общество по характеру своей деятельности осуществляло продажу через магазин розничной торговли, работавший на ЕНВД, в отношении каждого, кто к нему обратился, по одним и тем же розничным ценам.
Заявитель считает, что указанные договоры поставки являются публичными договорами розничной купли-продажи, к которым применимы ст.ст. 426, 492, 493 ГК РФ.
Кроме того, заявитель ссылается на п.124 Государственного стандарта России ГОСТ Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения", где определено, что в состав розничного товарооборота включается также продажа товаров организациям (санаториям и домам отдыха, больницам, детским садам и яслям, домам для престарелых), через которые осуществляется совместное потребление товаров.
Также заявитель ссылается на письмо Минфина России № 03.11-11/49 от 04.03.2011и просит признать предпринимательскую деятельность по реализации товаров бюджетным учреждениям (детским садам, школам, больницам) не для целей последующей перепродажи как за наличный, так и за безналичный расчет, осуществляемую исключительно в рамках указанных договоров, розничной торговлей, переведенной на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
Ответчик заявленное требование не признал, указал следующее.
В целях применения ЕНВД, согласно ст.346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Пунктом 1 статьи 492 ГК РФ определено, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
К розничной торговле не относится реализация по договору поставки.
В соответствии со ст.506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Ответчик указывает, что в спорной ситуации предметом государственных (муниципальных) контрактов является поставка продовольственных товаров, необходимых бюджетным учреждениям для выполнения возложенных на них функций.
Ответчик исходит из п.2 ст.525, а также из ст.526 ГК РФ, согласно которой по государственному или муниципальному контракту на поставку товаров для государственных или муниципальных нужд (далее - государственный или муниципальный контракт) поставщик (исполнитель) обязуется передать товары государственному или муниципальному заказчику либо по его указанию иному лицу, а государственный или муниципальный заказчик обязуется обеспечить оплату поставленных товаров.
Ответчик делает вывод, что государственный или муниципальный контракт – один из видов договора поставки с той лишь разницей, что в качестве заказчиков выступают органы государственной власти, муниципальные образования и государственные и муниципальные предприятия. Поэтому предпринимательская деятельность, связанная с реализацией товаров по государственным и муниципальным контрактам государственным и муниципальным учреждениям не относится к розничной торговле и не может быть переведена на специальный налоговый режим в виде обложения ЕНВД. Аналогичное мнение содержится в письмах Минфина РФ от 01.06.2010 № 03-11-06/3/77, от 26.05.2010 № 03-11-11/151, от 4.03.2011 № 03-11-11/49, ФНС России от 01.03.2010 № ШС-22-3/144@.
Ответчик также полагает, что особый статус покупателей - некоммерческих организаций не свидетельствует об осуществлении Обществом розничной торговли, поскольку товары приобретались для их уставной деятельности, что исключает признак договора розничной купли-продажи «использование товара для личных, семейных, домашних или иных нужд, не связанных с предпринимательской деятельностью».
ООО БОСФ «Родар» в 2007-2009 гг. реализовывало продукты питания муниципальным учреждениям по договорам поставки, содержащим все существенные условия договора данного вида: срок договора, ассортимент товаров, цена товаров, порядок и сроки оплаты, условия доставки. Передача продуктов осуществлялась по накладным, реализация продуктов питания отражалась в ежемесячной ведомости 16с.
Следовательно, по мнению ответчика, оптовая реализация товаров не подпадает под ЕНВД.
Исследовав материалы дела и оценив доводы сторон, суд считает заявление в данной части подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.
Согласно подпункту 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.
В пункте 4 статьи 346.26 Кодекса установлено, что уплата организациями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).
В силу статьи 346.27 Кодекса под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи (Федеральный закон от 21.07.2005 N 101-ФЗ).
Из статей 492 и 506 Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара.
Согласно пункту 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ). Однако в случае, если данные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.
В пункте 124 Государственного стандарта России ГОСТ Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения" определено, что в состав розничного товарооборота включается также продажа товаров организациям (санаториям и домам отдыха, больницам, детским садам и яслям, домам для престарелых), через которые осуществляется совместное потребление товаров.
Отношения, связанные с размещением заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных или муниципальных нужд, в том числе установление единого порядка размещения заказов, в целях обеспечения единства экономического пространства на территории Российской Федерации при размещении заказов, эффективного использования средств бюджетов и внебюджетных источников финансирования, расширения возможностей для участия физических и юридических лиц в размещении заказов и стимулирования такого участия, развития добросовестной конкуренции, совершенствования деятельности органов государственной власти и органов местного самоуправления в сфере размещения заказов, обеспечения гласности и прозрачности размещения заказов, предотвращения коррупции и других злоупотреблений в сфере размещения заказов, регулируются Федеральным законом от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" (Закон N 94-ФЗ).
Согласно пункту 2 статьи 3 Закона N 94-ФЗ под муниципальными нуждами понимаются обеспечиваемые за счет средств местных бюджетов и внебюджетных источников финансирования потребности муниципальных образований, муниципальных заказчиков в товарах, работах, услугах, необходимых для решения вопросов местного значения и осуществления отдельных государственных полномочий, переданных органам местного самоуправления федеральными законами и (или) законами субъектов Российской Федерации, функций и полномочий муниципальных заказчиков.
