Решение от 20 октября 2014 года №А71-5707/2014

 
АРБИТРАЖНЫЙ СУД УДМУРТСКОЙ РЕСПУБЛИКИ
 
426011, г. Ижевск, ул. Ломоносова, 5
 
http://www.udmurtiya.arbitr.ru; е-mail: info@udmurtiya.arbitr.ru
 
 
Именем Российской Федерации
 
 
Р Е Ш Е Н И Е
 
 
    г. Ижевск
 
Дело №А71- 5707/2014
 
    20 октября 2014года
 
 
    Резолютивная часть решения объявлена 13 октября 2014 года.
 
    Полный текст решения изготовлен 20 октября 2014года.
 
 
    Арбитражный суд Удмуртской Республики в составе судьи О.В.Иютиной при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания С.М. Саляховойрассмотрел в судебном заседании дело по заявлению Открытого акционерного общества «Удмуртская энергосбытовая компания», г. Ижевск к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службе  по крупнейшим налогоплательщикам, г. Ижевск о признании недействительным решения от 14.01.2014 № 08-59/1 в части,  
 
    при участии в судебном заседании:
 
    от заявителя – Дементьевой О.Л. по доверенности от 23.12.2013, Капиной Е.М. по доверенности от 01.07.2014, Дегтяревой Ю.А. по доверенности от 01.07.2014, Чугреева А.В. по доверенности от 05.09.2014, Плетенева Р.В. по доверенности от 21.04.2014;
 
    от ответчика – Шалькиной А.Н. по доверенности от 09.01.2014, Куликова А.Ю. по доверенности от 31.12.2013, Телицыной Н.А. по доверенности от 31.12.2013, Бобковой Н.А. по доверенности от 10.01.2014,
 
 
У С Т А Н О В И Л:
 
 
    Открытое акционерное общество «Удмуртская энергосбытовая компания» (далее – ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания», общество, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (далее – Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по УР, налоговая инспекция, налоговый орган) от 14.01.2014 № 08-59/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль за 2010г. в сумме 2843995,00 руб., налога на прибыль за 2011г. в сумме 12696387руб. 44 коп., пени по налогу на прибыль в сумме 60042 руб. 48 коп., штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в сумме 225318 руб. (с учетом уточнения заявления).
 
    Заявитель обратился с ходатайством о процессуальном правопреемстве, просит произвести замену заявителя по данному делу – Открытого акционерного общества «Удмуртская энергосбытовая компания» на Открытое акционерное общество«ЭнергосбыТ Плюс» (ИНН 5612042824). В обоснование ходатайства заявитель указал, что 30.06.2014 годовым общим собранием акционеров ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» принято решение о реорганизации общества в форме присоединения к ОАО «ЭнергосбыТ Плюс» (ИНН 5612042824), местонахождение: 143421, Московская область, Красногорский район, Автодорога Балтия, территория бизнес-центра Рига-Ленд, д. 3, о чем в ЕГРЮЛ внесена соответствующая запись, с передачей всех прав и обязанностей ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» к ОАО «ЭнергосбыТ Плюс».
 
    01.10.2014 в ЕГРЮЛ внесена запись о прекращении деятельности ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания». Правопреемником ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» является ОАО «ЭнергосбыТ Плюс»
 
    Данный факт подтверждается выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц.
 
    В соответствии с частью 1 статьи 48 АПК РФ в случаях выбытия одной из сторон в спорном или установленном судебным актом арбитражного суда правоотношений (реорганизация юридического лица, уступка требования, перевод долга, смерть гражданина и другие случаи перемены лиц в обязательствах) арбитражный суд производит замену этой стороны ее правопреемником и указывает на это в судебном акте. Правопреемство возможно на любой стадии арбитражного процесса.
 
    На основании изложенного в порядке статьи 48 АПК РФ судом на основании ходатайства заявителя произведена процессуальная замена Открытого акционерного общества «Удмуртская энергосбытовая компания» на Открытое акционерное общество «ЭнергосбыТ Плюс»
 
    Решение оспаривается обществом по основаниям, изложенным в заявлении  (т. 1 л.д. 13-26).
 
