Дата принятия: 11 сентября 2020г.
Номер документа: А70-13813/2019
АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЗАПАДНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 11 сентября 2020 года Дело N А70-13813/2019
Резолютивная часть постановления объявлена 10 сентября 2020 года
Постановление изготовлено в полном объеме 11 сентября 2020 года
Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Малышевой И.А.,
судей Буровой А.А.,
Кокшарова А.А.,
рассмотрел в открытом судебном заседании с использованием средств аудиозаписи кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Шипицина Александра Витальевича на решение от 18.12.2019 Арбитражного суда Тюменской области (судья Бадрызалова М.М.) и постановление от 23.06.2020 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Шиндлер Н.А., Иванова Н.Е., Рыжиков О.Ю.) и кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области на постановление от 23.06.2020 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А70-13813/2019, принятые по заявлению индивидуального предпринимателя Шипицина Александра Витальевича (ОГРНИП 311723220200179, ИНН 720602948757) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области (ОГРН 1047200157091, ИНН 7206025202) о признании недействительным решения.
В судебном заседании приняли участие представители: от индивидуального предпринимателя Шипицина А.В. - Сутягин С.И. по доверенности от 11.08.2020; от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области: Севонян Д.Г. по доверенности от 26.12.2019 N 183/19, Пустовойтов С.Г. по доверенности от 20.06.2000.
Суд установил:
индивидуальный предприниматель Шипицин Александр Витальевич (далее - ИП Шипицин А.В., Предприниматель, заявитель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения Инспекции от 09.04.2019 N 4 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы (далее-УФНС России) от 19.07.2019 N 350 в части доначислений в общей сумме 1 915 976 руб. 00 коп., в том числе по НДС - в сумме 1 008 832 руб., по НДФЛ - в сумме 824 009 руб., по ЕНВД - в сумме 83 135 руб., соответствующих сумм штрафов и пеней.
Решением Арбитражного суда Тюменской области от 18.12.2019 по делу N А70-13813/2019 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Постановлением от 23.06.2020 Восьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции изменено. Апелляционный суд признал недействительным решение Инспекции от 09.04.2019 N 4 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области от 19.07.2019 N 350 в части: доначисления 25 322 руб. за 1 квартал 2015 года, 63 178 руб. за 1 квартал 2017 года, соответствующих сумм штрафов и пеней. В удовлетворении остальной части заявленного требования отказано.
В кассационном порядке ИП Шипицин А.В. обжаловал решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда в части отказа в удовлетворении заявленного требования. Инспекция обжаловала постановление апелляционного суда в части удовлетворения заявленного требования.
В обоснование жалобы Предприниматель указывает на несоответствие выводов судов двух инстанций о наличии оснований для применения общей системы налогообложения при налогообложении операций по оказанию транспортных услуг организациям (ООО "МДМ-Транс", ООО "СамГруз", ООО "Олимп", ООО "МАКАВ", ООО "МАДКАП", ООО "РСУ", ООО "Русьавто", ООО "Гидра", ООО "МП "Форвард", ООО "Радиант", ООО "ЗЛК", ООО "Супертанс-Поволжье"), поскольку указанным организациям оказаны услуги перевозки грузов, облагаемые единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее- ЕНВД). По утверждению налогоплательщика, воля сторон при заключении и исполнении указанных договоров была направлена на оказание услуг перевозки независимо от названия договоров; указанные в договорах - заявках и в заключенных с водителями трудовых договорах обязанности по проверке массы груза, количества мест, крепления и размещения груза, осмотру состояния упаковки, требования устранения недостатков от грузоотправителя необоснованно оценены судами как транспортно-экспедиционные услуги, поскольку они входят в функционал перевозчика и обязательны для него согласно постановлению Правительства Российской Федерации от 15.04.2011 N 272 "Об утверждении Правил перевозок грузов автомобильным транспортом", Федерального закона от 18.11.2007 N 