Как видно из материалов дела, Общество реализовало муниципальным бюджетным учреждениям – некоммерческим организациям (школе, детскому саду, больнице) продукты питания по договорам поставки.
При этом товар реализовывался данным учреждениям в принадлежащих Обществу магазинах розничной торговли, находящихся на ЕНВД, по применяемым в отношении всех покупателей розничным ценам, без указания в счетах на оплату НДС. Товар приобретен указанными учреждениями для целей, не связанных с предпринимательской деятельностью, а для обеспечения их деятельности - питания детей и больных.
Муниципальные контракты в соответствии с Законом № 94-ФЗ не заключались.
При таких обстоятельствах суд полагает, что реализация Обществом товара через розничную сеть для собственных нужд бюджетных учреждений, относится к розничной торговле, в связи с чем подлежит обложению единым налогом на вмененный доход.
Вопреки требованиям части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательств, свидетельствующих о том, что товары реализованы бюджетным учреждениям для осуществления предпринимательской деятельности, налоговый орган не представил.
Проверкой установлена неуплата НДС в сумме 65 688руб. при реализации продуктов питания муниципальным бюджетным учреждениям (детскому саду, больнице, школе), указанным выше. Инспекция по тем же основаниям полагает, что имела место оптовая реализация, облагаемая НДС.
Заявитель оспаривает доначисление НДС по изложенным выше основаниям, считает, что данная реализация подпадает под ЕНВД, в связи с чем он не является плательщиком НДС с этой реализации.
Суд считает доводы заявителя обоснованными, заявление в данной части подлежащим удовлетворению.
В соответствии с п.4 ст.346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками ЕНВД, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).
Поскольку реализация муниципальным учреждениям (детскому саду, школе, больнице) продуктов питания через магазин розничной торговли по розничным ценам для собственных нужд этих учреждений (совместного питания детей и больных) является розничной торговлей и подпадает под налогообложение ЕНВД, то обложение НДС данной реализации суд считает необоснованным. Решение в указанной части подлежит отмене.
Заявитель не согласен с определенным инспекцией размером налоговой базы по налогу на прибыль и по НДС.
В пунктах 1, 2, 3 решения указано, что в нарушение ст.272, п.1 ст.273 НК РФ учет в организации осуществлялся по кассовому методу в соответствии с приказами директора Общества об учетной политике, а не по методу начисления.
В нарушение ст.ст.313, 314 НК РФ налоговый учет в организации не велся, аналитические регистры налогового учета к проверке не представлены. База для исчисления налога на прибыль определяется налогоплательщиком на основе данных бухгалтерского учета по кассовому методу.
Инспекцией на основании бухгалтерских документов, представленных налогоплательщиком к проверке (книг учета выполненных и оплаченных СМР, главной книги, ведомости 16с, актов выполненных работ, счетов-фактур, выставленных за аренду помещений) сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) за 2009 год определена по результатам проверки в размере 4 749 054руб.
По данным налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 год сумма доходов от реализации продукции (работ, услуг) составляет 5 811 400руб., доходы от реализации в целях налогообложения завышены на 1 062 346руб.
Заявитель оспаривает решение в части излишнего начисления налога на прибыль в сумме 34 625,94руб. за 2009 год и излишнего начисления НДС в сумме 6232,68руб. за 4 кв. 2009 года по работам по капитальному ремонту кровли жилого дома № 2в по ул.Проездная г.Переславль-Залесский, в связи с уменьшением стоимости выполненных работ по результатам экспертизы строительной сметы ГАУ Ярославской области «Яргосстройэкспертиза».
Заявитель указывает, что первоначальный акт № 1 приемки выполненных работ за период с 15.09.2009 по 15.12.2009 по объекту СМР «ул.Проездная, дом 2в» был подписан заказчиком (ТСЖ «Проездная, 2в») подрядчику (ООО БОСФ «Родар») в декабре 2009г. условно на сумму 825 197,50руб., в том числе НДС 124 047,08руб. (т.2, л.д.58-61).
Затем после проведения экспертизы локального сметного расчета в ГАУ Ярославской области «Яргосстройэкспертиза» от 8 февраля 2010 г. сумма по смете была уменьшена (т.2, л.д. 69-76) и между заказчиком и Обществом подписан уточненный акт № 2 приемки выполненных работ за декабрь 2009г. за отчетный период с 21.09.2009 по 15.12.2009 на сумму 784 338,88руб., в том числе НДС 119 644,91руб. (т.2, л.д.62-68).
В результате в справку о стоимости выполненных работ и затрат формы КС-3 на сумму 825 197,50руб. (в том числе НДС 125 877,59руб.) в марте 2010г. были внесены изменения и подписана справка о стоимости выполненных работ и затрат на -40858,62руб., в том числе -34625,94руб. выручки от реализации и -6232,68руб. НДС (т.1, л.д. 127-128).
Заявитель считает, что поскольку уточненные документы относятся к налоговому периоду 2009г. (составлены за 4 квартал 2009 года), то независимо от даты их составления этих уточненных документов налоговая база по налогу на прибыль и НДС должна определяться с учетом этих документов по окончательно согласованной между заказчиком и подрядчиком стоимости СМР.
