Дата принятия: 15 октября 2009г.
Номер документа: А49-5012/2009
АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПЕНЗЕНСКОЙ ОБЛАСТИ
440026, г. Пенза, ул. Белинского, д. 2, тел.: (8412) 52-99-09, факс: 52-99-38,Email: info@penza.arbitr.ru
ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
РЕШЕНИЕ
г. Пенза Дело № А49-5012/2009
15 октября 2009г. Резолютивная часть решения объявлена 08 октября 2009г.
В полном объеме решение изготовлено 15 октября 2009г.
Арбитражный суд Пензенской области в составе судьи Дудоровой Н.В.
при ведении протокола судебного заседания секретарем Семисаженовой М.Е.,
рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению МУП «Пассажирские перевозки г. Пензы» (440044, г. Пенза, ул. Суворова, 122 А)
к Инспекции ФНС России по Железнодорожному району г. Пензы (440600, г. Пенза, ул. Московская, 81)
об оспаривании решения № 12-09/16 от 06.04.09,
третьи лица: Управление Федеральной налоговой службы по Пензенской области (440008, г. Пенза, ул. Коммунистическая, 32),
общество с ограниченной ответственностью «Пензенские пассажирские перевозки 1» (440015, г. Пенза, ул. Байдукова, 67),
общество с ограниченной ответственностью «Пензенские пассажирские перевозки 2» (440015, г. Пенза, ул. Байдукова, 67),
общество с ограниченной ответственностью «Пензенские пассажирские перевозки 3» (440015, г. Пенза, ул. Байдукова, 67),
общество с ограниченной ответственностью «Пензенские пассажирские перевозки 4» (440015, г. Пенза, ул. Байдукова, 67),
общество с ограниченной ответственностью «Пензенские пассажирские перевозки 5» (440015, г. Пенза, ул. Байдукова, 67),
общество с ограниченной ответственностью «Пензенские пассажирские перевозки 6» (440015, г. Пенза, ул. Байдукова, 67),
при участии в судебном заседании:
от заявителя – Марковой О.А. – представителя по доверенности № 1 от 14.07.09., Барановой О.В.- юрисконсульта по доверенности № 1016 от 21.08.09,
от налогового органа – Захаровой О.П. – заместителя начальника юридического отдела по доверенности от 11.01.09., Нефедовой Л.А. – главного государственного налогового инспектора по доверенности от 10.07.09.,
от третьего лица – Управления ФНС России по Пензенской области – Разиной Т.А. – ведущего специалиста – эксперта правового отдела по доверенности от 31.01.09.,
установил:
муниципальное унитарное предприятие «Пассажирские перевозки г. Пензы» (далее –заявитель, Предприятие) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Пензы (далее – налоговый орган) № 12-09/16 от 06.04.09 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
В обоснование заявленных требований Предприятием приведены доводы о том, что налоговым органом неправомерно исключены из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль затраты Предприятия на оплату услуг по договорам о предоставлении персонала и доначислен единый социальный налог, поскольку увольнение работников и заключение договоров об оказании услуг по предоставлению персонала имело реальную деловую и экономическую цель; расчет доначисленных сумм налога на прибыль и единого социального налога произведен с нарушением налогового законодательства.
В судебном заседании представитель Предприятия поддержал предъявленные требования, просил их удовлетворить по основаниям, изложенным в заявлении.
Налоговый орган в письменном отзыве на заявление (том 1 л.д. 145-146) требования заявителя отклонил, просил в удовлетворении заявленных требований отказать, указав, что выездной налоговой проверкой установлены обстоятельства, свидетельствующие о недобросовестном характере действий налогоплательщика, создании искусственной ситуации, не имеющей реальной деловой цели, направленной исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты единого социального налога.
В судебном заседании представители налогового органа поддержали доводы, приведенные в письменном отзыве на заявление, просили по указанным доводам отказать в удовлетворении заявленных требований.
