Решение от 29 ноября 2013 года №А52-1481/2013

 
Арбитражный суд Псковской области
 
ул. Некрасова, 23 г. Псков, 180001
 
http://pskov.arbitr.ru
 
Именем Российской Федерации
 
РЕШЕНИЕ
 
    г. Псков
 
    Дело№А52- 1481/2013
 
    29 ноября 2013 года.
 
    Резолютивная часть оглашена 25 ноября 2013 года.
 
    Решение в полном объеме изготовлено 29 ноября 2013 года.
 
    Арбитражный суд Псковской области в составе судьи Самойловой Т.Ю., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Сахаровой И.Б., рассмотрел в судебном заседании дело по заявлению предпринимателя Рыцева Владимира Николаевича
 
    к Межрайонной инспекции ФНС России №5 по Псковской области
 
    о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России № 5 по Псковской области от 28.03.2013 №2.7-52/0109 
 
    от заявителя: предприниматель Рыцев В.Н., паспорт, Иванова Т.П.- представитель по доверенности от 25.03.2013 №60фф0227984;
 
    от ответчика: Приймук  А.В. -начальник  правового отдела по доверенности от 01.04.2013 №2.1-1-38/02006.
 
    Предприниматель Рыцев Владимир Николаевич обратился с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России № 1 по Псковской области от  28.03.2013 №2.7-52/0109.
 
    Межрайонная инспекция ФНС РФ №5 по Псковской области с заявленными требованиями не согласилась, считает, что оспоренное решение принято в соответствии с требованиями Налогового Кодекса РФ, основания указала в отзыве, дополнении к отзыву.
 
    Исследовав материалы дела, выслушав объяснения сторон, суд
 
установил:
 
    Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы №5 по Псковской области (далее - налоговая инспекция) проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя Рыцева Владимира Николаевича по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов  за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, результаты которой отражены в акте проверки от 05.03.2013 №2.7-52/0074 (т.1, л.д. 34-43).
 
    Проверка начата 18.12.2012, окончена 28.02.2013.
 
    По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, возражений предпринимателя, заместителем начальника Межрайонной инспекции ФНС России №5 по Псковской области вынесено решение от 28.03.2013 № 2.7-52/0109 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
 
    В соответствии с решением предприниматель привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в сумме 10 934руб.,  предпринимателю предложено уплатить недоимку по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения в размере 398 860руб., исчислены пени в сумме 62 107руб.90коп.
 
    Предприниматель с принятым решением не согласился, подал апелляционную жалобу.
 
    Управлением ФНС РФ по Псковской области по апелляционной жалобе предпринимателя принято решение от 08.05.2013 №2.5-07/0952дсп, в соответствии с которым решение Межрайонной инспекции ФНС РФ №5 по Псковской области изменено, в пункте 3 резолютивной части оспариваемого решения изменена сумма пени «34883,95» на сумму «31225,94», сумма пени «62107,90» на сумму «58449,89», пункты 4, 5 изложены в новой редакции (т.1, л.д.16-22).
 
    Предприниматель с учетом дополнения к заявлению от 21.06.2013 (т.1, л.д.77-78) обратился в суд о признании  решения Межрайонной инспекции ФНС России №5 по Псковской области  от 28.03.2013  недействительным в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - единый налог) в сумме 351 650руб.
 
    Как усматривается из решения, основанием для привлечения к налоговой ответственности и для доначисления единого налога в оспариваемой части явилось следующее.
 
    Предприниматель Рыцев В.Н. (далее также - предприниматель) в проверяемый период  согласно заявленным видам деятельности по  коду ОКВЭД, осуществлял оптовую  торговлю машинами и оборудованием для сельского  и лесного хозяйства. 
 
    По мнению налогового органа, предприниматель нарушил порядок формирования расходов, установленный в подпункте 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ, поскольку оплата приобретенной продукции является одним из обязательных условий признания в составе расходов. Между тем,  при определении налоговой базы по единому налогу за 2011 предприниматель включил в состав расходов стоимость приобретенной у ООО «Летофин Рус» и реализованной в 2011 сельскохозяйственной техники в размере 3 697 220руб., тогда как оплата поставщику в 2011 году произведена только в размере 2 334 600руб., то есть сумма 1 362 620 руб. (3697220-2334600)  неправомерно отнесена на расходы 2011 года.   
 
