Дата принятия: 18 августа 2011г.
Номер документа: А82-1054/2010
АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЯРОСЛАВСКОЙ ОБЛАСТИ
ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
Р Е Ш Е Н И Е
г. Ярославль Дело № А82-1054/2010-27
18 августа 2011г.
Арбитражный суд Ярославской области в составе судьи Н.А.Розовой,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Клевакиной Л.Н.,
рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Индивидуального предпринимателя Чечурина Александра Юрьевича
к Межрайонной инспекции ФНС России № 8 по Ярославской области,
Управлению ФНС России по Ярославской области
о признании недействительным решения инспекции от 17.07.2009 № 2 и решения Управления от 05.10.2009 № 425,
при участии
от заявителя: Хромова Т.А.- представитель по доверенности от 11.02.2010, Машковцева Л.В.- представитель по доверенности от 10.10.2010,
от ответчика 1: Цебрюк О.Г.- ведущий специалист-эксперт, доверенность от 11.01.2011, Барсукова С.В.- главный инспектор, доверенность от 11.01.2011,
от ответчика 2: Шпагина Ю.В.- ведущий специалист-эксперт, доверенность от 12.01.2011,
установил:
Индивидуальный предприниматель Чечурин Александр Юрьевич обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции ФНС России № 8 по Ярославской области от 17.07.2009 № 2 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Управления ФНС России по Ярославской области от 05.10.2009 № 425 по апелляционной жалобе Чечурина А.Ю.
В судебном заседании заявитель в порядке ст.49 АПК РФ уточнил заявленные требования, отказался от оспаривания доначислений НДФЛ и ЕСН за 2005 год, просит признать недействительными решение Межрайонной ИФНС России № 8 по Ярославской области от 17.07.2009 № 2 в части начисления по НДФЛ - недоимки в размере 573 193руб., пеней в размере 79 359,86руб., штрафа в размере 59 248руб., по ЕСН – недоимки в размере 155 799руб., пеней в размере 20 011,95руб., штрафа в размере 16 123руб., штрафа в соответствии с п.1 ст.126 НК РФ в размере 295 600руб. От оспаривания решения Управления ФНС России по Ярославской области от 05.10.2009 № 425 в соответствующей части заявитель отказался.
Уточнение требований судом принято.
В части штрафа по п.1 ст.126 НК РФ заявитель мотивирует свои требования тем, что инспекция в требовании о представлении документов не указала точные наименования, реквизиты и необходимое количество истребуемых документов, а указала лишь общие характеристики документов, что привело к представлению всех имеющихся у заявителя документов и к привлечению к ответственности за документы, не истребованные налоговым органом. Все имеющиеся у заявителя документы были представлены к проверке, в связи с чем событие нарушения и вина заявителя отсутствуют.
Расходная и доходная части для целей налогообложения определены инспекцией без надлежащего исследования первичных документов, на основании данных налоговых деклараций и выписок банка, чего недостаточно для правильного определения объекта налогообложения. В ходе выездной налоговой проверки и рассмотрения дела в суде заявителем были восстановлены не сохранившиеся первичные документы, а также обнуленная бывшим бухгалтером база «1С бухгалтерия», выведены суммы доходов и расходов и определена реальная налоговая база по НДФЛ, ЕСН, отличающаяся от установленной налоговым органом.
Ответчик заявленное требование не признал по основаниям, изложенным.в отзыве и дополнениях к отзыву, решение инспекции, вынесенное на основании имевшихся на момент проверки документов, является законным и обоснованным, а представленные после окончания выездной налоговой проверки документы не могут являться основанием для пересмотра решения налогового органа.
Рассмотрев материалы дела и выслушав представителей сторон, суд установил следующее.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ИП Чечурина А.Ю. за период 2005-2007 годы, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки № 2 от 07.05.2009 и вынесено решение № 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 17.07.2009.
Указанным решением ИП Чечурин А.Ю. привлечен к ответственности в виде штрафов (с учетом снижения штрафов в два раза в соответствии со ст.ст.112, 114 НК РФ): 410руб. штрафа за неуплату НДС, 59 248руб. штрафа за неуплату НДФЛ, 20 586руб. штрафа за неуплату ЕСН, а также 161 297руб. штрафа в соответствии с п.2 ст.119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по ЕСН, 295 600руб. штрафа в соответствии с п.1 ст.126 НК РФ за непредставление в установленный срок документов по требованию налогового органа. Налогоплательщику предложено уплатить указанные суммы налоговых санкций, недоимку по налогам: НДС в размере 9 593руб., НДФЛ в размере 611 755руб., ЕСН в размере 215 221руб., страховые взносы в размере 57 218руб., и начисленные пени в общей сумме 147 758,30руб., в том числе по НДС – 825руб., по НДФЛ - 111 901,22руб., по ЕСН – 35 032,08руб.
Заявитель обжаловал решение инспекции в Управление ФНС России по Ярославской области, решением которого от 05.10.2009 № 425 в удовлетворении апелляционной жалобы отказано, после чего заявитель обратился в арбитражный суд.
Решением инспекции заявитель привлечен к ответственности в виде штрафа в размере 295 600руб. за непредставление в установленный срок 11 818 штук документов за 2005, 2006, 2007 годы по требованию налогового органа.
Инспекцией было выставлено заявителю требование о представлении в 10-дневный срок документов от 22.07.2008 № 14-12/13339, полученное представителем ИП Чечурина А.Ю. 04.08.2008 (т.1, л.д.17-18). В числе истребованных документов указаны книга учета доходов и расходов и хозяйственных операций, книга покупок и книга продаж, журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, счета-фактуры полученные и выставленные, кассовая книга, книга кассира-операциониста, расчеты с поставщиками и подрядчиками, расчеты с подотчетными лицами, расчеты с разными дебиторами и кредиторами, договоры с поставщиками и другими контрагентами, акты выполненных работ, оказанных услуг, акты приемки-передачи товаров, накладные, путевые листы, кассовые и банковские документы, иные документы, подтверждающие произведенные доходы и расходы.