В качестве третьих лиц к участию в деле привлечены Управление Федеральной налоговой службы по Пензенской области, общество с ограниченной ответственностью «Пензенские пассажирские перевозки 1», общество с ограниченной ответственностью «Пензенские пассажирские перевозки 2», общество с ограниченной ответственностью «Пензенские пассажирские перевозки 3», общество с ограниченной ответственностью «Пензенские пассажирские перевозки 4», общество с ограниченной ответственностью «Пензенские пассажирские перевозки 5», общество с ограниченной ответственностью «Пензенские пассажирские перевозки 6».
Управление ФНС России по Пензенской области в письменном отзыве на заявление (том 1 л.д. 133-136) и в судебном заседании просило отказать в удовлетворении требований заявителя, полагая, что оспариваемое решение налогового органа соответствует Налоговому кодексу Российской Федерации и не нарушает прав и законных интересов заявителя.
Общество с ограниченной ответственностью «Пензенские пассажирские перевозки 1», общество с ограниченной ответственностью «Пензенские пассажирские перевозки 2», общество с ограниченной ответственностью «Пензенские пассажирские перевозки 3», общество с ограниченной ответственностью «Пензенские пассажирские перевозки 4», общество с ограниченной ответственностью «Пензенские пассажирские перевозки 5», общество с ограниченной ответственностью «Пензенские пассажирские перевозки 6» (далее - ООО «ППП №1», ООО «ППП №2», ООО «ППП №3», ООО «ППП №4», ООО «ППП №5», ООО «ППП №6», организации - аутсорсеры) надлежащим образом извещены о месте и времени проведения судебного разбирательства, однако, в судебное заседание не явились, письменных отзывов по существу заявленных требований не представили.
С учетом мнения присутствующих в судебном заседании представителей лиц, участвующих в деле, в соответствии со статьей 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд рассматривает дело в отсутствие неявившихся представителей третьих лиц.
Выслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, арбитражный суд установил, что на основании решения заместителя начальника Инспекции ФНС России по Железнодорожному району г. Пензы № 12-09/37 от 20.06.08 в период с 20.06.08 по 13.02.09 налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, полноты исчисления и своевременности перечисления в бюджет налогов и сборов, в том числе, единого социального налога, налога на прибыль, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 14.04.05 по 31.12.07.
Результаты проверки оформлены актом выездной налоговой проверки № 12-09/09 (том 1 л.д. 42-55).
По результатам рассмотрения акта проверки и представленных Предприятием возражений заместителем начальника налогового органа вынесено решение № 12-09/16 от 06.04.09 (том 1 л.д. 27-37) о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в сумме 8025,5руб. за неполную уплату налога на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет; в сумме 21607,1руб. за неполную уплату налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджет субъекта Российской Федерации; в сумме 43095,2руб. за неполную уплату единого социального налога, зачисляемого в территориальные фонды обязательного медицинского страхования; в сумме 23702,4руб. за неполную уплату единого социального налога, зачисляемого в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования; в сумме 42027,6руб. за неполную уплату единого социального налога, зачисляемого в Фонд социального страхования Российской Федерации; в сумме 129285,6руб. за неполную уплату единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет. Кроме того, Предприятию предложено уплатить налог на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет, в сумме 80255руб., налог на прибыль организаций, зачисляемый в бюджет субъекта Российской Федерации, в сумме 216071руб., единый социальный налог, зачисляемый в территориальные фонды обязательного медицинского страхования, в сумме 19006руб., единый социальный налог, зачисляемый в федеральный фонд обязательного медицинского страхования, в сумме 10453руб., единый социальный налог, зачисляемый в фонд социального страхования Российской Федерации, в сумме 288297руб., единый социальный налог, зачисляемый в федеральный бюджет, в сумме 50035руб., а также уплатить соответствующие суммы пеней.
Не согласившись с решением налогового органа, Предприятие обжаловало его в Управление Федеральной налоговой службы по Пензенской области.