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта" (далее-Устав автомобильного транспорта), постановления Правительства Российской Федерации "О Правилах дорожного движения", из которых следует, что водители Предпринимателя как представители перевозчика вправе провести визуальный осмотр состояния груза, пломбы, поскольку это является условиям обеспечения сохранности перевозимого груза, безопасности перевозки в соответствии со статьями 785,786 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ); из представленных в дело должностных инструкций, приказов о приеме на работу, свидетельских показаний водителей не следует, что они были приняты на должность экспедиторов; первичные документы (товарно-транспортные и товарные накладные) оформлялись сторонами сделки; вывод апелляционного суда о том, что за свои услуги Предприниматель получал вознаграждение экспедитора, не соответствуют обстоятельствам дела, суды ошибочно отождествили осуществляемый водителями визуальный контроль за погрузочно - разгрузочными работами с самой погрузкой (разгрузкой) товара и переустановкой контейнеров, в которой водители непосредственного участия не принимали и операции с грузом не осуществляли; судами не полностью выяснены существенные для дела фактические обстоятельства, не дана оценка доводам налогоплательщика о выполняемых водителями при перевозке грузов обязанностях, соответствующих правилам о перевозках; целью договора транспортной экспедиции является посредничество при заключении и исполнении договора перевозки, в то время как Предпринимателем осуществлялась перевозка грузов, аналогичные отношения оценивались судами как перевозка; апелляционным судом не дана оценка доводам Предпринимателя о том, что решение суда первой инстанции является копией отзыва Инспекции, судом не учтены доводы налогоплательщика и представленные им доказательства без указания мотивов, по которым ссылка на них отклонена судом, в решении отсутствует собственная оценка судом обстоятельств дела. С учетом изложенного Предприниматель просит отменить решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда с принятием нового судебного акта об удовлетворении заявленного требования в полном объеме.
Инспекция не согласна с постановлением апелляционного суда в части признания недействительным ее решения о доначислении НДС за 1 квартал 2015 года и 1 квартал 2017 года, ссылается на отсутствие в деле документов, подтверждающих возможность применения в отношении заявителя положений статьи 145 Налогового кодекса Российской Федерации (далее- НК РФ) в 1 квартале 2015 года, необоснованное освобождение заявителя от уплаты НДС за 1 квартал 2015 года и, как следствие, за 1 квартал 2017 года (в связи с изменением первого и последующих периодов освобождения (исчисление их с 1 января, а не с 1 апреля)) только на том основании, что обязанность по предоставлению документов, определенных статьей 145 НК РФ, за октябрь, ноябрь, декабрь 2014 года на него не распространяется, просит постановление апелляционного суда в части удовлетворения заявленных требований отменить, в указанной части оставить в силе решение суда первой инстанции.
В письменных отзывах и дополнительных пояснениях Инспекция и Предприниматель возразили против доводов кассационных жалоб друг друга.
В судебном заседании представители Инспекции и Предпринимателя поддержали доводы кассационных жалоб, дополнений и возражения на них.
Суд кассационной инстанции, проверив в соответствии с положениями статей 284, 286 АПК РФ правильность применения норм материального и процессуального права, изучив материалы дела, исходя из доводов кассационных жалоб и возражений на них, не усматривает оснований для отмены или изменения постановления апелляционного суда.
Как следует из материалов дела, основанием для вынесения оспариваемого решения Инспекции явились результаты проведенной на основании решения от 29.06.2018 N 6 выездной налоговой проверки ИП Шипицина А.В. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2017 по 31.12.2017, в ходе которой Инспекцией, в числе прочего, установлено, что налогоплательщик в проверяемом периоде помимо деятельности, доход от которой облагается ЕНВД, осуществлял деятельность по оказанию транспортно-экспедиционных услуг, доход от которой облагается по общей системе налогообложения.