Налоговому органу письмом от 06.08.2008 № 20 за подписью менеджера Курочкиной Ю.С. было сообщено о нахождении ИП Чечурина А.Ю. в отпуске с 21.07.2008 по 28.08.2008. Инспекция письмом от 15.08.2008 возвратила заявителю указанное письмо и сообщила, что документы должны быть представлены в 10-дневный срок, а также предоставила информацию о порядке представления документов в случае невозможности их представления в 10-дневный срок.
Документы для проверки налогоплательщиком в установленный срок представлены не были.
Кроме того, 09.10 2008 в налоговый орган заявителем было направлено письмо о продлении сроков представления документов на выездную проверку в связи с большим объемом документов и полным восстановлением базы всех документов, испорченной предыдущим бухгалтером в связи с увольнением. Заявитель указал, что восстановление документов требует большого количества времени, так как многие контрагенты находятся в других регионах, и связь с ними осуществляется путем почтовых пересылок.
Как пояснил представитель заявителя в судебном заседании, первичные документы не сохранились из-за плохих условий хранения (сырость, крысы), а бухгалтерская программа «1С бухгалтерия» была обнулена уволенным недобросовестным бухгалтером. Для восстановления первичных документов и бухгалтерской программы потребовалось значительное количество времени, так как контрагенты Чечурина А.Ю. в основном находятся в других регионах, за три года изменились их бухгалтерские программы, некоторые контрагенты были реорганизованы. ИП Чечурин А.Ю. не имеет экономического и бухгалтерского образования и не смог проконтролировать правильность ведения учета.
Документы представлялись частями, за весь период выездной проверки было восстановлено 60% всех первичных документов, окончательное восстановление первичных документов и налогового учета произведено в ходе рассмотрения дела в суде.
Оспаривая привлечение к ответственности за непредставление документов, заявитель считает, что инспекция не выполнила условия, установленные в Приказе ФНС России от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@. В требовании о представлении документов инспекция не указала точные наименования, реквизиты и необходимое количество истребуемых документов, а указала лишь общие характеристики документов, что привело к невозможности установить, какие именно документы необходимы налоговой инспекции, и к представлению всех имеющихся у заявителя документов.
Заявитель считает, что по смыслу ст.ст.88, 93 НК РФ инспекция вправе потребовать только конкретные документы с обязательным указанием их наименования, реквизитов и количества. В противном случае невозможно проверить правильность размера взыскиваемого штрафа.
Кроме того, заявитель не отказывался представить документы и фактически их представил, в связи с чем привлечение к ответственности неправомерно.
Заявитель также указал, что в состав не представленных в срок документов включены документы, не истребовавшиеся налоговым органом: банковские выписки, счета, а также документы, ранее представлявшиеся заявителем для камеральных налоговых проверок и имеющиеся в налоговом органе.
Заявитель также просит максимально снизить размер штрафа с учетом конкретных обстоятельств данного дела: необходимость восстановления практически всего объема бухгалтерского и налогового учета, большое количество документов.
Инспекция считает, что содержание требования с достаточной степенью определенности позволяет определить причину истребования документов, их наименование и налоговый период. Требование направлялось за 2005-2007 годы, и у налогового органа отсутствовала необходимость указания в требовании точного количества и реквизитов всех запрашиваемых документов, поскольку налогоплательщик самостоятельно определяет документы, на основании которых он претендует на установленные налоговые вычеты. Кроме того, налоговый орган имеет лишь налоговые декларации с цифровыми данными и лишен возможности определить число документов, которыми эти данные подтверждаются, а также точные реквизиты указанных документов. Количество не представленных в срок документов определено инспекции на основании сведений, имеющихся в инспекции, составлены приложения к акту в виде реестров №№ 1-4 не представленных документов.
Ответчик согласился, что ряд документов включены в реестры не представленных документов необоснованно, поскольку не истребовались налоговым органом либо уже были представлены в ходе камеральных налоговых проверок.
В частности, в приложении № 1 к акту указаны выписки банка и счета в общем количестве 310 шт., в приложении № 2 к акту – выписки банка и счета в общем количестве 251 шт., в приложении № 3 к акту – выписки банка, счета и документы, представленные для камеральной проверки, в общем количестве 328 шт., в приложении № 4 к акту - доверенности и документы, представленные для камеральной проверки, в общем количестве 173 шт., всего 1062 шт.документов.
Таким образом, необоснованно начислен штраф в сумме 26 550руб. (с учетом снижения штрафа в два раза).
Исследовав материалы дела и оценив доводы сторон, суд считает заявление в данной части подлежащим удовлетворению частично.
В соответствии со ст.93 НК РФ должностные лица налогового органа, проводящие налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов. Истребуемые документы представляются в виде заверенных проверяемых лицом копий в течение 10 дней со дня вручения требования.
Пунктом 1 статьи 126 НК РФ установлено, что непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сборов, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексам и иными актами законодательствах о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.
Как следует из материалов дела и пояснений сторон, заявителем в нарушение ст.93 НК РФ не представлены в 10-дневный срок истребованные налоговым органом документы, необходимые для выездной налоговой проверки, указанные в требовании от 22.07.2008 № 14-12/13339. Требование получено представителем заявителя 04.08.2008.