    Налоговый орган заявленные требования не признал по основаниям, изложенным в отзыве на заявление (т. 4 л.д. 71-75) и дополнениях к отзыву (т. 4 л.д. 77-85).
 
    Из представленных по делу доказательств следует, что Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по УР проведена выездная налоговая проверка в отношении ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» по вопросам правильности исчисления и своевременности по всем налогам и сборам за период с 01.01.2010 по 31.12.2011.
 
    По результатам проверки налоговым органом составлен акт проверки от 05.12.2013  № 08-59/15 (т.3 л.д. 1-148).
 
    После рассмотрения акта выездной налоговой проверки налоговой инспекцией вынесено решение от 14.01.2014 № 08-59/1 о привлечении ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 2 л.д. 1-182).
 
    Решением налогового органа ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания»привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в сумме 1 093 209,60 рублей и статьей 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 11 805,60 рублей. По результатам проверки обществу предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 25 257 739 рублей, в том числе по налогу на прибыль организаций в сумме 24 722 810 рублей, налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 479 883 рублей, земельному налогу в сумме 55 046 рублей, пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 274 315,95 рублей.
 
    Основанием для принятия данного решения послужили выводы налоговой инспекции о неправомерности включения обществом в налоговую базу за 2010 год для расчета налога на прибыль организаций расходов на приобретение услуг по управлению организацией в сумме 10 172 000 рублей; о  неправомерном включении обществом в расходы 2010-2011 годов приобретенных неисключительных прав на использование программного обеспечения Oracle, а также работ по разработке, внедрению и начальному сопровождению Биллинговой Информационной системы ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» на базе программного продукта OracleUtilitiesCustomerCareandBilling, а также о неверном расчете резерва по сомнительным долгам для целей исчисления налога на прибыль организаций.
 
    Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 25.04.2014 № 06-07/06496@ по апелляционной жалобе ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по
Удмуртской Республике от 14.01.2014 № 08-59/1 было отменено в части: доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 2 729 480 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа; налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2010 года в сумме 479 883 рублей, соответствующих пени в сумме 557,39 рублей, штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в сумме 95 976,60 рублей; земельного налога за 2010-2011 годы в сумме 55 046 рублей, соответствующих пени в сумме 8 565,57 рублей, штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в сумме 8 493 рублей (т.1 л.д. 137-150).
 
    Несогласие налогоплательщика с решением Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по УР в части доначисления налога на прибыль за 2010г. в сумме 2843995,00 руб., налога на прибыль за 2011г. в сумме 12696387руб. 44 коп., пени по налогу на прибыль в сумме 60042 руб. 48 коп., штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в сумме 225318 руб. послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.
 
    Оценив представленные по делу доказательства, суд пришел к следующим выводам.
 
    По п. 1.1 решения.
 
    Согласно ст. 247Налогового кодекса Российской Федерации  объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
 
    В соответствии с п. 1 ст. 252НК РФ расходами, на которые налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности направленной на получение дохода. При этом, под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
 
    Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п.2 ст. 252 НК РФ).
 
    В силу п. 1 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя:
 
    1) расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);
 
    2) расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;
 
    3) расходы на освоение природных ресурсов;
 
    4) расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;
 
    5) расходы на обязательное и добровольное страхование;
 
    6) прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.
 
    2. Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на:
 
    1) материальные расходы;
 
    2) расходы на оплату труда;
 
    3) суммы начисленной амортизации;
 
    4) прочие расходы.
 
    Согласно подп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на управление организацией или отдельными ее подразделениями, а также расходы на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями.
 
    В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.
 
    Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
 
    Из материалов дела следует, что между ЗАО «Комплексные энергетические системы» (ЗАО «КЭС») именуемая в дальнейшем «Управляющая организация» и ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания», именуемое в дальнейшем «Общество», в соответствии со ст. 69 Федерального Закона РФ «Об акционерных обществах», заключили договор б/н от 01.07.2009 о передаче полномочий единоличного исполнительного органа акционерного общества управляющей организации и оказания услуг в области управления.
 