Итоги проверки оформлены актом от 21.02.2019 N 09-44/2, по ее результатам вынесено решение от 09.04.2019 N 4, которым Предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119, пунктом 1 статьи 122, статьей 123, пунктом 1 статьи 126 НК РФ, с учетом положений статей 112, 114 НК РФ, в виде взыскания штрафа в общем размере 304 085 руб. 27 коп. ИП Шипицину А.В. также предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 2 581 479 руб., в том числе по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 824 009 руб., по ЕНВД в размере 83 135 руб., по НДС в размере 1 674 335 руб., начислены пени в сумме 603 752 руб. 52 коп.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее-Управление) от 19.07.2019 N 350 апелляционная жалоба удовлетворена в части доначисления НДС в размере 899 584 руб. 51 коп., соответствующих сумм пени и штрафа.
Решением Федеральной налоговой службы от 17.10.2019 N СА-3-9/9084@ решение Инспекции в редакции решения Управления оставлено без изменения
Предприниматель оспорил в судебном порядке решение Инспекции в редакции решения Управления в части доначисления 1 915 976 руб., в том числе недоимки по НДС в сумме 1 008 832 руб., по НДФЛ - в сумме 824 009 руб., по ЕНВД - в сумме 83 135 руб., соответствующих сумм штрафов и пени.
Отказывая в удовлетворении заявленного требования, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что оказанные Предпринимателем услуги не являются услугами по перевозке грузов в смысле подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ, а относятся к транспортно-экспедиционным и не подпадают под обложение единым налогом на вмененный доход.
Суд апелляционной инстанции с данным выводом суда первой инстанции согласился, но решение суда изменил, признав недействительным начисление НДС за 1 квартал 2015 года и за 1 квартал 2017 года, соответствующих сумм штрафов и пеней в связи с применением к данным налоговым периодам положений статьи 145 НК РФ об освобождении от уплаты НДС.
Суд округа признает верными выводы апелляционного суда как в части определения системы налогообложения, так и в части расчета налоговых обязательств по НДС.
В соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ на уплату ЕНВД переводятся, в числе прочего, налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность, связанную с оказанием автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов и имеющие на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.
Пунктом 7 ст. 346.26 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщиков, осуществляющих наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, по раздельному учету имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Пунктом 1 статьи 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в данном кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено названным кодексом.
Суды, исходя из данной нормы, правильно указали, что договорные отношения в сфере оказания автотранспортных услуг по перевозке регулируются главой 40 ГК РФ, а отношения по оказанию транспортно-экспедиционных услуг - главой 41 ГК РФ, поэтому в целях применения норм главы 26.3 НК РФ следует руководствоваться определениями указанных понятий, приведенными в ГК РФ.
В силу абзаца первого статьи 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 784 ГК РФ перевозка грузов, пассажиров и багажа осуществляется на основании договора перевозки. Общие условия перевозки определяются транспортными уставами и кодексами, иными законами и издаваемыми в соответствии с ними правилами.
В пункте 1 статьи 785 ГК РФ определено, что по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.
Заключение договора перевозки груза подтверждается транспортной накладной (пункт 2 статьи 785 ГК РФ, часть 1 статьи 8 Устава автомобильного транспорта).
Содержание отношений перевозки состоит в доставке груза и обеспечении его сохранности при перевозке. Ответственность за количество, качество и ассортимент груза как товара, являющегося предметом иных гражданских правоотношений между грузоотправителем и грузополучателем (поставки, купли-продажи и т.д.), перевозчик не несет.
Согласно статье 801 ГК РФ по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза. Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.
Федеральным законом от 30.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности" определяется порядок осуществления транспортно-экспедиционной деятельности - порядок оказания услуг по организации перевозок грузов любыми видами транспорта и оформлению перевозочных документов, документов для таможенных целей и других документов, необходимых для осуществления перевозок грузов (статья 1).
Согласно пункту 4 Правил транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 08.09.2006 N 554, транспортно-экспедиционные услуги - это услуги по организации перевозки груза, заключению договоров перевозки груза, обеспечению отправки и получения груза, а также иные услуги, связанные с перевозкой груза.
Содержание прав и обязанностей экспедитора и их соотношение с правами и обязанностями перевозчика определяются в зависимости от условий договора (статья 803 ГК РФ, пункт 25 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 26.06.2018 N 26 "О некоторых вопросах применения законодательства о договоре перевозки автомобильным транспортом грузов, пассажиров и багажа и о договоре транспортной экспедиции" (далее-Постановление N 26)).