    По результатам проверки  налоговый орган также пришел к выводу, что предпринимателем неправомерно в состав расходов 2011 года включены расходы в размере 1 101 800руб. за реализованную  в 2011 году продукцию, приобретенную и оплаченную в 2010году. Учитывая, что предприниматель с 2011 года изменил объект налогообложения в виде «доходы» на объект налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», в соответствии с пунктом 4 статьи 346.14 Налогового кодекса РФ расходы в размере 1 101 800руб. ошибочно отнесены   к расходам 2010 года.
 
    Предприниматель с указанными выводами ответчика не согласен. В обоснование своих доводов указывает, что приобретенная в 2011 году сельскохозяйственная техника у ООО «Летофин Рус» была реализована в налоговом периоде 2011 года, поэтому согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ правомерно отражена в расходах в размере 1 362 620руб. в том налоговом периоде, когда произошла реализация продукции. Полагает, что в данном случае в силу прямого указания подпункта 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ расходы относятся по мере их реализации, на что указал Высший Арбитражный суд РФ в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного суда РФ от 29.06.2010 №808/10.
 
    Не соглашаясь с выводами налогового органа относительно уменьшения расходов на 1 101 800руб., предприниматель указывает, что согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ расходы на приобретение продукции в 2010 году, которая была реализована в 2011 году, не относятся к налоговому периоду 2010 года, в связи с чем пункт 4 статьи 346.14 Налогового кодекса РФ применению не подлежит.  Поскольку предприниматель согласился с выводами налогового органа  в части   расходов  на приобретение  сельхозтехники  у  Андреевой  Н.В. на сумму 110000руб., которая реализована  в  2010 году,    оспариваемая  сумма по данному эпизоду составила  991800руб.  (1101800 -110000).
 
    Кроме того, заявитель считает, что ответчиком  при доначислении по результатам проверки  не зачтена переплата единого налога за 2009-2010 в сумме 1513 руб.
 
    Дополнительно, в судебном заседании 14.10.2013 представитель предпринимателя заявила новое основание оспаривания решения по эпизодам, связанным с доначислением единого налога, связанное с нарушением порядка определения стоимости товаров при проведении  проверки.  Предприниматель, со ссылкой на  подпункты 8 и 23 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ, указывает, что ответчиком  не проверены оплаченные остатки товара на 01.01.2012, их стоимость и суммы налога на добавленную стоимость (далее- НДС), что привело к  искажению действительных налоговых обязательств предпринимателя и, как следствие, к неверному исчислению  единого налога и нарушению прав налогоплательщика.
 
    По мнению заявителя, согласно подпунктам 8, 23 пункта 1 статьи 346.16, с учетом  подпункта  3 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ, суммы НДС  относятся к расходам по факту их оплаты поставщику, независимо от реализации  продукции. Учитывая, что в стоимости приобретенной сельхозтехники предпринимателем НДС уплачен, применительно к оспариваемым эпизодам это означает, что в ходе проверки суммы НДС налоговый орган должен был выделить как отдельный расход, учитывая иной порядок его отнесения к расходам (по оплате). Заявитель считает это обязанностью  налогового органа, проводящего выездную налоговую проверку, независимо от  того, что предпринимателем в книге учета доходов и расходов НДС  не выделялся.
 
    Однако НДС по оплаченным остаткам продукции на 01.01.2012 (442262 руб.) из стоимости продукции (1363620 руб.) ответчиком при вынесении решения не исключен.        
 
    Суд считает, что заявленные требования подлежат удовлетворению частично.
 
    К такому выводу суд пришел на основании нижеследующего.
 
    1. В силу пункта 1 статьи 346.12 Налогового кодекса РФ предприниматель является плательщиком единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, с 01.01.2010 с объектом налогообложения в виде  доходы (т.1. л.д.130), с 01 01.2011 с объектом налогообложения в виде доходы, уменьшенные на величину расходов (т.1, л.д.131).
 
    В период 2010, 2011 годов предприниматель приобретал сельскохозяйственную технику с целью дальнейшей реализации.
 
    Согласно подпункту 23 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ при определении объекта налогообложения по единому налогу налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации.
 