    Согласно данному договору общество передает, а управляющая организация принимает в порядке и на условиях, установленных законодательством РФ, уставом общества, внутренними документами общества и настоящим договором, предусмотренные законодательством РФ, уставом общества и внутренними документами общества полномочия единоличного исполнительного органа общества, а также управляющая организация обязуется оказывать обществу услуги в области управления обществом согласно условиям настоящего договора. С момента передачи полномочий управляющей организации те положения устава общества, которые посвящены единоличному исполнительному органу общества, на период действия настоящего договора применяются только в отношении управляющей организации.
 
    Согласно п. 4.3. договора от 01.07.2009 общество обязано: выплачивать Управляющей организации вознаграждение на условиях, оговоренных договором. Пунктом 5 договора от 01.07.2009 установлено, что стоимость услуг но договору определяется: за первый этап с 01.07.2009 по 30.09.2009 и составляет 5086000 рублей, кроме того НДС
по ставке 18 % в сумме 915480 рублей, итого - 6001480 рублей; за второй этап с 01.10.2009 по 30.12.2009 и составляет 5086000 руб., кроме того НДС
но ставке 18% в сумме 915480 рублей, итого - 6001480 рублей
 
    Общая стоимость услуг по договору за период с 01 июля 2009 г. по 31 декабря 2009 г. составляет 10 172 000 рублей, кроме того НДС по ставке 18 % в сумме 1830 960 рублей, итого — 12002960 рублей.
 
    Оплата услуг управляющей организации производится обществом за каждый этап.
 
    Оплата услуг за первый и последующие этапы осуществляется в виде ежемесячных авансовых платежей в срок до 25 числа каждого календарного месяца. Сумма ежемесячных авансовых платежей за июль-ноябрь составляет 2000493 (два миллиона четыреста девяносто три) рубля, в том числе НДС по ставке 18 % в сумме 305 159 рублей 95 копеек. Сумма авансового платежа за декабрь составляет 2 000 495 (два миллиона четыреста девяносто пять) рублей, в том числе НДС по ставке 18 % в сумме 305 160 рублей 25 копеек.
 
    Размер и срок оплаты вознаграждения по договору могут быть изменены сторонами путем подписания дополнительных соглашений к договору.
 
    Оплата обществом вознаграждения по договору осуществляется в безналичной форме путём перечисления денежных средств на расчетный счет управляющей организации в соответствии с реквизитами, указанными на подписной странице договора.
 
    Согласно п.6.1. договора от 01.07.2009 оказанные услуги принимаются обществом поэтапно:
 
    1-й этап - с 01.07.2009 по 30.09.2009
 
    2-й этап - с 01.10.2009 по 30.12.2009.
 
    Отчетными периодами по договору признается срок: с 01.07.2009 по 30.09.2009, с 01.10.2009 по 30.12.2009 соответственно.
 
    По итогам каждого отчетного периода в срок не позднее 10 числа месяца управляющая организация составляет и направляет в адрес общества отчет и акт оказанных услуг. Подписание Отчета осуществляется Председателем Совета директоров общества или лицом, уполномоченным Советом директоров общества.
 
    Общество обязуется в срок не позднее 25 числа месяца, следующего за отчетным периодом, подписать указанный акт и отчет полностью либо на признанную сумму оказанной услуги и направляет его управляющей организации.
 
    На основании п. 8.1. договор от 01.07.2009 вступает в силу с даты подписания его обеими сторонами и заключен на 5 лет.
 
    В ходе проверки ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» был представлен Отчет по проводкам за 2010г. «Услуги по исполнению функций по управлению» контрагент ЗАО «КЭС» по данным бухгалтерского отчета, где отражена сумма за 2010г. в размере 20 344 000 руб.
 
    Из представленных заявителем документов налоговым органом было установлено, что услуги по осуществлению полномочий единоличного исполнительного органа ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» и услуги в области управления за период: с 01.07.2009 по 30.09.2009 -  расходы за 3 кв. 2009г. (счет-фактура № 81 от 30.09.2009 в размере 5 086 000 руб., НДС 915 480 руб.); с 01.10.2009 по 31.12.2009 - расходы за 4 кв. 2009г. (счет-фактура № 131 от 31.12.2009 в размере 5 086 000 руб., НДС 915 480 руб.), в общей сумме 10 172 000 руб. по договору опередаче полномочий единоличного исполнительного органа управляющей организации и оказания услуг управления от 01.07.2009 отражены в Регистре налогового учета «Расшифровка строки 040 приложение № 2 к Листу 02 за 2010г. - косвенные расходы».
 