В пункте 26 Постановления N 26 разъяснено, что при квалификации правоотношения участников спора необходимо исходить из признаков договора, предусмотренных главами 40, 41 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон и т.п. Согласование сторонами договора ответственности экспедитора в качестве договорного перевозчика может подтверждаться, в частности, тем, что по условиям договора клиент не выбирает кандидатуры конкретных перевозчиков, цена оказываемых экспедитором услуг выражена в твердой сумме без выделения расходов на перевозку и сопоставима с рыночными ценами за перевозку соответствующих грузов, экспедитор в документах, связанных с договором, сам характеризовал свое обязательство как обеспечение сохранной доставки груза, например, на сайте экспедитора в сети "Интернет", через который заключался договор.
В качестве дополнительных услуг договором транспортной экспедиции может быть предусмотрено осуществление таких необходимых для доставки груза операций, как проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка, уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента, хранение груза, его получение в пункте назначения, а также выполнение иных операций и услуг, предусмотренных договором.
В отличие от правоотношений перевозки груза проверка количества, качества, ассортимента перевозимого груза как товара может входить в транспортно-экспедиционные услуги, при оказании которых экспедитор принимает на себя часть обязанностей грузоотправителя либо грузополучателя в процессе передачи товара.
При квалификации договора для решения вопроса о применении к нему правил об отдельных видах договоров (пункты 2 и 3 статьи 421 ГК РФ) необходимо прежде всего учитывать существо законодательного регулирования соответствующего вида обязательств и признаки договоров, предусмотренных законом или иным правовым актом, независимо от указанного сторонами наименования квалифицируемого договора, названия его сторон, наименования способа исполнения и т.п.
ГОСТом Р 52298-2004 "Национальный стандарт Российской Федерации. Услуги транспортно-экспедиторские. Общие требования" (утвержден приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 30.12.2004 N 148-ст) предусмотрен перечень транспортно-экспедиторских услуг, в состав которых в числе прочего входит организация и выполнение перевозки грузов (пункт 3.1).
Действовавшим до 01.01.2017 Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93, утвержденным постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163 (далее - ОКУН), в группировке по коду 020000 "Транспортные услуги" выделены "Услуги грузового транспорта" (код 022000 ОКУН) и "Услуги транспортной экспедиции" (код 023000 ОКУН).
Если экспедитор, помимо оказания сопутствующих услуг, связанных с перевозкой груза или организацией перевозки груза, принимает на себя обязательство по непосредственной доставке груза в пункт назначения, это означает заключение смешанного договора, содержащего элементы как договора транспортной экспедиции, так и перевозки. К такому договору в соответствующих частях будут применяться правила о договорах, элементы которых содержатся в этом договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.
Суды, проанализировав условия представленных в дело договоров и заявок на перевозку и оказание транспортно - экспедиционных услуг, установили, что Предприниматель (исполнитель) заключил с посредническими экспедиторскими организациями договоры об оказании услуг перевозки от 28.11.2015 N 15 (с ООО "МП Форвард"), от 15.01.2015 б/н (с ООО "СамГруз"), от 01.01.2015 N 01/01/15-7 (с ООО "Радиант"), от 05.03.2016 (с ООО "РСУ") и договоры на оказание транспортно-экспедиционных услуг от 01.03.2017 N КЕ48 (с ООО "МДМ-Транс"), от 22.05.2015 N 49 (с ООО "Олимп"), от 22.06.2015 N 22/06/15 (с ООО "ЗЛК"), от 22.05.2015 б/н, от 26.04.2016 б/н с ООО "Супертранс-Поволжье"), от 10.02.2016 N 204 (с ООО "МАКАВ").
ООО "Гидра" и ООО "МАДКАП" осуществляли расчеты по договору от 10.02.2016 N 204, заключенному Предпринимателем с ООО "МАКАВ".