    Порядок признания доходов и расходов регулируется статьей 346.17 Налогового кодекса РФ.  В соответствии с пунктом 2 указанной статьи  расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты, но с особенностями, предусмотренными данной статьей.
 
    Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ в целях налогообложения единым налогом расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. При этом расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, признаются по мере реализации указанных товаров.   
 
    Таким образом, расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, принимаются в расходы налогоплательщиком при условии их оплаты поставщику и перехода права собственности на приобретенный товар к другому лицу. Иных условий для отражения указанных затрат в расходах Налоговый кодекс РФ не установил. 
 
    Из материалов дела следует, что  в 2011году предприниматель приобрел у ООО «Летофин Рус» сельскохозяйственную технику на общую сумму 7 220 399, 91 руб., что отражено в приложении №16 к акту проверки (т.1, л.д.58-67). Оплата за приобретенную технику произведена в 2011 году на сумму 2 334 600руб, на 01.01.2012 сумма неоплаченной стоимости сельхозтехники составила 4 885 799,91руб. К расходам 2011 года предпринимателем включена сумма 3 697 220руб., из которой оплачено только 2 334 600руб. Таким образом,  спорная  сумма  расходов 1 362 620 руб. – это стоимость приобретенной и реализованной в 2011 году, но не оплаченной в этом налоговом периоде сельскохозяйственной техники.
 
    Стороны в судебном заседании  заключили  соглашение о фактических обстоятельствах по  делу, признав отсутствие спора по  фактическим обстоятельствам, изложенным в оспоренном решении и приложениях к акту проверки №16 и №17, связанным  с приобретением предпринимателем продукции у ООО «Летофин Рус». Кроме того, стороны согласовали, что сумма доначисленного единого налога по этому эпизоду составляет 204 393руб., пени 28 305руб.10 коп. (т.1, л.д.125).
 
    В соответствии с частью 2 статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса РФ суд принимает  признанные сторонами обстоятельства, как факты, не требующие дальнейшего доказывания.
 
    Таким образом, суд при принятии решения исходит из доказанности   факта, что спорная сумма расходов 1362620 руб. является стоимостью продукции, приобретенной у ООО «Летофин Рус» в 2011 году, реализованной в 2011году, но оплаченной  в 2012году.  
 
    Следовательно, предпринимателем не  соблюдено  одно из двух обязательных условий отнесения к расходам по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации,  - отсутствие  в 2011году  фактической оплаты  продукции. 
 
    Предприниматель считает, что в главе 26.2 Налогового кодекса РФ отсутствуют требования  об обязательности  совпадения  налоговых периодов по фактической оплате стоимости продукции и их реализации.
 
    Суд этот довод считает ошибочным, как основанный на неправильном толковании  подпункта 2  пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ согласно которому  реализация  отнесена  к особенностям отнесения к расходам стоимости  продукции, приобретенной для дальнейшей реализации,  тогда как  необходимость оплаты такой продукции  является  обязательным условием, независимым от  указанной особенности. 
 
    По изложенным основаниям  суд  поддерживает позицию налогового органа о неправомерном отнесении предпринимателем   к расходам 2011 года стоимости продукции в размере  1362620руб. 
 
    Ссылку заявителя на Постановление Президиума Высшего Арбитражного суда РФ от 29.06.2010 №808/10  суд находит несостоятельной, поскольку в данном постановлении изложена правовая позиция  Высшего арбитражного суда РФ в случае отсутствия оплаты за приобретенный товар со стороны покупателя налогоплательщика, тогда как по данному делу сам налогоплательщик не понес в спорном  налоговом периоде расходов по оплате за приобретенную сельхозтехнику.  
 
    Ошибочной  находит суд и позицию предпринимателя по данному эпизоду, связанную с порядком отнесения на расходы сумм НДС.  
 
    В связи с заявленным представителем предпринимателя доводом, касающимся НДС, стороны в судебном заседании 12.11.2013 согласовали, что по данному эпизоду сумма НДС составляет 207 857руб., единый налог-31 178руб., пени на сумму указанного  единого надога-4107руб.67коп.(т.2, л.д.27).
 