Решением № 11-82/104 от 08.06.09 (том 1 л.д. 82-88) Управление ФНС России по Пензенской области оставило без удовлетворения апелляционную жалобу Предприятия, утвердило оспариваемое решение налогового органа, оставив его без изменения.
Считая, что решение Инспекции ФНС России по Железнодорожному району г. Пензы № 12-09/16 от 06.04.09 не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации и нарушает права и законные интересы заявителя, Предприятие обратилось в арбитражный суд с соответствующим требованием.
Как следует из оспариваемого решения, основанием для начисления Предприятию налога на прибыль организаций, единого социального налога, соответствующих пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ послужили выводы налогового органа о создании Предприятием искусственной ситуации, не имеющей реальной деловой цели, направленной исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты единого социального налога в бюджет и необоснованного завышения расходов организации путем заключения договоров на оказание услуг по предоставлению персонала с организациями – аутсорсерами, находящимися на упрощенной системе налогообложения.
Данное заключение налогового органа основано на том, что организации – аутсорсеры имеют право на освобождение от уплаты единого социального налога в соответствии с пунктом 2 статьи 346.11 НК РФ, предоставляют услуги только Предприятию и не известны на рынке аутсорсинговых услуг, имеют место переводы работников из штата Предприятия в штаты указанных организаций и предоставление последних по договорам о предоставлении персонала Предприятию, работу по заключению трудовых договоров с определением ее существенных условий ведут сотрудники предприятия, размер ежемесячной заработной платы работников формируется на основании тарифных ставок, стимулирующих выплат и мер материальной ответственности, рассчитываемых и применяемых работниками Предприятия, учет рабочего времени и основных экономических показателей, связанных с осуществлением трудовых функций, ведется финансовым отделом Предприятия.
Размер налоговой базы по единому социальному налогу, заниженной Предприятием, определен налоговым органом исходя из деклараций по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, представленных организациями – аутсорсерами в налоговый орган по месту учета.
Исследовав и оценив фактические обстоятельства дела и представленные доказательства в их совокупности в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заслушав пояснения лиц, участвующих в деле, арбитражный суд приходит к выводу, что требования заявителя подлежат удовлетворению, исходя из следующего.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении № 53 от 12.10.06 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» разъяснил, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Согласно пункту 1 статьи 235 НК РФ плательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам.
В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения единым социальным налогом для организаций, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также выплаты по авторским договорам.
Пунктом 1 статьи 237 НК РФ предусмотрено, что налоговая база налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.
Таким образом, приведенными нормами предусмотрено, что обязанность налогоплательщика по уплате единого социального налога возникает в том случае, когда с его стороны имеется факты выплаты в пользу физических лиц по трудовому договору или по договору гражданско-правового характера, предметом которого являются выполнение работ и оказание услуг.
Пунктом 2 статьи 346.11 НК РФ установлено, что организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, освобождены от обязанности по уплате, в том числе, единого социального налога, но производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Суд считает, что материалами выездной налоговой проверки собраны достаточные и достоверные доказательства создания Предприятием незаконной схемы, направленной на уклонение от уплаты единого социального налога. Создание такой схемы установлено налоговым органом со ссылкой на следующие обстоятельства.
В период с апреля по октябрь 2007г. из Предприятия в порядке перевода в ООО «ППП №1», ООО «ППП №2», ООО «ППП №3», ООО «ППП №4», ООО «ППП №5», ООО «ППП №6» было осуществлено массовое увольнение работников Предприятия. Так, в соответствии с приказом № 480 от 01.08.07 (том 6 л.д. 23-26) были уволены 66 работников – водители и кондукторы троллейбусов; в соответствии с приказом № 458 от 31.07.07 (том 6 л.д. 27-30) уволены 62 работника – водители и кондукторы троллейбусов; в соответствии с приказом № 415 от 31.07.07 (том 6 л.д. 31-32) уволены 25 работников службы хозяйственного обслуживания; в соответствии с приказом № 353 от 30.07.07 (том 6 л.д. 33-37) уволены 76 работников, основная часть которых – слесари по ремонту подвижного состава; в соответствии с приказом № 436 от 31.07.07 уволены 70 работников – водители и кондукторы троллейбусов; в соответствии с приказом № 416 от 31.07.07 уволены 52 работника – водители и кондукторы троллейбусов; 30.04.07 отдельными приказами (том 6 л.д. 46-61) уволены 40 работников.