Детально исследовав условия договоров и двусторонних заявок на их исполнение (включая заявки на исполнение договоров перевозки), суды установили, что данными договорами и заявками предусмотрено как оказание Предпринимателем услуг по перевозке грузов его автомобильным транспортом и обеспечение сохранности груза, так и оказание сопутствующих транспортно-экспедиционных услуг при перевозке, в том числе: контроль за погрузочно-разгрузочными работами и оформлением документов, проверка качества погрузки в транспортное средство на складе, проверка количества, качества и состояния груза и упаковки при приеме его от грузополучателя при сдаче его грузополучателю, контроль за размещением, креплением груза, контроль правильности оформления документов (товарных накладных (далее - ТН), товарно-транспортных накладных (далее - ТТН)), обязанность по принятию груза по количеству и ассортименту товара, по проставлению соответствующих отметок в ТН/ТТН при наличии каких-либо расхождений по количеству, признаков повреждения груза или его упаковки, проверка расхождения по местам в транспортных накладных и товарных накладных с фактическим загруженным количеством, запрет на погрузку некачественного груза, обнаруженного визуально, удостоверение актом недостачи, повреждения груза, проверка наличия и состояния пломбы и упаковки, организация выполнения комплекса работ и услуг, связанных с перевозкой грузов автомобильным транспортом, экспедирование грузов; в заявках на исполнение договора перевозки, заключенного с ООО "Форвард", установлена обязанность водителей Предпринимателя контролировать не только погрузку, внешний вид и количество груза, но и качество товара, а при возникновении брака-созваниваться с Заказчиком-экспедитором для получения инструкций; при обнаружении при выдаче груза грузополучателю признаков недостачи, повреждения груза, либо иного расхождения с ТН/ТТН - участвовать в составлении соответствующих актов с указанием особого мнения о причине возникших убытков, количеств повреждения груза, условиями договоров предусмотрена полная материальная ответственность Предпринимателя за сохранность груза, за неисполнение и ненадлежащее исполнение обязательств по договорам - заявкам; условиями договоров транспортной экспедиции установлено, что роль экспедиторской расписки выполняет ТТН.
Указанные договоры заключены Предпринимателем с посредническими организациями, выступающими организаторами перевозок и контрагентами "второго звена" по отношению к грузоотправителям, являются смешанными, поскольку по их условиям на Предпринимателя возложены как обязанности по перевозке, так и по оказанию транспортно-экспедиционных услуг в интересах контрагентов. При исполнении своих обязательств в части экспедиторских услуг он выступал лицом, привлеченным посредническими экспедиторскими организациями к исполнению их обязательств по оказанию услуг транспортной экспедиции.
Проанализировав условия спорных договоров, заявок на их исполнение, товарно-транспортных накладных (в которых заявитель перевозчиком не указан), платежных документов, актов об оказании услуг, условия заключенных Предпринимателем с водителями-экспедиторами трудовых договоров, свидетельские показания водителей Предпринимателя Каменева А.В., Воронина ЕЗ., Шевчука Р.Р., Самоловова А.С., Егорова В.Ю., Юрлова А.Н. ,Залилова М.Ф., Обухова В.Г. о фактически выполняемых ими обязанностях, суды пришли к верному выводу том, что, помимо деятельности по перевозке, облагаемой ЕНВД, заявитель в проверяемом периоде оказывал посредническим экспедиторским организациям сопутствующие транспортно-экспедиционные услуги, облагаемые по общей системе, факт их оказания удостоверялся заявками, выполняющими роль поручений экспедитору и содержащими все необходимые условия, а роль экспедиторских расписок по условиям договоров транспортной экспедиции выполняли ТТН, в связи с чем отсутствие соответствующих экспедиторских документов, составленных по установленной форме, не влияет на квалификацию данных услуг; ИП Шипицин А.В. как перевозчик грузов в документах не заявлен; груз к перевозке принимали водители-экспедиторы ИП Шипицина А.В. на его транспортных средствах, но по доверенностям, выданным посредническими экспедиторскими организациями, занятыми организацией перевозок (контрагентами "первого звена" для грузоотправителей), действуя при приемке груза к перевозке по ТТН, проверке перевозимого товара по количеству, ассортименту и в отдельных случаях - по качеству, его выдаче получателю, в качестве представителей организаций -экспедиторов, передавших Предпринимателю свои обязательства в данной части; при оказании услуг для ООО "Русьавто" водители Предпринимателя непосредственно передавали товарно-материальные ценности и принимали участие в составлении соответствующих актов; факт оказания комплекса услуг подтвержден товарно-транспортными накладными и соответствующими актами; за их оказание заявитель получал согласно заявке оплату в общей сумме, без выделения провозной платы, включающую вознаграждение перевозчику за транспортно-экспедиционные услуги.