Уточненная сумма выручки 784 338,88руб. за декабрь 2009г. отражена налогоплательщиком в п.80 Справки о стоимости выполненных, но неоплаченных объемов работ по ООО БОСФ «Родар» по состоянию на 01.01.2007, 01.01.2008, 01.01.2009, 01.01.2010, которая была представлена в Управление ФНС России по Ярославской области с апелляционной жалобой на решение инспекции (т.1, л.д.109-124).
Инспекция возражает, считает, что в 4 квартале 2009г. следует включать в налоговую базу по налогу на прибыль и по НДС первоначально указанную в справке о стоимости выполненных работ и затрат сумму 825 197,50руб. (в том числе 699 319,91руб. выручки и 125 877,59руб. НДС), поскольку справка о стоимости выполненных работ и затрат составлена в марте 2010г., а уточненный акт о приемке выполненных работ формы КС-2 за 4 квартал 2009 года фактически составлен в 1 квартале 2010г. по результатам проведенной в феврале 2010г. экспертизы локального сметного расчета.
Суд считает заявление в данной части подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.
В соответствии со ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее в настоящей главе - налог) признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью в целях настоящей главы признается:
1) для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
Согласно ст.248 НК РФ к доходам в целях настоящей главы относятся:
1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации).
Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы.
Пунктами 1, 2 ст.249 НК РФ предусмотрено, что в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.
При этом п.п. 1, 3 ст.271 НК РФ установлено, что в целях главы 26 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).
Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено настоящей главой, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.
Согласно с п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.
В соответствии с п.1 ст.167 НК РФ в целях главы 21 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3,7-11, 13-15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:
1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
При этом, согласно п.1 ст.54 НК РФ, налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).
Как усматривается из материалов дела и пояснений сторон, при выполнении работ по капремонту кровли жилого дома по адресу: г.Переславль, ул.Проездная, д.2в первоначально в актах о приемке выполненных работ формы КС-2 и справке о стоимости выполненных работ и затрат формы КС-3 за 4 квартал 2009г. была указана стоимость выполненных работ в общей сумме 825 197,50руб., в том числе выручка от реализации СМР 699 319,91руб. и НДС 125 877,59руб.
По результатам проведенной в феврале 2010г. ГАУ Ярославской области «Яргосстройэкспертиза» экспертизы локального сметного расчета стоимость ремонтных работ была уменьшена до 784 338,88руб (в том числе выручка от реализации СМР – 664 693,97, НДС - 119 644,91руб.). В марте 2010г., до сдачи налоговой отчетности по налогу на прибыль за 2009г., между сторонами была составлена справка формы КС-3 за отчетный период с 21.09.2009 по 15.12.2009 на -40858,62руб., в том числе выручка от реализации -34625,94руб., НДС -6232,68руб. Также был подписан уточненный акт выполненных работ за декабрь 2009г. за отчетный период с 21.09.2009 по 15.12.2009 на сумму 784 338,88руб., в том числе выручка от реализации СМР – 664 693,97руб., НДС - 119 644,91руб.
Таким образом, в связи с уточнением размера выручки и НДС по результатам строительной экспертизы фактическая выручка от реализации СМР за 4 квартал 2009г. по спорному объекту составила 664 693,97руб., НДС - 119 644,91руб.
Суд полагает, что заявитель обоснованно указал в отчетности по налогу на прибыль окончательный фактический размер выручки в соответствии со ст.271 НК РФ, поскольку доходы имеют отношение к отчетному периоду 4 квартал 2009г.: фактически работы выполнены и сданы в декабре 2009года, исправленная сумма содержится в акте о принятии выполненных работ формы КС-2 и справке о стоимости выполненных работ формы КС-3 за 2009 год. Кроме того, исправленный размер выручки был подтвержден первичными документами как на момент составления годовой налоговой отчетности, так и на момент выездной налоговой проверки.
Размер налоговой базы по НДС по данной операции подлежал определению налоговым органом также по окончательной стоимости, поскольку налоговая база, согласно представленным документам (уточненному акту формы КС-2 и справке формы КС-3), сформировалась за налоговый период 4 квартал 2009г., и в соответствии со ст.54 НК РФ искаженная (завышенная) налоговая база должна была корректироваться налогоплательщиком именно за налоговый период 4 квартал 2009г. Кроме того, окончательный размер налоговой базы за 4 квартал 2009г. был известен инспекции на момент выездной налоговой проверки и документально подтвержден.
В связи с этим суд не принимает довод инспекции о том, что изменения в справку формы КС-3 были внесены в марте 2010г. как не имеющий правового значения.
Заявитель не согласен с произведенным налоговым органом перерасчетом доходов и расходов с распределением их по двум видам деятельности, облагаемым по общему режиму налогообложения и по специальному налоговому режиму ЕНВД в соответствии с п.9 ст.274, п.7 ст.346.26 НК РФ.