Предприятие при наличии транспорта и производственных площадей осуществило перевод работников следующих подразделений: троллейбусный парк № 2, речной участок, транспортный цех, участок энергохозяйства, служба хозяйственного обслуживания.
В связи с переводом указанных работников в ООО «ППП №1», ООО «ППП №2», ООО «ППП №3», ООО «ППП №4», ООО «ППП №5», ООО «ППП №6» из штатного расписания троллейбусного депо № 2 исключены должности водителей троллейбусов и кондукторов; из подразделения речного участка исключены должности капитана, мотористов; из транспортного цеха – должности слесарей по ремонту подвижного состава, участка энергохозяйства – газосварщиков; из службы хозяйственного обслуживания выведены из штатного расписания должности дворников, уборщиков, сторожей.
Из протоколов допроса работников следует, что заявления об увольнении были написаны по предложению руководства на собрании трудового коллектива, на котором сообщалось о предстоящем сокращении численности штата и было предложено трудоустроиться в порядке перевода в ООО «ППП №1», ООО «ППП №2», ООО «ППП №3», ООО «ППП №4», ООО «ППП №5», ООО «ППП №6» либо уволиться.
11.04.07 в Едином государственном реестре юридических лиц зарегистрировано ООО «ППП №1», 17.05.07 зарегистрированы ООО «ППП №2», ООО «ППП №3», ООО «ППП №4», ООО «ППП №5», ООО «ППП №6». Как следует из выписок из ЕГРЮЛ (том 7 л.д. 147-154, том 8 л.д. 1-52), учредителем и генеральным директором всех шести организаций является одно лицо – Минх Елена Витальевна, зарегистрированы все шесть организаций по одному юридическому адресу – г. Пенза, ул. Байдукова, 67. Численность работников каждого ООО не превысила ста человек, что позволяет им применять упрощенную систему налогообложения и влечет в силу пункта 2 статьи 346.11 НК РФ освобождение от уплаты единого социального налога. Во всех шести ООО бухгалтером - кассиром работает по совместительству Чевтаева Л.В., основное место работы которой – МУП «Пассажирские перевозки г. Пензы» в должности бухгалтера – кассира.
В период с апреля по июль 2007г. Предприятием с ООО «ППП №1», ООО «ППП №2», ООО «ППП №3», ООО «ППП №4», ООО «ППП №5», ООО «ППП №6» были заключены договоры о предоставлении персонала: 28.04.07 - с ООО «ППП № 1», 01.07.07 – с ППП «ППП №2», 31.07.07 – с ООО «ППП №3», ООО «ППП № 4», ООО «ППП № 5», ООО «ППП №6», в соответствии с которыми организации – аутсорсеры предоставляли заявителю по его заявкам работников, основная часть которых ранее состояла в трудовых отношениях с Предприятием и были незадолго до заключения указанных договоров уволены в порядке перевода в организации – аутсорсеры.
Так, работники, уволенные по приказам от 30.04.07 (том 6 л.д. 46-61) из Предприятия в порядке перевода в ООО «ППП №1» (Кошелева З.И., Кузнецова З.И., Павлова Н.М.,Анненкова В.В., Ловкова О.В., Отставнова Н.И., Терехина Т.В., Шаланина Н.А., Копкин А.И., Курочкина Н.Н., Синяева В.В., Андреюк А.А. и другие), уже 28.04.07 в соответствии с дополнительным соглашением № 1 (том 2 л.д. 118-119) к договору от 28.04.07 о предоставлении персонала, заключенному между Предприятием и ООО «ППП №1», были включены в список лиц, которых ООО «ППП №1» предоставляет Предприятию для выполнения работ.