В отсутствие раздельного учета осуществление в рамках одного договора комплекса связанных между собой услуг (перевозки и транспортной экспедиции), в отношении которых предусмотрены различные системы налогообложения, стоимость которых включена в общую цену транспортных услуг, влечет невозможность применения ЕНВД к доходам, полученным по таким договорам (определение Верховного Суда Российской Федерации от 23.09.2019 N 304 -ЭС19-16609).
Доводы налогоплательщика о том, что действия водителей по проверке груза, его крепления, целостности упаковки, является обязанностью перевозчика по сохранности вверенного груза, являлись предметом рассмотрения судов двух инстанций и обоснованно были отклонены, поскольку судами установлен факт оказания водителями - экспедиторами Предпринимателя иных перечисленных выше сопутствующих услуг, не входящих в комплекс услуг перевозки, при выполнении которых водители заявителя представляли его контрагентов-экспедиторов и выполняли часть принятых данными организациями на себя обязательств по оказанию экспедиторских услуг в интересах грузоотправителей. Исключение выручки от таких услуг из налоговой базы по общей системе налогообложения повлекло необоснованное уменьшение налоговых обязательств налогоплательщика.
Исходя из изложенного, суды пришли к обоснованному выводу о том, что Предпринимателем в проверяемый период получены как доходы от оказания услуг по перевозке грузов, так и от оказания сопутствующих транспортно-экспедиционных услуг, доходы от которых подлежат налогообложению как по общей системе, так и по системе налогообложения ЕНВД.
Доводы кассационной жалобы Предпринимателя направлены на переоценку установленных судами факта обстоятельств, правом которой суд кассационной инстанции не наделен в силу своей ограниченной компетенции, предусмотренной статьей 284 АПК РФ.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, приведенной, в том числе в Определении от 17.02.2015 N 274-О, статьи 286 - 288 АПК РФ, находясь в системной связи с другими положениями данного Кодекса, регламентирующими производство в суде округа, предоставляют суду округа при проверке судебных актов право оценивать лишь правильность применения нижестоящими судами норм материального и процессуального права и не позволяют ему непосредственно исследовать доказательства и устанавливать фактические обстоятельства дела. Иное позволяло бы суду округа подменять суды первой и второй инстанций, которые самостоятельно исследуют и оценивают доказательства, устанавливают фактические обстоятельства дела на основе принципов состязательности, равноправия сторон и непосредственности судебного разбирательства, что недопустимо.
С учетом изложенного кассационная жалоба Предпринимателя удовлетворению не подлежит.
При рассмотрении спора суд апелляционной инстанции подробно проверил расчет налоговых обязательств Предпринимателя и установил, что сумма НДС рассчитана налоговым органом исходя из расчетной ставки 18/118, сумма выручки при исчислении НДФЛ уменьшена на сумму доначисленного НДС, а также учтено право заявителя на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, в соответствии со статьей 145 НК РФ в периоды с 01.04.2015 по 28.02.2016, с 01.04.2017 по 31.05.2017.
Право на освобождение от НДС по статье 145 НК РФ за иные периоды Инспекция не признала ввиду отсутствия документов, подтверждающих право на такое освобождение в 1 квартале 2015 года, не истечения второго периода освобождения в 1 квартале 2017 года (поскольку первый период освобождения был определен Инспекцией не с начала 2015 года, а с 01.04.2015 по 31.03.2016), а также превышения предельного размера выручки за остальные периоды.