Заявитель полагает, что при совмещении общего режима налогообложения со специальным режимом, предполагающим уплату ЕНВД по розничной торговле, он в соответствии с п.9 ст.274 НК РФ обеспечивал наличие раздельного учета доходов и расходов по деятельности, облагаемой по общему режиму налогообложения и по ЕНВД. В частности, им велись следующие регистры бухгалтерского учета: главные книги, мемориальные ордера, оборотно-сальдовые ведомости, своды по заработной плате на работников, занятых в розничной торговле, ежемесячно по каждому магазину составлялись материальные отчеты с отражением в них прихода и расхода товаров за каждый отчетный месяц в денежном выражении, расчеты торговых надбавок и т.д. Общество вело обособленный учет расходов (издержек обращения по счету 44), на котором отражались все расходы, относящиеся к розничной торговле (амортизация, ГСМ, товары, зарплата, отчисления во внебюджетные форды – ПФ РФ, соцстрах и ОМФ), согласно п.7 ст.346.26 НК РФ велся раздельный учет имущества. При этом ежеквартально в налоговый орган представлялись бухгалтерские балансы с приложением к ним раздельных отчетов о прибылях и убытках от розничной торговли за 2007-2009 гг.
Таким образом, за проверяемый период Общество получило от торговой деятельности за 2007 год прибыль в сумме 388тыс.руб., за 2008 год – убыток в сумме 5 тыс.руб., за 2009 год – прибыль в сумме 92тыс.руб.
Заявитель первоначально просил исчисленную инспекцией прибыль по общему режиму налогообложения по результатам проверки за 2007 год уменьшить на 388тыс.руб. прибыли от торговой деятельности, за 2008 год уменьшить на сумму убытка 5тыс.руб., за 2009 год – уменьшить на 92тыс.руб., так как п.4 ст.346.26 НК РФ предусматривает освобождение организаций, уплачивающих ЕНВД, от уплаты налога на прибыль в отношении прибыли, полученной от деятельности, облагаемой ЕНВД.
В ходе рассмотрения дела заявитель отказался от данного требования.
При этом заявитель считает, что инспекцией неправомерно повторно распределены уже распределенные Обществом общехозяйственные расходы в части расходов на оплату труда, собранные на балансовом счете 26.
Инспекция возразила, что в нарушение ст.ст.313, 314 НК РФ налоговый учет в организации не велся, аналитические регистры налогового учета к проверке не представлены. База для исчисления налога на прибыль определяется налогоплательщиком на основе данных бухгалтерского учета по кассовому методу. В нарушение ст.272, п.1 ст.273 НК РФ учет в организации осуществлялся по кассовому методу в соответствии с приказами директора Общества об учетной политике, а не по методу начисления, предусмотренному ст.271 НК РФ.
Регистры налогового учета налогоплательщиком не велись. Расходы налогоплательщика собирались по мере их осуществления на счетах бухгалтерского учета 20, 23, 24, 26, 44. При определении налоговой базы по налогу на прибыль расходы организации по счетам 20, 23, 24, 26 пропорционально выручке включены в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации. Кроме того, в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, включена покупная стоимость товаров, реализованных оптом, исчисленная расчетным путем. Расчеты содержатся в приложениях №№ 2, 5-9 к акту проверки.
Инспекция при перераспределении общехозяйственных расходов в целях исчисления налогооблагаемой прибыли руководствовалась п.9 ст.274, п.7 ст.346.26 НК РФ, которые предусматривают раздельный учет затрат и имущества при осуществлении организацией видов деятельности, облагаемых по общему режиму налогообложения и по спецрежиму в виде уплаты ЕНВД.
Поскольку организацией осуществлялась через магазины розничной торговли торговая деятельность, облагаемая ЕНВД, инспекция разделила общехозяйственные расходы Общества пропорционально доходам (объему выручки) от каждого вида деятельности в общем объеме доходов налогоплательщика. При этом инспекция для сопоставимости показателей применила иное процентное соотношение, чем налогоплательщик, который распределял расходы по торговой деятельности не пропорционально объему выручки, а пропорционально объему торговой наценки.
В ходе рассмотрения дела инспекция согласилась с доводом налогоплательщика о том, что на счете 26 «Общехозяйственные расходы» им были отражены уже распределенные общехозяйственные расходы – расходы на оплату труда по розничной торговле, и сделала расчет сумм расходов на оплату труда, исходя из данных бухгалтерского учета заявителя - главной книги (т.11, л.д.7, 17). В таблице по счету 26 (70сч.) отражены суммы расходов на оплату труда по розничной торговле за 2007-2009 годы и выведены суммы расходов на оплату труда, принимаемые в целях исчисления налога на прибыль по общему режиму налогообложения: 1 647 119,65руб. за 2007 год, 1 717 430,56руб. за 2008 год, 1 453 569,74руб. за 2009 год.
При расчете инспекция применила исчисленное ею процентное соотношение выручки от розничной торговли (вместо торговой наценки) и выручки по общему режиму налогообложения в общем объеме выручки.
С определенными инспекцией суммами расходов на оплату труда по счету 26 (70сч.) заявитель согласился.
Инспекции были сделаны разработочные таблицы «Распределение суммы общехозяйственных расходов по видам деятельности, относящимся к ЕНВД и общему режиму налогообложения»: № 1 - с учетом перевода деятельности по реализации продуктов для муниципальных бюджетных учреждений на общий режим налогообложения, № П – при реализации продуктов питания муниципальным учреждениям в рамках ЕНВД (т.11, л.д.12, 9).