    На основании изложенного налоговый орган пришел к выводу о том, что ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» неправомерно в нарушение ст. 54 НК РФ, п. 1, п. 2 ст. 252 НК РФ, ст. 253 НК РФ, п.п. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ, ст. 272 НК РФ расходы на приобретение услуг но управлению организацией за 3 кв. 2009г. и 4 кв. 2009г. в размере 10 172 000 руб. отнесло к расходам по налогу на прибыль за 2010г., тогда как их  следовало отнести на расходы но налогу на прибыль за 2009г. Таким образом, налоговая база по налогу на прибыль организаций занижена на сумму 10 172 000 руб., в т.ч. за 4 квартал 2010г. - 10 172 000 руб.
 
    Заявитель, оспаривая решение налоговой инспекции в данной части, ссылается на ст. 54 НК РФ, указывая, что обществом была совершена ошибка в исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2009г. ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» считает, что на основании статьи 54 НК РФ общество правомерно внесло исправления в 2010 году, поскольку данная ошибка не повлекла за собой занижение налога, а, наоборот, привела к излишней уплате налога на прибыль за 2009 год. На основании налоговой декларации по налогу на прибыль (в том числе с учетом доначислений по решению выездной налоговой проверки за 2007-2009 г.г.) налог на прибыль исчислен к уплате в бюджет.
 
    Заявитель считает, что положения абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ имеют обратную силу и подлежат применению к рассматриваемым правоотношениям, поскольку устанавливают дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков (в т.ч. права на учет образовавшейся вследствие неотражения в более раннем периоде спорных расходов переплаты и освобождения в связи с указанным как от необходимости представления уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль, так и каких-либо иных возлагаемых на налогоплательщика оспариваемым актом обязанностей). Допущенная обществом ошибка привела к излишней уплате налога в более раннем периоде, и то обстоятельство, что по итогам 2010-2011 годов, т.е. в периоде выявления ошибки, у общества отражены расходы, никак не влияет на его право произвести перерасчет налоговой базы в периоде выявления ошибки.
 
    Суд принимает доводы заявителя в данной части, исходя из следующего.
 
    Положениями пункта 1 статьи 54Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
 
    При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения) (абзац 2).
 
    В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога (абзац 3).
 
    Из буквального толкования данной нормы следует, что она рассчитана на применение к правоотношениям, связанным с корректировкой (исправлением) ошибок в исчислении налоговой базы, повлекших излишнюю уплату налога.
 
    Данное правило применяется к тем правам и обязанностям налогоплательщика, которые возникли после введения его в действие, но с учетом того, что налоговое законодательство не ограничивает срок перерасчета налоговой базы в случае выявления ошибок (искажений), приведших к увеличению налоговой базы и суммы налога, налогоплательщик может учесть выявленные после 01.01.2010 расходы (убытки) при исчислении налогооблагаемой прибыли, причем и в том случае, если данные расходы (убытки) относятся к налоговым периодам до 01.01.2010.
 
    Указанные разъяснения неоднократно давались Минфином России (письма от 05.10.2010 № 03-03-06/1/627, от 07.12.2010 № 03-07-11/476).
 
    В соответствии с правовой позицией Конституционного суда Российской Федерации (Определениеот 16.07.2009 № 927-О-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы ЗАО "Курганстальмост" на нарушение конституционных прав и свобод абзацем вторым пункта 1 статьи 54Налогового кодекса Российской Федерации") возможность корректировки налоговой базы в текущем налоговом (отчетном) периоде путем ее пересчета в случае обнаружения налогоплательщиком ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, направлена на защиту, а не на ограничение прав налогоплательщиков.
 
    Следовательно, указанной нормойправа созданы дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков для тех случаев, когда допущенные им ошибки привели к излишней уплате налога.
 
    Таким образом, положение абзаца 3 п. 1 ст. 54НК РФ в той мере, в которой оно приводит к обложению налогом действительных результатов хозяйственной деятельности налогоплательщика и устраняет искажения налоговой базы, имевшие место в завершенных налоговых периодах, является гарантией защиты права налогоплательщика на справедливое налогообложение результатов его экономической деятельности.
 