Непредставление документов было связано с несоблюдением заявителем установленной подп.8 п.1 ст.23 НК РФ обязанности по обеспечению в течение 4 лет сохранности бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также с действиями недобросовестного бывшего бухгалтера, уничтожившего при увольнении компьютерную базу. Фактически в ходе проверки и за пределами проверки налогоплательщиком проводилось восстановление документов и компьютерного учета, что потребовало значительного времени, в ходе проверки было восстановлено порядка 60% документов, которые были представлены с нарушением 10-дневного срока.
По мнению суда, в действиях заявителя имеется состав правонарушения, установленный п.1 ст.126 НК РФ, а указанные обстоятельства не освобождают заявителя от ответственности, а могут служить обстоятельствами, ее смягчающими.
Суд не принимает довод заявителя о несоблюдении налоговым органом требований Приказа ФНС России от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@. Налоговый орган не может располагать сведениями обо всех имеющихся у налогоплательщика документах, использованных для составления налоговой декларации, их количестве и реквизитах. Способ формулирования требования позволяет, по мнению суда, с достаточной степенью определенности индивидуализировать необходимые для проверки документы, в том числе через указание видовых признаков.
Вместе с тем, суд считает неправомерным привлечение заявителя к налоговой ответственности за непредставление 1062 шт. документов, прямо не указанных в требовании и не подпадающих под имеющиеся в требовании от 22.07.2008 виды документов (банковских выписок, счетов, доверенностей), а также документов, ранее истребованных для камеральных налоговых проверок и имеющихся у налогового органа.
В остальной части суд считает необходимым применить положения ст.ст.112, 114 НК РФ и применить смягчающие ответственность обстоятельства, к которым относятся незаконные действия бывшего бухгалтера, сложность и длительность восстановления заявителем документов и компьютерной базы в связи с нахождением контрагентов в других регионах страны. Штраф подлежит снижению до 65 000руб.
Заявитель оспаривает доначисление НДФЛ и ЕСН за 2006год и 2007 год в связи с неправильным определением инспекцией в ходе выездной налоговой проверки налоговой базы за указанные периоды по причине неисследования инспекцией всего объема подтверждающих первичных документов.
Пунктом 1.2 решения установлено, что в нарушение подп.6 п.1 ст.234 НК РФ, ст.93 НК РФ ИП Чечурин А.Ю. не представил по требованию налогового органа документы, необходимые для проведения выездной налоговой проверки, в связи с чем в соответствии с п.1 ст.221 НК РФ он имеет право на применение профессионального налогового вычета в размере 20% общей суммы доходов.
По данным налоговой декларации по НДФЛ за 2006 год сумма дохода от предпринимательской деятельности составила 45 751 985руб., сумма фактически произведенных расходов, учитываемых в составе профессионального налогового вычета - 45 372 845руб., имущественный вычет на строительство либо приобретение жилого дома - 379 140руб., сумма налога, подлежащая уплате в бюджет 0руб.
По данным налоговой проверки сумма доходов от предпринимательской деятельности за 2006 год составила 45 751 985руб., сумма расходов, учитываемых в составе профессионального налогового вычета в пределах норматива 20% - 9 150 397руб., сумма облагаемого дохода за 2006 год составила 36 601 588руб., сумма налога к уплате в бюджет - 4 758 206руб.
Пунктом 1.3 решения установлено, что за 2007 год по данным налоговой декларации 3-НДФЛ сумма дохода от предпринимательской деятельности составила 52 415 827руб., сумма фактически произведенных расходов, учитываемых в составе профессионального налогового вычета- 52 043 147руб., сумма облагаемого дохода составила 372 680руб., имущественный налоговый вычет при строительстве либо приобретении жилья составил 194 074руб., сумма авансового платежа – 45 500руб., сумма НДФЛ к возмещению из бюджета составила 22 281руб.
По данным налоговой проверки сумма дохода от предпринимательской деятельности за 2007 год составила 52 415 827руб., сумма расходов, учитываемых в составе профессионального налогового вычета в пределах норматива 20%, составила 10 483 165руб., сумма облагаемого дохода за 2007 год – 41 932 662руб., сумма НДФЛ к уплате в бюджет за 2007 год – 5 451 246руб. Занижение налоговой базы в результате завышения расходов составило по данным проверки 41 559 982руб. занижение НДФЛ за 2007 год составило 5 428 027руб.
Налогоплательщиком были представлены возражения на акт проверки с дополнительными документами, подтверждающими расходы, в соответствии с которыми сумма профессионального налогового вычета составила за 2006 год 45 252 845,90руб. (в том числе материальные расходы 40 105 178,10руб., прочие расходы – 5 147 667,79руб.), за 2007 год - 52 043 147руб. (в том числе материальные расходы 48 443 147руб., прочие расходы 3 600 000руб.) по данным книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций.
По результатам рассмотрения возражений налогоплательщика инспекция согласилась, что сумма дохода заявителя от предпринимательской деятельности за 2006 год составила по результатам проверки 45 751 985руб. Сумма расходов, учитываемых в составе профессионального налогового вычета, по данным проверки за 2006 год составила 43 237 883,29руб., в том числе материальные расходы - 40 105 178,10руб., прочие расходы – 3 132 705,19руб.
Расхождение в сумме 2 134 961,71руб. произошло в результате неправомерного отнесения в состав прочих расходов суммы уплаченных процентов по кредитам банка в размере 408 644,91руб. на сумму, превышающую ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную в 1,1 раза, суммы овердрафтных кредитов в размере 1 323 780,59руб., и суммы 286 000руб. за приобретенный у ОО «Полимет» остановочный комплекс, относящийся к амортизируемому имуществу. При этом инспекцией приняты амортизационные отчисления в сумме 3462,90руб. по остановочному комплексу. Также инспекцией выявлена арифметическая ошибка в сумме 119 999,11руб. при сравнении итоговых сумм фактически произведенных расходов в книге учета доходов и расходов индивидуального предпринимателя и в налоговой декларации формы 3-НДФЛ за 2006 год.