Суммы начисленной амортизации, материальных расходов, прочих расходов для распределения суммы общехозяйственных расходов по видам деятельности, облагаемым ЕНВД и по общему режиму налогообложения, взяты налоговым органом из бухгалтерского учета налогоплательщика, в том числе главной книги.
На основании этих данных инспекцией сделан уточненный расчет расходов, связанных с производством и реализацией для целей налогообложения (с учетом перевода деятельности по реализации продуктов для муниципальных бюджетных учреждений на общий режим налогообложения и без такого перевода) (т.11, л.д.10, 13).
В связи с этим инспекцией выведены суммы занижения расходов по результатам проверки и суммы излишне доначисленного ею по результатам проверки налога на прибыль: с учетом реализации продуктов питания муниципальным учреждениям по ЕНВД - 121 460руб. (в том числе за 2007 год - 32964руб., за 2008 год – 52325руб., за 2009 год – 36 460руб. – т.11, л.д.11) и с учетом реализации продуктов питания муниципальным учреждения по ОРН – 141 558руб. (в том числе за 2007 год – 36176руб., за 2008 год – 59096руб., за 2009 год – 46286руб. – т.11, л.д.14).
Исследовав материалы дела и оценив доводы сторон, суд считает заявление в данной части подлежащим удовлетворению частично.
В соответствии с п.9 ст.274 НК РФ при исчислении налоговой базы не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу, подлежащему налогообложению в соответствии с главой 29 настоящего Кодекса.
Налогоплательщики, являющиеся организациями игорного бизнеса, а также организации, получающие доходы от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности.
При этом расходы организаций, занимающихся игорным бизнесом, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, в общем доходе организации по всем видам деятельности.
Аналогичный порядок распространяется на организации, перешедшие на уплату налога на вмененный доход.
Пунктом 10 указанной статьи установлено, что налогоплательщики, применяющие в соответствии с настоящим Кодексом специальные налоговые режимы, при исчислении налоговой базы по налогу не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам.
Согласно п.7 ст.346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.
Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными настоящим Кодексом.
Из материалов дела усматривается, что заявителем не велся налоговый учет в порядке, установленном ст.ст.313, 314 НК РФ, отсутствовало надлежащее распределение общехозяйственных расходов, относящихся одновременно к деятельности, облагаемой по общему режиму налогообложения, и к деятельности, облагаемой ЕНВД – к розничной торговле. Фактически налогоплательщиком на счете 26 «Общехозяйственные расходы» производилось распределение расходов на оплату труда (с начислениями) работников, занятых одновременно в двух видах деятельности, однако применялось некорректное соотношение доходов по видам деятельности в общем размере дохода, поскольку вместо объема выручки от реализации по розничной торговле при расчете соотношения использовался объем торговой наценки.
Исходя из п.9 ст.274, п.7 ст.346.26 НК РФ суд считает обоснованным и правомерным произведенное инспекцией распределение общехозяйственных расходов, относящихся одновременно к видам деятельности, облагаемым по ЕНВД и по ОРН, основанное на данных бухгалтерского учета самого налогоплательщика. При этом не подлежат повторному распределению расходы заявителя на оплату труда по счету 26, а при расчете процентного соотношения выручки по видам деятельности в общем объеме выручки подлежит учету выручка от реализации продуктов питания муниципальным бюджетным учреждениям и излишнее начисление выручки в сумме 34 625,94руб. по ремонту кровли жилого дома № 2в по ул.Проездная в г.Переславле-Залесском.
Заявитель указывает в заявлении, что по причине ошибочного использования кассового метода для исчисления налога на прибыль часть расходов в дебет счета 90 «Продажи» не относилась, а отражалась в качестве остатка по счету 20 «Основное производство». Эти остатки следует понимать не как незавершенное производство, а как часть выполненных до 01.01.2007, но неоплаченных работ. Заявитель считает, что в результате отражения этих остатков по счету 20 и непредставления к проверке документов, подтверждающих наличие незавершенного производства по состоянию на 01.01.2007, 01.01.2008, 01.01.2009, налоговым органом был доначислен налогоплательщику налога на прибыль, пени и штраф. Также у налогоплательщика сложилось мнение, что налоговым органом в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль по результатам проверки были дважды включены доходы и расходы по одним и тем же объектам (работам), выполненным в 2003-2006 годах, но не оплаченным заказчиками по состоянию на 01.01.2007, 01.01.2008, 01.01.2009, 01.01.2010, которые указаны в представленной в суд Справке о стоимости выполненных, но неоплаченных объемов работ по ООО БОСФ «Родар» по состоянию на 01.01.2007, 01.01.2008, 01.01.2009, 01.01.2010.
Инспекция ссылается на ст.271 НК РФ, согласно которой при методе начисления в целях главы 25 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.
Ответчик пояснил, что налоговая база определена в ходе проверки по методу начисления на основании бухгалтерских документов налогоплательщика, с учетом справок о стоимости выполненных объемов строительно-монтажных работ по строительству и капитальному ремонту объектов, представленных к возражениям на акт проверки. Проверкой установлено, что книга учета выполненных и оплаченных строительно-монтажных работ, представленная к проверке, формируется налогоплательщиком на основании справок о стоимости выполненных работ формы № КС-3 и банковских документов об оплате. На начало и на конец месяца выводились остатки о наличии/отсутствии задолженности заказчика за выполненные работы, оказанные услуги. Таким образом, книга учета выполненных и оплаченных строительно-монтажных работ представляет собой оборотно-сальдовую ведомость по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», на основании которой налоговым органом и определена налоговая база при выполнении СМР (Расчеты выручки, не облагаемой ЕНВД, за 2007, 2008, 2009 годы - т.8, л.д.79-80).