    Возможность корректировки налогоплательщиком своих обязательств, установленная пунктом 1 статьи 54НК РФ, является исключением, позволяющим налогоплательщику учесть при соблюдении соответствующих условий расходы в ином порядке, чем это предусмотрено статьей 272НК РФ.
 
    Правоприменительная практика, сложившаяся в арбитражных судах после введения в действие данной нормыв новой редакции, исходит из наличия у налогоплательщиков возможности произвести корректировку ошибки в периоде ее выявления, если указанная ошибка привела к излишней уплате налога.
 
    Как следует из материалов дела, и не оспаривается налоговым органом, ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» налог на прибыль за 2009г. был уплачен в полном объеме без учета расходов по договору на управленческие услуги. Факт оказания самих услуг налоговой инспекцией также не отрицается. Таким образом, ошибка общества, выразившаяся в не учете спорной суммы расходов в 2009г., привела к излишней уплате налога на прибыль; спорные расходы являются обоснованными и подтверждены документально, т.е. соответствуют требованиям статьи 252НК РФ.
 
    Следовательно, заявителем соблюдены условия для применения названной нормыправа.
 
    При этом ошибка в определении налоговой базы за предыдущие периоды была обнаружена обществом в 2010 году, т.е. уже после введения в действие новой редакции абзаца 3 пункта 1 статьи 54НК РФ.
 
    Соответственно, произведенный заявителем перерасчет налоговой базы, определение действительного размера налоговых обязательств по налогу на прибыль и уплата скорректированной суммы налога производились в период действия указанной нормы.
 
    На основании изложенного, суд пришел к выводу о неправомерном доначислении налоговым органом налога на прибыль за 2010г. в сумме 10 172 000 руб., начислении соответствующих пени и штрафа. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике от 14.01.2014 № 08-59/1 в данной части признается судом незаконным и подлежащим отмене.
 
    По п. 1.2 решения.
 
    Из материалов дела следует, что ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» приобрело и внедрило программное обеспечение по начальному сопровождению Биллинговой Информационной системы ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» на базе программного продукта OracleUtilitiesCustomerCareandBilling.
 
    Обществом был заключен договор № 03-10/2010 SVот 01.11.2010 с ООО «Группа Виста» по выполнению работ по разработке, внедрению и начальному сопровождению Биллинговой Информационной системы ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» на базе программного продукта OracleUtilitiesCustomerCareandBilling.
 
    Поскольку для разработки Биллинговой Информационной системы ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» необходимо приобрести лицензии на программное обеспечение базы данных Oracle. OracleUtilitiesCustomerCareandBillingи другое необходимое для реализации данного Проекта, общество заключило сублицензионные договоры № З-СЛ/2010 от 29.10.2010 и № 1-06-02/02 от 31.10.2011.
 
    Согласно сублицензионным договорам № З-СЛ/2010 от 29.10.2010 и № 1-06-02/02 от 31.10.2011 приобретается право использования и сопровождение лицензий на программный продукт «OracleUtilitiesCustomerCareandBilling)). В рамках данных договоров ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» получает бессрочные лицензии.
 
    Право на лицензию предоставляется ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» сразу после заключения договора и оплаты лицензионного вознаграждения.
 
    Согласно лицензионным соглашениям, представленным к сублицензионным договорам №3-СЛ/2010 от 29.10.2010 и №1-06-02/02 от 31.10.2011 срок использования программного обеспечения - бессрочный.
 
    Биллинговая Информационная система ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» на базе программного продукта OracleUtilitiesCustomerCareandBillingустанавливается в опытной/тестовой среде организации ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания», после чего работники организации и работники ООО «Группа Виста» начинают его дорабатывать, тестировать. После окончания всех работ Биллинговая Информационная система ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» на базе программного продукта OracleUtilitiesCustomerCareandBillingвнедряется в промышленную эксплуатацию.
 