Всего по итогам налоговой проверки с учетом возражений завышение расходов и занижение налоговой базы по НДФЛ за 2006 год составило 2 134 961,71руб., занижение НДФЛ - 277 545руб. (с.21-23 решения).
За 2007 год по результатам рассмотрения возражений инспекция указала в решении, что сумма доходов по данным выездной налоговой проверки составила 52 415 827руб., сумма расходов - 49 620 613,44руб., в том числе материальные расходы 48 443,147руб., прочие расходы – 1 177 466,64руб. (с.24 решения).
Расхождение с показателями суммы расходов по результатам проверки с суммой, отраженной в налоговой декларации формы 3-НДФЛ, в размере 2 422 533,61руб. возникло в результате неправомерного отнесения в состав прочих расходов суммы уплаченных процентов по кредитам банка в размере 191 786,27руб. на сумму, превышающую ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную в 1,1 раза, суммы овердрафтных кредитов в размере 2 214 809,56руб., суммы расходов 58 902,52руб. при приобретении амортизируемого имущества. При этом сумма амортизационных отчислений в размере 42 964,74руб. отнесена инспекцией на расходы.
Всего по итогам выездной налоговой проверки за 2007 год с учетом возражений заявителя сумма доходов определена инспекцией в размере 52 415 827руб., сумма расходов – в размере 49 620 613,44руб. завышение расходов составило 2 422 533,61руб. сумма заниженного НДФЛ за 2007 год составила 314 929руб.
По итогам проверки сумма заниженного ЕСН за 2006 год определена инспекцией в размере 77 802руб. (доход 45 751 985руб., расходы – 43 237 883,29руб., налоговая база - 25 141 101,71руб.). Сумма заниженного ЕСН за 2007 год определена инспекцией в размере 23 140руб. с учетом сведений ФСС РФ, налоговая база за 2007 год по ЕСН составила по итогам проверки 2 795 213,56руб. (доход 52 415 827руб., расходы – 49 620 613,44руб.).
В ходе рассмотрения дела заявителем были восстановлены и представлены суду и налоговому органу имеющиеся первичные документы и регистры бухгалтерского и налогового учета, восстановленная и исправленная книга учета доходов и расходов индивидуального предпринимателя и определены суммы доходов, расходов и налоговая база для исчисления НДФЛ и ЕСН за 2006 и 2007 годы (т.17, л.д.98, 102). При этом представителя заявителя пояснили, что при суммировании ежемесячных сумм и сведении итоговых сумм за 2006 и 2007 год в результате сбоя компьютерной программы итоги за год суммируются программно неправильно, годовые итоговые суммы выведены заявителем вручную.
На основании данных, содержащихся в представленных документах и книге учета доходов и расходов, заявителем разработаны сводные таблицы по итогам предпринимательской деятельности ИП Чечурина А.Ю. за 2006 год и за 2007 год.
Согласно сводной таблице по итогам предпринимательской деятельности ИП Чечурина за 2006 год, сумма дохода за 2006 год составила 42 443 210руб., сумма расходов - 41 918 070руб., в том числе материальные расходы 38 765 870руб., прочие расходы - 3 152 200руб., налоговая база – 525 140руб. (т.17, л.д.98).
За 2007 год по аналогичной сводной таблице сумма дохода по данным заявителя составила 48 282 433руб., сумма расходов - 47 879 091руб., в том числе материальные расходы 44 342 645руб., прочие расходы 3 536 446руб., налоговая база - 403 342руб. (т.17, л.д.102).
Заявитель пояснил, что суммы дохода за 2006 и 2007 годы определены на основании поступивших денежных средств в банк и в кассу предпринимателя, в соответствии с таблицами доходов по предпринимательской деятельности (т.16, л.д.72-101), отчетов по продажам (т.16, л.д.122-142).
Расходы исчислены по книге учета доходов и расходов в соответствии банковскими и кассовыми документами, актами выполненных работ и оказанных услуг, товарными накладными, расчетами себестоимости реализованной продукции (т.17, л.д.103-108) и регистрами прочих расходов (т.16, л.д.105-111). При этом заявитель ссылается на решение Высшего Арбитражного Суда РФ от 08.10.2010 № ВАС-9939/10 о признании п.13 и пп.1-3 п.15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Минфина РФ и МНС России от 13.08.2002 № 86н/БГ-3-04/430, не соответствующими Налоговому кодексу РФ и недействующими. В связи с этим и постольку, поскольку глава 23 «Налог на доходы физических лиц» Налогового кодекса РФ не конкретизирует налоговый период, в котором могут быть учтены произведенные расходы, то такие расходы могут учитываться в составе профессионального налогового вычета в текущем или последующих налоговых периодах. Данная позиция Минфина РФ доведена письмом от 09.02.2011 № 03-04-08/8-23.
Позиция инспекции по вновь представленным расчетам налоговой базы заключается в следующем.
Инспекция ссылается на подп.2 п.1 ст.32 НК РФ, согласно которому налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ними нормативных правовых актов. В связи с этим инспекция полагает, что суд не вправе брать на себя функции налогового органа по проведению налоговых проверок, его задача – оценить правильность выводов инспекции в случае, если решение инспекции нарушает права налогоплательщика. Инспекция в силу ст.89 НК РФ не вправе проводить повторную налоговую проверку за уже проверенный период. Представленные при судебном рассмотрении дела документы должны быть предметом отдельной налоговой проверки, поскольку ранее в инспекцию не представлялись.