При этом, как видно из представленных инспекцией Справок о стоимости выполненных объемов СМР по строительству и капремонту объектов ООО БОСФ «Родар» за 2007 год, 2008 год и 2009 год, инспекцией исключены из налоговой базы по налогу на прибыль суммы задолженности по капремонту домов №№ 9а и 11а по ул.Московская, по ремонту квартиры № 13 по ул.Московская, 9а за 20076 год, по текущему ремонту подъезда дома № 12 по ул.Парковая, по ремонту кВ.1 дома № 9а по ул.Московская и ремонту канализации дома № 11а по ул.Московская за 29008 год, а также по капремонту дома № 12 по ул.Парковая с.Кубринск, дома № 9а по ул. Московская с.Кубринск, № 11а по ул.Московская с.Кубринск за 2009 год (т.8, л.д.64-71).
Таким образом, остатки по счету 20 и доходы и расходы за 2003-2006 год не включались налоговым органом в доходы по налогу на прибыль за 2007-2009 гг., двойное налогообложение отсутствует.
Ответчик полагает, что определить налоговую базу по прибыли и НДС на основании представленной к апелляционной жалобе и в материалы дела Справки о стоимости выполненных, но неоплаченных объемов работ по ООО БОСФ «Родар» по состоянию на 01.01.2007, 01.01.2008, 01.01.2009, 01.01.2010, не представляется возможным, так как в ней указаны не все объемы реализации и имеются несоответствия по датам и периодам.
Заявитель по результатам исследования представленных налоговым органом документов и расчетов согласился с порядком определения инспекцией доходов от СМР по налогу на прибыль.
В части расходов ответчик ссылается на ст.252 НК РФ, ст.9, п.2 ст.10 Федерального закона «О бухгалтерском учете», указывает, что расходы налогоплательщика собирались по мере их осуществления на счетах бухгалтерского учета 20, 23, 24, 26, 44. При определении налоговой базы по налогу на прибыль расходы организации по счетам 20, 23, 24, 26 пропорционально выручке включены в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации. Кроме того, в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, включена покупная стоимость товаров, реализованных оптом муниципальным учреждениям, исчисленная расчетным путем. Расчеты содержатся в приложениях №№ 2, 5-9 к акту проверки. Инспекция указывает, что ею в ходе рассмотрения дела приняты в целях налогообложения прибыли общехозяйственные расходы по оплате труда, собранные заявителем на сч.26 (сч.70), и пересчитано распределение общехозяйственных расходов и суммы заниженных расходов по результатам проверки. Расчеты представлены заявителю и суду (приведены выше по предыдущему вопросу).
Суд полагает следующее.
В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Как следует из материалов дела, налогоплательщик не вел налоговый учет в порядке, установленном ст.313, 314 НК РФ, расходы налогоплательщика собирались по мере их осуществления на счетах бухгалтерского учета 20, 23, 24, 26, 44.
В отсутствие налогового учета налоговый орган обоснованно использовал при определении размера расходов по налогу на прибыль данные бухгалтерского учета заявителя, а также распределил прямые и общехозяйственные расходы пропорционально размеру выручки от видов деятельности, облагаемых и не облагаемых по ОРН, в общем объеме выручки, в соответствии со ст.ст.252, п.9 ст.274, п.7 ст.346.26 НК РФ, как это указано судом выше. Расчеты налогового органа исследованы судом, им дана оценка по настоящему делу.
Налогоплательщик, вопреки положениям ч.1 ст.65 АПК РФ, не представил контррасчетов суммы расходов в целях налогообложения прибыли, доводы налогоплательщика сводятся к тому, что ему непонятны расчеты налогового органа.
В связи с этим суд считает возможным основываться на сделанных инспекцией расчетах расходов, с учетом изложенного в настоящем решении.
Заявитель оспаривает доначисления НДС за 2007-2009 гг. без учета представленной заявителем Справки о стоимости выполненных, но не оплаченных заказчиками объемов работ по ООО БОСФ «Родар» по состоянию на 01.01.2007, 01.01.2008, 01.01.2009, 01.01.2010, указывает, что ему непонятно, каким образом по результатам проверки налоговым органом определена налоговая база для исчисления НДС (в том числе при погашении дебиторской задолженности), а также подлежащая вычету сумма НДС, предъявленная налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг). Заявитель не согласен с суммой отклонений по НДС.
В материалы дела заявителем представлена Справка о стоимости выполненных, но неоплаченных объемов работ по ООО БОСФ «Родар» по состоянию на 01.01.2007, 01.01.2008, 01.01.2009, 01.01.2010, на основании которой заявитель просит пересчитать налоговую базу по НДС. Указанная Справка представлялась заявителем к апелляционной жалобе на решение инспекции.