    Сумма НДС со стоимости  остатков  продукции на 01.01.2012 составила по соглашению сторон 442 262руб.,  размер единого налога с указанной суммы НДС составил 66 339руб., пени - 11 892руб.38коп. (т.2, л.д.28).
 
    В силу подпункта 8 пункта 1 статьи 346.1  Налогового кодекса РФ при определении объекта налогообложения по единому налогу налогоплательщик, избравший в качестве объекта налогообложения показатель "доходы, уменьшенные на величину расходов", уменьшает полученные доходы на расходы, в том числе в виде суммы НДС по оплаченным товарам, приобретенным налогоплательщиком и подлежащим включению в состав расходов в соответствии  со статьей   346.17 Налогового кодекса РФ.    Указанная норма является специальной нормой  для налогоплательщиков, находящихся на упрощенной системе налогообложения.
 
    Суд согласен с позицией налогового органа, что   подпункт 8 пункта 1 статьи 346.16 корреспондирует  к  подпункту 2 пункта 2 статьи 346.17, согласно которому определен порядок  отнесения  расходов по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации. 
 
    По мнению суда, по смыслу указанных норм Налогового кодекса РФ,   учитывая,  что согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса РФ  суммы НДС для плательщиков единого налога учитываются  в стоимости таких товаров,  отсутствуют основания для учета в налоговой базе по единому налогу  сумм НДС  в составе расходов отдельно от учета в расходах  стоимости   продукции.  Поскольку, как указывалось выше,  в данном случае  порядок отнесения  расходов определен по мере их  реализации,  суммы НДС, уплаченные  в стоимости такой продукции,  следует относить к расходам также по мере реализации  продукции.
 
    При этом суд находит ошибочной  позицию  заявителя, основанную на  подпункте 3 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ, полагая, что  к рассматриваемым  правоотношениям  данная норма не относится.
 
    В соответствии  с подпунктом 3 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, расходы на уплату налогов и сборов учитываются в размере фактически уплаченных сумм.
 
    У предпринимателя,  не являющегося  плательщиком НДС,  учитывающего НДС в стоимости приобретенного товара,  отсутствуют основания для  применения  указанной нормы Налогового кодекса  РФ.
 
    Следовательно,  сумма НДС в размере 207 857руб в составе  расходов в размере 1 362 660руб. также  не относится к  2011года, что соответствует  выводу налогового органа по  данному эпизоду.  С учетом изложенного,  выводы по НДС  относительно  нереализованных,  но оплаченных в 2011 году остатков продукции на 01.12.2012  каких-либо   последствий для  правовой оценки законности  оспариваемого решения  в этой  части  не имеет.
 
    По совокупности изложенного,  суд пришел к выводу, что  налоговым органом правомерно  доначислен  единый налог в размере 204 393руб., пени  в размере 28305руб., заявленные требования    в  этой части  удовлетворению не подлежат.   
 
    2. Как установлено по материалам дела, в  2010 году предприниматель  применял  упрощенную систему налогообложения с объектом «доходы», с 01.01.2011  изменил объект налогообложения на «доходы, уменьшенные  на величину расходов». По состоянию на 01.01.2011 у предпринимателя имелся остаток продукции,  приобретенной  и оплаченной  в 2010году, но  не реализованной в  этом налоговом периоде на общую сумму 1 101 800руб., что отражено  в приложении №17 к акту проверки (л.д.52).
 
    Как указано выше,  предпринимателем   оспаривается   правомерность  отнесения ответчиком  к расходам 2010года  стоимости  продукции в размере 991 800руб., реализованной в 2011году.     
 
    Стороны в судебном заседании  заключили  соглашение о фактических обстоятельствах по  делу, признав отсутствие спора, что  сельхозтехника, расходы на приобретение которой составили 991800руб. реализована  предпринимателем  в 2011году,  сумма доначисленного единого налога по этому эпизоду составляет 148 770руб., пени 29982руб.72коп., штраф 10 934руб. (т.1, л.д.125). 
 
    В соответствии с пунктом 4 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ  при переходе налогоплательщика с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, расходы, относящиеся к налоговым периодам, в которых применялся объект налогообложения в виде доходов, при исчислении налоговой базы не учитываются.
 