    Между ОАО «Удмуртская энергоебытовая компания» и ООО «Группа Виста» был заключен также договор № 03-10/201 OSV от 01.11.2010 по выполнению работ по разработке, внедрению и сопровождению Биллинговой Информационной системы на базе OracleUtilitiesСС&В. Расходы организации включают в себя оплату за выполнение работ по разработке, внедрению и сопровождению Биллинговой Информационной системы, и могут превышать сумму расходов организации по приобретению прав на использование программного обеспечения.
 
    Налоговая инспекция посчитала, что программные продукты: OracleUtilitiesCustomerCareandBilling, также OracleDatabaseEnterpriseEdition, OracleDatabaseEnterpriseEditionPartitioningOption, OracleApplicationServerEnterpriseEdition, OracleBusinessIntelligenceSuiteEnterpriseEditionPlusне могли быть использованы для получения дохода налогоплательщиком в отрыве от разработанной Биллинговой Информационной системы ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» на базе программного продукта «OracleUtilitiesCustomerCareandBilling, поскольку без программного обеспечения OracleUtilitiesCustomerCareandBilling, не представляется возможным использовать по назначению Биллинговой Информационной системы ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания». В свою очередь, OracleUtilitiesCustomerCare& Billinне сможет работать без программ: OracleDatabaseEnterpriseEdition, OracleDatabaseEnterpriseEditionPartitioningOption, OracleApplicationServerEnterpriseEdition, OracleBusinessIntelligenceSuiteEnterpriseEditionPlus, так как негде будет сохранить информацию, результаты расчетов.
 
    Таким образом, затраты по приобретению права на использование программ, в том числе права на получение технической поддержки программ: OracleUtilitiesCustomerCare?PandBilling, также OracleDatabaseEnterpriseEdition, OracleDatabaseEnterpriseEditionPartitioningOption, OracleApplicationServerEnterpriseEdition, OracleBusinessIntelligenceVSuiteEnterpriseEditionPlus, и затраты на выполнение работ по разработке, внедрению и начальному сопровождению Биллинговой Информационной системы ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» понесены до ввода в эксплуатацию, которые будут формировать первоначальную стоимость внедряемой Биллинговой Информационной системы ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания».
 
    На основании изложенного налоговая инспекция пришла к выводу о том, что внедренная Биллинговая Информационная система, разработанная на базе OracleUtilitiesСС&В, является новым программным продуктом, разработанным для нужд ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания». Данный программный продукт является объектом, который относится к внематериальным активам. В соответствии с пп. 26 п. 1 ст. 264, п. 1 ст. 272 НК РФ, п. 4 ст. 1235 ГК РФ расходы на приобретение прав на использование программ для ЭВМ следует учитывать для целей налога на прибыль с момента начала использования программы для ЭВМ, то есть с момента внедрения программного обеспечения в промышленную эксплуатацию (расходы должны быть направлены на получение дохода).
 
    По мнению налогового органа, в нарушение ст. ст. 247, 252 НК РФ ОАО «Удмуртская энергоебытовая компания» уменьшило налоговую обязанность но уплате налога на прибыль и получило необоснованную налоговую выгоду, а именно увеличило сумму косвенных расходов на сумму расходов, связанных с приобретением права использовании и сопровождение лицензии и выполнением работ но разработке, внедрению и сопровождению Биллинговой Информационной системы по контрагенту ООО «Группа Виста» с целью занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за период с 2010-2011г. в размере 67 529 911,93 руб., в том числе: за 2010г. - в сумме 4 047 973,20 руб., за 2011г. - в сумме 63 481 938,73 руб.
 
    Заявитель, оспаривая решение налоговой инспекции по данному эпизоду, указал, что расходы на доработку и адаптацию (настройку) программных продуктов в силу абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ подлежат единовременному признанию с учетом положений подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ.
 
    При этом порядок признания расходов на доработку и адаптацию программного обеспечения, принадлежащего налогоплательщику на основании неисключительных прав, не зависит от момента начала его эксплуатации, поскольку для него они фактически представляют собой самостоятельный вид затрат, подлежащих учету исходя из установленных договорами на их выполнение условий.
 
    Таким образом, в целях исчисления налога на прибыль расходы налогоплательщика по доработке и настройке программного обеспечения, принадлежащего ему на основании неисключительных прав, признаются единовременно в составе прочих расходов, исходя из установленных договорами на их выполнение условий.
 