Проверкой установлена неуплата НДС в общей сумме 573 506руб. за отдельные налоговые периоды 2007-2008гг., а также исчисление НДС в завышенных размерах в общей сумме 184 709руб. за 4 кв.2007г., 2, 4 кв.2008г., 3, 4 кв. 2009г. Всего неуплата НДС по итогам проверки составила 388 797руб.
Инспекция пояснила следующее.
В ходе проверки установлено, что книга учета выполненных и оплаченных строительно-монтажных работ, представленная налогоплательщиком к проверке, формируется на основании справок о стоимости выполненных работ формы КС-3 и банковских документов об оплате и по сути представляет собой оборотно-сальдовую ведомость по счету 62 «Расчеты с покупателя и заказчиками», на основании которой и определена налоговая база при выполнении СМР.
Налоговым органом налоговая база по СМР определена на основании бухгалтерских документов налогоплательщика: данных книги учета выполненных и оплаченных строительно-монтажных работ, справок о стоимости выполненных объемов СМР по строительству и капитальному ремонту объектов ООО БОСФ «Родар» за 2007, 2008 и 2009 годы, представленных к возражениям на акт проверки. Данные в этих справках соответствуют книге учета СМР и оплаты.
Налоговая база пересчитана инспекцией «по отгрузке» по датам справок о стоимости выполненных СМР формы КС-3 в соответствии со ст.167 НК РФ, в связи с чем возникла недоимка по НДС в отдельных налоговых периодах и излишнее исчисление НДС в других налоговых периодах.
При проверке инспекцией расчетов заявителя по Справке о стоимости выполненных, но неоплаченных объемов работ по ООО БОСФ «Родар» по состоянию на 01.01.2007, 01.01.2008, 01.01.2009, 01.01.2010 инспекция установила, что в Справке не отражен объем выполненных СМР и оплата по объектам, перечисленным инспекцией в дополнениях к отзыву от 07.07.2011 (т.8, л.д.52-53).
Кроме того, даты выполнения работ, указанные в Справке, не соответствуют датам справок о стоимости выполненных работ формы КС-3 и отчетным периодам, за которые они составлены, представленным заявителем по требованию инспекции при проведении выездной налоговой проверке: по капремонту кровли д. №27, 30 по ул.Петрова с.Кубринск, по капремонту теплосетей от д.№ 16 до д. № 22 по ул.Советская с.Купанское, по капремонту кровли д. № 25 по ул.Петрова с.Кубринск, по капремонту стропильной системы д.№ 30 по ул.Петрова с.Кубринск (полный перечень – т.8, л.д.53).
Принятые объемы выполненных работ по текущему ремонту подъездов в с.Кубринск (заказчик МУП ЖКХ ПМР, порядковый № 61) отражены в Справке за март-июль 2008г. без распределения по месяцам, в связи с чем невозможно распределить данные работы по налоговым периодам по НДС.
Ответчик полагает, что определить налоговую базу по прибыли и НДС на основании представленной к апелляционной жалобе и в материалы дела Справки о стоимости выполненных, но неоплаченных объемов работ по ООО БОСФ «Родар» по состоянию на 01.01.2007, 01.01.2008, 01.01.2009, 01.01.2010, не представляется возможным.
Исследовав материалы дела и оценив доводы сторон, суд считает заявление в данной части не подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.
Согласно с п.1 ст.146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.
В соответствии с п.1 ст.167 НК РФ в целях главы 21 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3,7-11, 13-15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:
1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Из материалов дела и пояснений сторон усматривается, что при отсутствии налогового учета по НДС налоговым органом налоговая база по СМР определена на основании бухгалтерских документов налогоплательщика: данных книги учета выполненных и оплаченных строительно-монтажных работ, справок о стоимости выполненных объемов СМР по строительству и капитальному ремонту объектов ООО БОСФ «Родар» за 2007, 2008 и 2009 годы, представленных к возражениям на акт проверки. Данные в этих справках соответствуют книге учета СМР и оплаты. При этом налоговая база пересчитана инспекцией «по отгрузке» по датам справок о стоимости выполненных СМР формы КС-3 в соответствии со ст.167 НК РФ,
Суд полагает, что инспекция правомерно определила налоговую базу по НДС в соответствии со ст.167 НК РФ «по отгрузке» на момент составления актов о стоимости выполненных работ формы № КС-3.
Представленная налогоплательщиком Справка о стоимости выполненных, но неоплаченных объемов работ по ООО БОСФ «Родар» по состоянию на 01.01.2007, 01.01.2008, 01.01.2009, 01.01.2010 не может быт использована для исчисления налоговой базы по НДС в связи с наличием в ней неполных сведений и несоответствий.
Суд полагает, что заявитель не доказал свои доводы о неверном определении инспекцией налоговой базы по НДС, в связи с чем они судом не принимаются в соответствии со ст.65 АПК РФ.
От остальной части требований, заявленных в первоначальном заявлении, заявитель отказался в ходе рассмотрения дела, отказ судом принят.