    Следовательно,  для применения указанной нормы Налогового кодекса РФ  необходимо установить, что  спорные расходы относились  к налоговому периоду 2010года. Предприниматель,  применяя в 2010 году вид налогообложения по единому  налогу  «доходы»,  приобрел  в 2010году  продукцию и оплатил ее стоимость в размере 1 101 800руб.  Продукция приобретена для  дальнейшей реализации, поэтому  расходы по ее приобретению подлежат отнесению  по правилам, установленным в  подпункте 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ.
 
    Как указано выше,  согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ,  расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются  по мере реализации указанных товаров.
 
    Таким образом,  отнесение  к расходам  2010года  приобретенной и оплаченной в 2010году, но не реализованной  в этом же году продукции, прямо противоречит   подпункту 2 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ, то есть  спорные расходы в размере 991 800  руб. не  относятся к налоговому периоду 2010 года.
 
    При таких обстоятельствах вывод налогового органа о неправомерном отнесении заявителем  к расходам 2011года стоимости  продукции в размере 991 800  руб. основан на неправильном применении  пункта 4 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ,   требования заявителя подлежат удовлетворению в части    доначисления единого налога   в размере 148 770руб., исчисления пени в размере 29 982 руб. 72 коп.,   штрафа в размере 10 934 руб.
 
    Учитывая  вышеизложенное, согласованные сторонами   суммы НДС в составе расходов в размере 991 800  руб., единого налога и пени (т.2, л.д.26)  на размер  подлежащих удовлетворению  требований заявителя не  влияют. 
 
    Заявителем в  составе  оспариваемой суммы единого налога  заявлен довод, связанный с  суммой  незачтенного  единого налога  в размере 1513руб., которая подлежит  зачету в счет уплаты налога за 2011год (т.1, л.д.137).
 
    Однако, как следует из  расчета  оспариваемой суммы единого налога, составленного предпринимателем (т.1, л.д.14-15),  из дополнения к заявлению от 22.10.2013 (т.1, л.д.137-138), и подтверждено  представителем заявителя в судебном заседании,  основанием для оспаривания  в указанной сумме явилось выставление налоговым органом    требования №4395 (т.1. л.д.44) без учета изменений, внесенных  в оспариваемое решение  решением  Управления ФНС РФ по Псковской области от 08.05.2013.  Таким образом,   правомерность  подлежащего уплате  единого налога  в размере 1513руб.  не может быть предметом правовой оценки суда при оспаривании  решения Межрайонной инспекции ФНС РФ №5 по Псковской области  от 28.03.2013 №2.7-52/0109, действующего в редакции с учетом     изменений,  внесенных решением Управления ФНС РФ по Псковской области.  Таким образом, спор  по данной сумме  вытекает из иного  ненормативного акта налогового органа- требования №4395 от16.05.2013, которое не является предметом рассмотрения по данному делу. Основания для удовлетворения требований  заявителя в этой части  отсутствуют.
 
    По совокупности изложенного, в соответствии со статьей 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ решение налогового органа   от 28.03.20113 №2.7-52/0109 следует признать недействительным в части    доначисления единого налога   в размере 148 770руб., исчисления пени в размере 29 982 руб. 72 коп.,   штрафа в размере 10 934 руб.  В остальной части требований заявителю следует отказать.
 
    В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса РФ расходы по уплате государственной пошлины в размере 2200руб. относятся на  ответчика.
 
    Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального Кодекса РФ, суд
 
РЕШИЛ:
 
    Признать недействительным, как противоречащее Налоговому Кодексу РФ, решение Межрайонной инспекции ФНС РФ №5 по Псковской области от 28.03.2013 №2.7-52/0109  в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в размере 148 770руб., исчисления пени в размере 29 982 руб. 72 коп., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 10 934 руб., вынесенное в отношении предпринимателя Рыцева Владимира Николаевича (ОГРН308603235100011).
 
    В остальной части требований предпринимателю Рыцеву Владимиру Николаевичу отказать.
 
    Взыскать с Межрайонной инспекции ФНС РФ №5 по Псковской области в пользу предпринимателя Рыцева Владимира Николаевича расходы по уплате государственной пошлины в размере 2200 руб.
 
    Выдать исполнительный лист.
 
    На решение в течение месяца после его принятия может быть подана апелляционная жалоба в Четырнадцатый Арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Псковской области.
 
    Судья                                                                           Т.Ю.Самойлова