Инспекция указывает, что при проведении выездной налоговой проверки инспекция всесторонне исследовала первичные документы, основания для доначислений, произведенных в результате проверки, налогоплательщик признал обоснованными.
Таким образом, если ИП Чурин А.Ю. установил неправильное исчисление налога к уплате в связи с неполным учетом произведенных расходов, он должен был подать уточненную налоговую декларацию. Суд не может указать на правильность полученных доходов и произведенных расходов, которые ранее налогоплательщиком не заявлялись, документы по которым не рассматривались при выездной налоговой проверке, доначисление по которым не производилось. Суммы доходов и расходов, указанные заявителем, в налоговых декларациях не отражались, представленные в суд документы ранее налоговому органу не представлялись, не являлись предметом проверки, выводы по ним в оспариваемом решении не отражались. Следовательно, права Чечурина А.Ю. инспекцией нарушены не были.
В силу ст.4 АПК РФ защите в судебном порядке подлежат только нарушенные права. Поскольку предпринимателем заявлено требование о признании недействительным решения налогового органа, то оценка законности такого решения должна осуществляться судом исходя из обстоятельств, существовавших на момент принятия налоговым органом решения. На момент вынесения решения все выводы инспекции соответствовали действующему законодательству. Основания доначисления налогов предпринимателем не оспариваются.
Ответчик указал, что ряд документов представлен повторно, некоторые документы налогоплательщиком не представлены, либо заменены другими, остальные документы к проверке не представлялись и ранее налоговым органом не исследовались, поэтому вывод налогового органа по вновь представленным документам не может быть достоверным.
По суммам, вошедшим в сводные таблицы по итогам предпринимательской деятельности, ответчик пояснил следующее.
По результатам проверки инспекцией представленных в ходе рассмотрения дела документов за 2006 год сумма доходов составляет 45 665 134руб., расхождение с уточненными данными заявителя 3 237 580руб. (т.16, л.д.71, 101), материальные расходы составляют 38 649 182,81руб. (расхождение 116 687,29руб. – т.16, л.д. 69), прочие расходы составляют 3 089 805руб. (расхождение 72 738руб.), итого расходы за 2006 год составляют 41 738 988,06руб., налоговая база составляет 3 926 146,17руб.
Расхождение в сумме доходов 3 237 580руб. возникло в результате необоснованного, по мнению инспекции, невключения заявителем в доходы 2006 года следующих доходов:
- ООО ТД «Комфорт» погашение займа в счет взаиморасчетов - 540 000руб.,
- ЗАО фирма «Ярсантехмонтаж» погашение займа по договору 22 от 30.06.2006 - 800 000руб.,
- ООО ТПК «ПродРесурсы» - 502001,50руб.,
- ЗАО «Подводник» оплата по договору без НДС - 980 000руб.,
- ООО «Штиль» 399 921,40руб.,
- ООО «Светлана» оплата за товар без НДС - 15 657,55руб.
Расхождение в сумме материальных расходов 116 687,29руб. не объяснены. Расхождение в сумме прочих расходов 72 738руб.: 62 395руб. – не подтвержденные документами об оплате расходы по аренде офисных и складских помещений у ЗАО «Социальное питание» Фабрика-кухня, а также не подтвержденные документально расходы ИП Шапыгину 4500руб., ЗАО «Кортек» 1569,80руб., ИП Павловой 2011руб., Ярославский узел связи 2589,67руб. (всего 10 343руб.).
Заявитель согласен с суммой занижения дохода 15 657руб. по ООО «Светлана», а также с завышением расходов в сумме 10 343руб., откорректировал на эти суммы налоговую базу.
Кроме того, инспекция указала, что в ходе выездной налоговой проверки исключила из прочих расходов операции по оказанным ИП Вагановой Л.И. услугам по доставке товара в сумме 751 400руб. и учла их в материальных расходах заявителя, поэтому повторное увеличение заявителем в ходе рассмотрения дела суммы материальных расходов на оплату услуг по доставке товаров неправомерно.
За 2007 год инспекция по результатам проверки вновь представленных документов и расчетов заявителя установила, что сумма доходов составляет 48 282 433руб. (расхождение с уточненными данными заявителя отсутствует), материальные расходы составляют 45 344 028руб. (больше уточненных данных заявителя на 1 001 383руб.), прочие расходы - 3 077 330руб. (расхождение 468 383руб. - т.16, л.д.65). Всего расходы по данным инспекции составляют 48 421 359руб., налоговая база отсутствует.
Инспекция считает необоснованными прочие расходы по ООО ТД «ЭСТ» в сумме 369 606,86руб., по ОАО «Центртелеком», Ростелеком в сумме 3569,44руб., по ЗАО «Кортек» в сумме 1043,59руб., по аренде помещений ЗАО «Социальное питание» Фабрика-кухня на сумму 82281,27руб., по ветеринарным услугам в сумме 5500руб., по ИП Уваровой в сумме 900руб., ИП Вагину в сумме 2064руб., по ИП Малышевой в сумме 479,88руб., по ЗАО «Глобалтрейд» в сумме 2938руб., всего в сумме 468 383,04руб. Данные расходы не подтверждены, не доказана связь с предпринимательской деятельностью по ИП Уварову и ИП Вагину, не доказана оплата заявителем ООО ТД «ЭСТ» транспортных расходов в соответствии с назначением платежа «за товар», указанным в платежных поручениях.