Заявителем были представлены дополнения к заявлению, в которых заявитель дополнительно просит:
- исключить из налоговой базы по налогу на прибыль и по НДС за август – декабрь 2009г. доходов от платежей населения за общую полезную площадь жилых помещений, собственники которых не известны, а договоры управления с управляющей компанией не заключены;
- исключить из налоговой базы по налогу на прибыль и НДС безнадежной к взысканию задолженности населения на содержание и ремонт жилья, по которой имеются акты о невозможности взыскания за 2010-2011гг.;
- уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль и НДС за 2 квартал 2009г. на сумму непринятых работ по капитальному ремонту квартиры № 13 в д.№ 32 по ул.Петрова в с. Кубринск, и за 4 квартал 2009 г. на сумму 133 662руб. (с НДС) уменьшения стоимости ремонтных работ жилых домов по адресам: г.Переславль-Залесский, ул.Кузнечная, №№36-42, по результатам строительной экспертизы.
Инспекция просит оставить данные дополнительные требования без рассмотрения, так как в нарушение п.5 ст.101.2 НК РФ решение инспекции в этой части не было обжаловано в Управление ФНС России по Ярославской области, что видно из апелляционной жалобы от 24.11.2010 и решения УФНС России по Ярославской области от 25.01.2011 № 49.
Суд считает, что дополнительно заявленные требования подлежат оставлению без рассмотрения в соответствии с п.2 ч.1 ст.148 АПК РФ в связи с несоблюдением заявителем досудебного порядка урегулирования спора, установленного п.5 ст.101.2 НК РФ.
Согласно п.5 ст.101.2 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. В случае обжалования такого решения в судебном порядке срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу.
Пунктом 2 ч.1 ст.148 АПК РФ предусмотрено, что арбитражный суд оставляет исковое заявление без рассмотрения, если после его принятия к производству установит, что истцом не соблюден претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с ответчиком, если это предусмотрено федеральным законом или договором.
Из апелляционной жалобы от 24.11.2010 и решения УФНС России по Ярославской области от 25.01.2011 № 49 (т.1, л.д.65-83) усматривается, что дополнительно заявленные в суде требования не заявлялись при подаче апелляционной жалобы в УФНС России по Ярославской области. Таким образом, заявителем не соблюден в данной части досудебный порядок урегулирования спора, дополнительные требования подлежат оставлению без рассмотрения.
На основании изложенного и руководствуясь ст.ст.110, 167-170, 201 АПК РФ, суд
решил:
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции ФНС России № 1 по Ярославской области (ОГРН 1047601205926, ИНН 7608009539) № 19 от 03.11.2010 о привлечении Общества с ограниченной ответственностью Батьково-Ольховская строительная фирма «Родар» (ОГРН 1027601055525, ИНН 7622002091) к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
- доначисления налога на прибыль организаций, НДС в сумме 65688руб., а также пеней и штрафов за неуплату налога на прибыль организаций и НДС в связи с занижением выручки от реализации продуктов питания муниципальным и государственным учреждениям по договорам поставки товаров;
- доначисления налога на прибыль организаций с излишне начисленной налоговой базы в сумме 34 625,94руб. и НДС в сумме 6232,68руб. по капитальному ремонту кровли жилого дома № 2в по ул.Проездная в г.Переславль-Залесский, а также соответствующих сумм пеней и штрафов за неуплату налога на прибыль и НДС;
- неучтения при доначисления налога на прибыль организаций заниженных инспекцией расходов по налогу на прибыль в результате частичного повторного распределения общехозяйственных расходов по балансовому счету 26 и без учета при определении пропорции сумм выручки от реализации продуктов питания муниципальным и государственным учреждениям, подлежащих налогообложению ЕНВД, и излишнего начисления выручки в сумме 34 625,94руб. по капитальному ремонту кровли жилого дома № 2в по ул.Проездная в г.Переславль-Залесский, а также в части соответствующих сумм пеней и штрафа за неуплату налога на прибыль.
Обязать инспекцию устранить нарушение прав и законных интересов заявителя.
Оставить заявление без рассмотрения в части:
- требования об исключении из налоговой базы по налогу на прибыль и по НДС за август – декабрь 2009г. доходов от платежей населения за общую полезную площадь жилых помещений, собственники которых не известны, а договоры управления с управляющей компанией не заключены;
- требование об исключении из налоговой базы по налогу на прибыль и НДС безнадежной к взысканию задолженности населения на содержание и ремонт жилья, по которой имеются акты о невозможности взыскания;
- требование об уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль и НДС за 2 квартал 2009г. на сумму непринятых работ по капитальному ремонту квартиры № 13 в д.№ 32 по ул.Петрова в с. Кубринск, и за 4 квартал 2009 г. на сумму 133 662руб. (с НДС) уменьшения стоимости ремонтных работ жилых домов по адресам: г.Переславль-Залесский, ул.Кузнечная, №№36-42, по результатам строительной экспертизы.
В остальной части заявления отказать.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ярославской области (ОГРН 1047601205926, ИНН 7608009539) в пользу Общества с ограниченной ответственностью Общества с ограниченной ответственностью Батьково-Ольховская строительная фирма «Родар» (ОГРН 1027601055525, ИНН 7622002091) 2000руб. в возмещение расходов по уплате госпошлины.
Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.
Решение может быть обжаловано в месячный срок во Второй арбитражный апелляционный суд (г.Киров), в двухмесячный срок после вступления решения в законную силу – в арбитражный суд кассационной инстанции.
Судья Н.А.Розова