    Общество включило спорную сумму в первичную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2010-2011 году и уплатило налог в полном объеме в бюджет. 03.06.2013 во время проведения выездной налоговой проверки обществом были поданы уточненные налоговые декларации за 2010-2011 годы, согласно которым сумма налога была уменьшена на 17 907 608 руб. Таким образом, сумма излишне уплаченного налога составила 17 907 608 руб. Ни по результатам камеральной проверки уточненных деклараций, ни по результатам выездной проверки сумма излишне уплаченного налога обществу возвращена не была. Поскольку обществом подтвержден факт уплаты налога на прибыль в полном объеме, следовательно, задолженность перед бюджетом на данную сумму у общества отсутствует.
 
    В силу подпункта 26 пункта 1 статьи 264НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям).
 
    Кроме того, подпунктом 35 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, отнесены также расходы некапитального характера, связанные с совершенствованием технологии, организации производства и управления.
 
    Пунктом 1 статьи 272Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25настоящего Кодекса, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом статей 318- 320настоящего Кодекса.
 
    Из подпункта 3 пункта 7 статьи 272Налогового кодекса Российской Федерации следует, что датой осуществления прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщик) документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода.
 
    Прочие расходы, связанные с производством и реализацией, пунктом 1 статьи 318НК РФ отнесены к косвенным расходам.
 
    В силу положений статей 318- 320НК РФ, сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода.
 
    Согласно пункту 3 статьи 257НК РФ нематериальными активами (в целях главы 25НК РФ) признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).
 
    Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).
 
    К нематериальным активам, в частности, относится исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных.
 
    Таким образом, в целях налогообложения прибыли к нематериальным активам относятся только исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности.
 
    В процессе разработки программного продукта возникают объект авторского права в виде нематериального продукта, записанного на материальном носителе (диске), и имущественные права на объект авторского права.
 
    Как следует из статьи 10Закона Российской Федерации от 23.09.1992 № 3523-1 "О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных", автору программы для ЭВМ или базы данных или иному правообладателю принадлежит исключительное право осуществлять и (или) разрешать осуществление действий.
 
    Аналогичная норма содержится в статье 16Федерального закона N 5351-1 от 09.07.93 "Об авторском праве и смежных правах", в соответствии с которой автору в отношении его произведения принадлежат исключительные права на использование произведения в любой форме и любым способом.
 
    В силу статьи 30Федерального закона N 5351-1 передача имущественных прав, указанных в статье 16Федерального закона N 5351-1, возможна только по авторскому договору. При этом передача имущественных прав может осуществляться на основе авторского договора о передаче исключительных прав или на основе авторского договора о передаче неисключительных прав.
 
    Пунктом 4 статьи 30Федерального закона N 5351-1 предусмотрено, что права, передаваемые по авторскому договору, считаются неисключительными, если в договоре прямо не предусмотрено иное.
 
    В том случае, когда исключительные права переуступаются изготовителем заказчику программного продукта, оплату заказа обычно разделяют на две части - стоимость продукта и стоимость исключительных прав на него.
 
    Согласно пункту 5 статьи 6Федерального закона от 09.07.1993 N 5351-1 авторское право на произведение не связано с правом собственности на материальный объект, в котором произведение выражено, а передача права собственности на материальный объект или права владения материальным объектом сама по себе не влечет передачи каких-либо прав на произведение, выраженное в этом объекте.
 
    Авторское право на программы для ЭВМ и базы данных не связано с правом собственности на их материальный носитель (пункт 6 статьи 3Закона Российской Федерации от 23.09.1992 N 3523-1 "О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных".
 
    Следовательно, передача прав на результаты работ по разработке программного обеспечения (т.е. на материальные носители и коды доступа) не влечет передачу исключительных прав на программное обеспечение.
 
    В пункте 6Информационного письма № 47 от 28.09.1999 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с применением Закона РФ "об авторском праве и смежных правах" Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации разъяснил, что если в договоре при обозначении предмета договора прямо не использовано словосочетание "исключительные права", то характер передаваемых прав определяется, исходя из содержания всего договора.
 