Заявитель согласен с завышением прочих расходов на 13 532руб., откорректировал на нее сумму прочих расходов, спорная сумма составляет 454 851руб., в том числе 369 606руб. по транспортным услугам ООО ТД «ЭСТ», 82 281руб. по ЗАО «Социальное питание» Фабрика-кухня, 900руб. по приобретению у ИП Уварова карты памяти для компьютера и в сумме 2064руб. по заправке картриджа у ИП Вагина.
Заявитель считает приведенные инспекцией доводы необоснованными.
При проведении выездной налоговой проверки инспекция не исследовала все имеющиеся у предпринимателя документы, суммы доходов были взяты из ошибочно составленных налоговых деклараций без их проверки, что подтверждается, в частности, совпадением принятого инспекцией при проверке дохода за 2007 год в сумме 52 415 827руб. с размером налоговой базы по НДС, исчисляемой «по отгрузке».
Кроме того, в решении инспекции допущена техническая ошибка при указании в тексте решения суммы материальных расходов за 2007 год, о которой заявитель узнал только из пояснений инспекции в судебном заседании. Сумма материальных расходов за 2007 год по итогам проверки на с.24 решения указана в размере 48 443 147руб., в то время как в расчете инспекции указана сумма 45 344 028,80руб., от которой инспекцией фактически исчислен налог к уплате. В связи с этим заявитель оспаривает в судебном заседании и сумму материальных расходов за 2007 год. Доначисление инспекцией налогов, не соответствующих реальным размерам налоговых обязательств, нарушает права и законные интересы налогоплательщика.
Заявитель пояснил, что в ходе рассмотрения дела в суде им была заново полностью собрана вся налоговая база по НДФЛ и ЕСН за 2006 и 2007 годы по первичным документам, включая банковские и кассовые документы, акты выполненных работ и оказанных услуг, товарные накладные.
Правомерно не включены в доход за 2006 год суммы займов в размере 540 000руб. и 800 000руб., возвращенных ООО «Торговый Дом «Комфорт» (договор займа № 3 от 15.03.2006 – т.16, л.д.23-25) и ЗАО фирма «Ярсантехмонтаж» (договор займа № 22 от 30.06.2006 – т.16, л.д.26-27).
Денежные средства в сумме 502 001,50руб., поступившие от ООО ТПК «ПродРесурсы» на основании договора купли-продажи № ТПК ПР/67-Р от 06.02.2006, были перечислены Чечуриным А.Ю. платежным поручением № 271 от 06.02.2006 и возвращены поставщиком в связи с отказом заявителя от товара, что подтверждается платежным поручением и ведомостью по контрагентам (т.16, л.д. 18-22).
Сумма 980 000руб. получена Чечуриным от ЗАО «Подводник» за реализованные последнему по договору № 26 от 26.09.2006 векселя Сбербанка России, которые были приобретены Чечуриным у Сбербанка РФ и использованы им как средство платежа в том же налоговом периоде, дисконт отсутствует. Поскольку доход по сделке равен расходам, финансовый результат равен нулю, и неотражение данной операции не повлияло на налогообложение НДФЛ и ЕСН и не привело к доначислению налогов.
Доходы по ООО «Штиль» в сумме 399 291,40руб. не включены в доходы правомерно, так как являются возвратом денежных средств за не поступившие товары, что видно из ведомости расчетов по контрагенту ООО «Штиль» (т.16, л.д.2-9).
В части расходов за 2006 год в сумме 62 395руб. заявитель представил договор от 11.02.2006 с ЗАО «Социальное питание» филиал Фабрика-кухня на аренду территории для установки контейнера предпринимателя для хранения рыбы, сумма арендной платы составляет 4500руб. ежемесячно, договор № 19 от 01.02.2006 на аренду торгового места по адресу: г.Ярославль, пр-т Ленина, 10, сумма арендной платы составляет 35 056руб. с НДС, договоры № 19 от 01.02.2006 на возмещение услуг по затратам энергоснабжающим организациям, а также письма ЗАО «Социальное питание» филиал Фабрика-кухня от 14.09.2010 № 30, от 20.07.2010 № 23, от 07.06.2010 № 17 о произведенной оплате за аренду помещения, коммунальные услуги и услуги связи по перечисленным в письмах счетам-фактурам, а также счета-фактуры и акт сверки задолженности за 2006 год (т.15, л.д.4-20).
В отношении расходов по оплате транспортных услуг Вагановой Л.И. в сумме 751 400руб. заявитель пояснил, что инспекции были представлены договор на оказание транспортных услуг с Вагановой Л.И., акты выполненных работ, кассовые чеки, приходно-кассовые ордера. В 2006 году транспортных услуг по доставке товаров покупателям никто больше заявителю не оказывал, без этих услуг реализация товара невозможна. Как указывает инспекция в отзыве, при выездной налоговой проверке данные расходы были приняты инспекцией, но перенесены из прочих расходов в материальные расходы как связанные с реализацией товаров, что доказывает, что данные услуги в принципе подлежат отнесению на расходы в целях налогообложения. Заявителем полностью заново собраны доходы и расходы и определена налоговая база, в которую включены транспортные расходы. Инспекция не представила доказательств, что при новом исчислении расходов транспортные расходы уже были учтены заявителем либо налоговым органом, и что имеет место повторное их включение в расходы в целях налогообложения.
Заявитель также пояснил, что согласился с инспекцией в части овердрафтных платежей, они не учитывались заявителем при новом исчислении налоговой базы, но при этом оказались не учтены проценты по двум кредитным договорам. Кроме того, заявителем был представлен реестр по прочим расходам и первичным документам, однако в банковской выписке имеются суммы, не вошедшие в реестр. При новом исчислении налоговой базы эти суммы были учтены, налоговому органу были представлены для проверки все первичные документы.