Согласно пункту 1 статьи 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей.
Пунктом 3 статьи 145 НК РФ определено, что лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, указанные в пункте 6 названной статьи, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета.
Однако невыполнение этой обязанности не влечет за собой утрату права на освобождение.
Признавая за Предпринимателем право на освобождение от уплаты НДС по статье 145 НК РФ за 1 квартал 2015 года и 1 квартал 2017 года по статье 145 НК РФ и отменяя решение Инспекции в части начисления НДС за данные периоды, апелляционный суд обоснованно применил положения статьи 145 НК РФ с учетом правовой позиции, изложенной в пунктах 2, 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.09.2013 N 3365/13, определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 03.07.2018 N 304-КГ18-2570 по делу N А70-907/2017, пункте 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 за 2018 год, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018, согласно которой право налогоплательщика на освобождение от уплаты НДС обусловлено объективным основанием - незначительной суммой полученной налогоплательщиком выручки от реализации (товаров, услуг), условием его реализации является соответствие размера выручки налогоплательщика предельному уровню, установленному законом.
В случае изменения квалификации деятельности налогоплательщика в результате мероприятий налогового контроля лицам, фактически использовавшим в соответствующих налоговых периодах освобождение от уплаты НДС, в том числе ввиду применения специальных режимов налогообложения, не может быть отказано в праве на такое освобождение лишь по мотиву непредставления в установленный срок уведомления и документов.
Установив, что на момент наступления срока подтверждения права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС (01.01.2015) заявитель не признавался плательщиком НДС и его не уплачивал, суд апелляционной инстанции пришел к верному выводу о том, что на него не распространялась обязанность по представлению документов, определенных статьей 145 Налогового кодекса, за октябрь, ноябрь и декабрь 2014 года (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 03.07.2018 N 304-КГ18-2570).
В отсутствие доказательств фактического превышения размера выручки Предпринимателя предела, установленного пунктом 1 статьи 145 НК РФ, с учетом того, что правом на освобождение от уплаты НДС он воспользовался по другим основаниям (применение ЕНВД), апелляционный суд пришел к правильному выводу о неверном определении Инспекцией первого и последующих периодов освобождения в 2015 и в 2017 годах (не с 1 января по 31 декабря, а с 1 апреля по 31 марта), и наличии в связи с этим оснований для признания решения Инспекции недействительным в части доначисления оспариваемых сумм по НДС за 1 квартал 2015 года и за 1 квартал 2017 года.
Отказ в предоставлении права на освобождение от исполнения обязанностей, связанных с исчислением и уплатой НДС, по изложенным Инспекцией основаниям может привести к взиманию налога в отсутствие экономического источника его уплаты, имея в виду фактическое применение налогоплательщиком освобождения, что не отвечает требованиям пунктов 1 и 5 статьи 145 Налогового кодекса (определение Верховного Суда Российской Федерации от 31.01.2018 N 306-КГ17-15420).
Доводы кассационной жалобы Инспекции основаны на неверном толковании норм материального права и не опровергают верные по существу выводы суда апелляционной инстанции относительно оснований для применения права на освобождение от НДС за 1 квартал 2015 года и 1 квартал 2017 года, в связи с чем не могут быть приняты кассационным судом.
Нарушений норм процессуального права, которые могли бы явиться основанием для отмены обжалуемых судебных актов применительно к пункту 4 статьи 288 АПК РФ, судом кассационной инстанции не установлено.
С учетом изложенного, основания для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы отсутствуют.
В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение кассационной жалобы Предпринимателя относятся на ее подателя.
Налоговый орган от уплаты государственной пошлины освобожден.
На основании изложенного, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 АПК РФ, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа
постановил:
постановление от 23.06.2020 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А70-13813/2019 Арбитражного суда Тюменской области оставить без изменения, кассационные жалобы-без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий И.А. Малышева
Судьи А.А. Бурова
А.А. Кокшаров
Электронный текст документа
подготовлен и сверен по:
файл-рассылка