    Оценив условия договоров в совокупности с актами выполненных работ по ним, суд пришел к выводу о том, что общество не получило исключительные авторские права на созданные программные продукты, являющиеся нематериальными активами.
 
    Авторские договоры на передачу исключительных программ на программный продукт Биллинговой Информационной системы ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» между ООО «Группа Виста» (правообладатель) и заявителем не заключались.
 
    Внедренная Биллинговая Информационная система, разработанная на базе OracleUtilitiesСС&В, не означает создание обществом новой программы, поскольку внесение изменений во все модули или только в отдельные блоки программы не приводит к появлению новой программы.
 
    Суд считает, что проведение работ по разработке, внедрению и начальному сопровождению Биллинговой Информационной системы ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания», не означает использование обществом новой программы, указанные работы направлены на практическое применение программы, её адаптацию конкретно для работы в ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания».
 
    Налоговым органом не оспаривается, что по договору с ООО «Группа Виста» № 03-10/2010 SVот 01.11.2010 заявителем приобретены неисключительные права на указанное программное обеспечение.Согласно сублицензионным договорам № З-СЛ/2010 от 29.10.2010 и № 1-06-02/02 от 31.10.2011 обществом было приобретено только право использования и сопровождение лицензий на программный продукт «OracleUtilitiesCustomerCareandBilling. Авторское право на указанную программу ОАО «Удмуртская энергосбытовая компания» не приобретало.
 
    Таким образом, учитывая, что обществом приобретены неисключительные права на указанное программное обеспечение, новое программное обеспечение им не создано, расходы на приобретение программного обеспечения в соответствии с положениями пп. 26 п. 1 ст. 264НК РФ могут быть учтены в составе прочих расходов в порядке, установленном п. 1 ст. 272НК РФ.
 
    Доводы налоговой инспекции со ссылкой на пункт 4 статьи 1235Гражданского кодекса Российской Федерации о том, что ОАО «Удмуртская энергоебытовая компания» расходы по приобретению права использования и сопровождение лицензий на программный продукт «OracleUtilitiesCustomerCareandBilling» должны учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли в течение срока полезного использования разработанной Биллинговой Информационной системы ОАО «Удмуртская энергоебытовая компания» на базе программного продукта «OracleUtilitiesCustomerCareandBilling», с момента внедрения данной Биллинговой Информационной системы в промышленную эксплуатацию, судом не принимаются.
 
    Пункт 4 статьи 1235Гражданского кодекса Российской Федерации применяется к тем лицензионным договорам, в которых срок не определен, то есть не указан срок в виде конкретного периода времени и нет указания на бессрочное действие договора. В таком случае считается, что договор заключен на 5 лет и приобретатель программного продукта вправе использовать его в течение 5 лет.
 
    Учитывая, что по настоящему делу общество вправе использовать программный продукт, полученный от ООО «Группа Виста» бессрочно согласно договорам, суд пришел к выводу, что данная норма не применима к спорной ситуации.
 
    Ссылка налогового органа на письма Минфина Российской Федерации не принимается во внимание, поскольку они имеют информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствуют налоговым органам, налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной Минфином России.
 
    В связи с изложенными обстоятельствами решение налогового органа от 14.01.2014 № 08-59/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в указанной части также является незаконным и подлежит признанию недействительным.
 
    Согласно части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. Расходы по уплате государственной пошлины, понесенные заявителем в сумме 4000 руб.,  подлежат взысканию в его пользу с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике.
 
    Руководствуясь статьями 167-170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
 
 
Р Е Ш И Л:
 
 
    1. Произвести процессуальную замену заявителя на Открытое акционерное общество «ЭнергосбыТ Плюс».
 
    2. Признать недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, вынесенное Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службой по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике в отношении Открытого акционерного общества «Удмуртская энергосбытовая компания» решение от 14.01.2014 № 08-59/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 15540382 руб. 44 коп., пени по налогу на прибыль в сумме 60042 руб. 48 коп., штраф по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в сумме 225318 руб. 
 
    3.  Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике в пользу Открытого акционерного общества «ЭнергосбыТ Плюс»» 4000 руб. в возмещение расходов по уплате госпошлины.
 
    Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца после его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Удмуртской Республики.
 
 
Судья                                                 О.В.Иютина