В части транспортных расходов за 2007 год в сумме 369 606руб. по услугам, оказанным ООО ТД «ЭСТ», заявитель представил договор поставки № 1 от 01.01.2006, согласно п.2.3, 2.4 которого поставщик ООО ТД «ЭСТ» оказывает покупателю Чечурину А.Ю. услуги по доставке товара на склад покупателя на основании дополнительного соглашения к данному договору. Оплата производилась платежными поручениями общей суммой «за товар», но в эту сумму входила как стоимость приобретенного товара, так и оплата транспортных услуг поставщика. Доказательством оплаты транспортных услуг являются представленные в материалы дела письма ООО ТД «ЭСТ» от 20.08.2010 о том, что согласно актам сверки взаимных расчетов с 01.01.206 по 31.12.2006 и с 01.01.2007 по 31.12.2007 задолженность по транспортным услугам и по основному долгу у Чечурина А.Ю перед ООО ТД «ЭСТ» отсутствует (т.15, л.д.23-24). Заявитель указывает, что в случае оплаты только стоимости товара у него оставалась бы кредиторская задолженность перед ООО ТД «ЭСТ» за оказанные транспортные услуги.
В части оплаты арендной платы в сумме 82 281руб. ЗАО «Социальное питание» филиал Фабрика-кухня заявителем представлен акт сверки расчетов за 2007 год, согласно которому задолженность заявителя перед арендодателем отсутствует (т.15, л.д.30-36).
В подтверждение расходов по заправке картриджа у ИП Вагина А.Е. заявителем представлены товарные и кассовые чеки от 02.10.2007 на 200руб., от 26.09.2007 на 649руб., от 17.10.2007 на 600руб., от 15.10.2007 на 615руб.
В подтверждение приобретения карты памяти представлен кассовый чек на 900руб. от 24.10.2007 и гарантийный талон ООО ИТЦ «Компас» от 24.10.2007 с печатью ИП Уваровой.
Исследовав материалы дела и оценив доводы сторон, суд считает заявление в части доначисления НДФЛ и ЕСН подлежащим удовлетворению частично.
Согласно ст.209 НК РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, объектом налогообложения является доход, полученный от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ.
Согласно ст.210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 настоящего Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.
В соответствии со ст.221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с п.2 ст.210 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в п.1 ст.227 Кодекса – в сумме фактически произведенных ими расходов, непосредственно связанных с получением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций».
Согласно п.2 ст.236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Пунктом 3 ст.237 НК РФ установлено, что налоговая база налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.
В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, из приведенных норм налогового законодательства следует, что налоговая база по НДФЛ и ЕСН определяется как разница между доходами, полученными от осуществления предпринимательской деятельности, и расходами, непосредственно связанными с осуществлением этой деятельности. Данные доходы и расходы должны быть документально подтверждены, а расходы – также экономически обоснованны.
Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки ИП Чечурин А.Ю. не смог представить в полном объеме документы, подтверждающие суммы расходов, указанные в налоговых декларациях по НДФЛ и ЕСН за 2006 и 2007 годы, и, соответственно, размер своих налоговых обязательств по этим налогам. Суммы доходов налоговым органом в ходе проверки не пересматривались.
В ходе проверки, а также после ее окончания и в ходе рассмотрения дела в суде заявителем были восстановлены первичные учетные документы и утраченная по вине бывшего бухгалтера компьютерная база по налогообложению предпринимательской деятельности Чечурина А.Ю., документы были представлены в суд в подтверждение вновь составленных расчетов налоговой базы по ЕСН и НДФЛ и размера налоговых обязательств.
Инспекция считает данные документы не подлежащими принятию в целях рассмотрения заявления о признании недействительным решения инспекции, так как они не были представлены в ходе выездной налоговой проверки. По мнению инспекции, суд не может подменять собой налоговый орган, а вынесенное на основании исследованных в ходе выездной налоговой проверки документов решение является законным и обоснованным.
Суд считает документы подлежащими принятию и исследованию в качестве доказательств по делу в связи со следующим.
В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда РФ, выраженной в Определении от 12.07.2006 № 267-О, гарантируемая статьями 35 и 46 Конституции Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных налоговых вычетов исходят из одного только отсутствия у налогового органа документов, подтверждающих правильность их применения, без установления, исследования и оценки всех имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, в частности счетов-фактур и иных документов, подтверждающих уплату налога, а также других фактических обстоятельств, которые в соответствии с налоговым законодательством должны учитываться при решении вопросов о возможности предоставления налоговых вычетов и привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.
Этому корреспондирует толкование статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации, данное в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2001 года N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации". Согласно его пункту 29 при оспаривании решения о привлечении к налоговой ответственности, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки, арбитражный суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки.
Таким образом, часть 4 статьи 200 АПК Российской Федерации - в силу приведенных правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации, изложенных в сохраняющих свою силу решениях, - предполагает, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.
Представленные заявителем документы и расчеты были исследованы налоговым органом, в ходе рассмотрения дела инспекцией им была дана надлежащая оценка, представлены контррасчеты на расчеты заявителя. Длительность и порядок рассмотрения дела позволяли налоговому органу в полной мере реализовать свое право на исследование доказательств, представление своих доказательств и возражений на доводы заявителя.
Суд не принимает довод ответчика о том, что расходы могут быть заявлены налогоплательщиком путем представления уточненной налоговой декларации.
В соответствии со ст.ст.210, 237 НК РФ налоговая база по НДФЛ и ЕСН исчисляется как доходы от осуществления предпринимательской деятельности за вычетом расходов, связанных с ее осуществлением, поэтому для правильного определения налоговой базы и доначисления налогов необходимо достоверно определить и доходы, и расходы. Достоверное определение расходов является в данном случае не правом (как применение налоговых вычетов при исчислении НДС), а обязанностью и налогоплательщика, и налогового органа при исчислении НДФЛ и ЕСН. В связи с этим довод налогового органа о необходимости представления уточненной налоговой декларации с иной суммой расходов не соответствует ст.ст.210, 237 НК РФ и судом не принимается.
Кроме того, выездная налоговая проверка является итоговой проверкой, по которой производится доначисление налогов, пеней и осуществляется привлечение к налоговой ответственности, и восстановить в полной мере нарушенные права налогоплательщика путем подачи уточненных налоговых деклараций не представляется возможным.
Суд, исследовав представленные заявителем документы, считает подтвержденными суммы исчисленных заявителем доходов в размере 42 443 210руб. за 2006 год и в сумме 48 282 433руб. за 2007 год.
Суд считает не подлежащими включению в состав доходов в целях налогообложения НДФЛ и ЕСН сумм возврата займов от ООО ТД «Комфорт» в размере 540 000руб. и от ЗАО фирма «Ярсантехмонтаж» в размере 800 000руб., сумм возврата заявителю денежных средств за непоставленный товар от ООО ТПК «ПроРесурсы» в размере 502001,50руб. и от ООО «Штиль» в размере 399 921,40руб.
Неотражение в учете средств в сумме 980 000руб., поступивших от ООО «Подводник» за реализованные без дисконта векселя Сбербанка России, не изменяет финансовый результат в целях налогообложения и не влечет доначисления налогов по результатам проверки, так как доход от операции купли-продажи ценных бумаг за вычетом расходов по их приобретению равен нулю.
Расходы в целях налогообложения принимаются судом в размере 41 918 070руб. за 2006 год, в том числе материальные расходы 38 765 870руб., прочие расходы 3 152 200руб., за 2007 год – в размере 47 876 127руб., в том числе материальные расходы 44 342 645руб., прочие расходы - 3 533 482руб.
При определении суммы подлежащих принятию расходов за 2006 год суд считает подтвержденной представленными документами (договорами, письмами, счетами-фактурами, актом сверки задолженности за 2006 год) ЗАО «Социальное питание» филиал Фабрика кухня оплату арендной платы в сумме 62 395руб. за складские и офисные помещения.
В части отнесения на расходы расходов по оказанию ИП Вагановой транспортных услуг в сумме 751 400руб. суд считает, что налоговый орган в нарушение ст.65, 200 АПК РФ не представил доказательств двойного включения этих расходов. При этом ответчик не оспаривает допустимость учета этих расходов в целях налогообложения. Перенос данных расходов из прочих расходов в материальные и наоборот не изменяет общую сумму расходов и финансовый результат в целях налогообложения НДФЛ и ЕСН.
За 2007 год суд считает не подтвержденной представленными документами связь расходов в сумме 900руб. по приобретению каты памяти у ИП Уваровой и в сумме 2 064руб. по заправке картриджа у ИП Вагина с осуществлением предпринимательской деятельностью. Заявителем не представлены акты списания материалов либо иные доказательства несения данных затрат для осуществления предпринимательской деятельности. Кроме того, заправка картриджа осуществлялась многократно в течение короткого периода времени.
Расходы в сумме 369 606руб. по оплате транспортных услуг ООО ТД «ЭСТ» и в сумме 82 281руб. по оплате арендной платы ЗАО «Социальное питание» филиал Фабрика-кухня суд считает подтвержденными письмами ООО ТД «ЭСТ» от 20.08.2010 и актом сверки задолженности ЗАО «Социальное питание» за 2007 год об отсутствии у заявителя задолженности по транспортным услугам и по арендной плате, условиями договора поставки № 21 от 01.01.2006 с ООО «ТД «ЭСТ».
Таким образом, доначисление НДФЛ, соответствующих сумм пеней, штрафов без учета сумм доходов и расходов, установленных настоящим решением суда, является неправомерным.
На основании изложенного и руководствуясь ст.ст.110, 167-170, 201 АПК РФ, суд
решил:
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции ФНС России № 8 по Ярославской области №2 от 17.07.2009 о привлечении индивидуального предпринимателя Чечурина Александра Юрьевича к налоговой ответственности в части доначисления НДФЛ, ЕСН:
- с суммы доходов, превышающих: за 2006 год – 42 443 210руб., за 2007 год – 48 282 433руб.;
- без учета расходов: за 2006 год – в сумме 41 918 070руб., в том числе материальные расходы в сумме 38 765 870руб., прочие расходы в сумме 3 152 200руб.,
За 2007 год - в сумме 47 876 127руб., в том числе материальные расходы в сумме 44 342 645руб., прочие расходы в сумме 3 533 482 руб.;
- соответствующих сумм пеней и штрафов по НДФЛ и ЕСН;
- в части штрафа в соответствии с п.1 ст.126 НК РФ за непредставление документов налоговому органу, превышающего 65 000руб.
Обязать инспекцию устранить нарушение прав и законных интересов заявителя.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Ярославской области в пользу индивидуального предпринимателя Чечурина Александра Юрьевича 200руб. в возмещение расходов по уплате госпошлины. Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.
В части заявленного требования о признании недействительным решения Управления ФНС России по Ярославской области № 425 от 05.10.2009 производство по делу прекратить.
В остальной части заявления отказать.
Решение может быть обжаловано в месячный срок во Второй арбитражный апелляционный суд, в течение двух месяцев после вступления решения в законную силу – в арбитражный суд кассационной инстанции.
Судья Н.А.Розова