Работники, уволенные в порядке перевода приказом № 480 от 01.08.07 (том 6 л.д. 23-26) из Предприятия, уже 31.07.07 в соответствии с дополнительным соглашением № 1 (том 3 л.д. 83об.-84) к договору от 31.07.07 о предоставлении персонала, заключенному между Предприятием и ООО «ППП № 6», были включены в список лиц, которых ООО «ППП №6» предоставляет Предприятию для выполнения работ.
Работники, уволенные в порядке перевода приказом № 458 от 31.07.07 (том 6 л.д. 27-30) из Предприятия, уже 31.07.07 в соответствии с дополнительным соглашением № 1 (том 3 л.д. 63об.-64) к договору от 31.07.07 о предоставлении персонала, заключенному между Предприятием и ООО «ППП №5», были включены в список лиц, которых ООО «ППП №5» предоставляет Предприятию для выполнения работ.
Аналогичным образом выглядит ситуации по остальным работникам, уволенным из Предприятия в порядке перевода в ООО.
Опрошенные в ходе выездной налоговой проверки работники показали, что их должностные обязанности, режим и место исполнения трудовых обязанностей, условия труда не изменились в связи с переводом в ООО «ППП №1», ООО «ППП №2», ООО «ППП №3», ООО «ППП №4», ООО «ППП №5», ООО «ППП №6»; по вопросам, возникающим по начисленной заработной плате, они по-прежнему обращаются в расчетную группу бухгалтерии Предприятия; они по-прежнему пользуются служебными удостоверениями МУП «Пассажирские перевозки г. Пензы», заработная плата выплачивается им в той же кассе кассиром Предприятия; по кадровым вопросам обращаются в отдел кадров Предприятия; не изменилось их руководство, а руководителей ООО они не видели. О необходимости увольнения в порядке перевода сообщил директор предприятия на собрании коллектива, где было предложено подписать заготовленные формы заявлений о переводе.
Указанные обстоятельства подтверждаются протоколами допросов свидетелей, проведенных в ходе выездной налоговой проверки (том 3 л.д. 106 – 150, том 4 л.д. 1-150, том 5 л.д. 1-79).
Так, свидетель Гаганов В.В. при опросе в ходе проверки пояснил, что работал в Предприятии с 2005г., с момента его образования. В 2007 году по неизвестной ему причине был переведен в ООО «ППП №3». Характер работы, режим и график работы, условия труда в связи с переводом не изменились, зарплату получал в той же кассе, что и до перевода, по кадровым вопросам обращался в отдел кадров Предприятия (том 3 л.д. 110-111).
Свидетель Пономарева Ю.Ю. показала, что при увольнении из ООО «ППП№3» все соответствующие документы (обходной лист, служебное удостоверение) она сдавала в отдел кадров Предприятия (том 3 л.д. 106-107).
Свидетель Пышкин В.Е. показал, что рабочее место, график работы до и после перевода не изменились, руководство осталось прежним, табельщика и нормировщица остались прежними, новое руководство не видел, зарплату выплачивает кассир Депо № 2 (том 3 л.д. 138-139).
Свидетель Судаков Н.В. показал, что работал в МУП «Пассажирские перевозки г. Пензы», было собрание, на котором директор сказал, что нужно написать заявление о переводе в ООО. Заявления были заготовлены, он поставил подпись. Изменений в графике работы, трудовых обязанностях, руководстве не произошло (том 3 л.д. 143-144).
Свидетели Гришина Т.В., Саулькина Е.В., Фурсикова Е.А. показали, что, являясь работниками Предприятия, в течение непродолжительного времени (2-3 месяца) по совместительству работали в ООО, где их должностные обязанности состояли в оказании консультационных услуг ООО по различным вопросам (том 4 л.д.17-19, 26).
Свидетель Володина Г.Ф. показала, что в 2007г. было проведено собрание, на котором директор Предприятия Чапарин сказал, что будут созданы ООО, куда будут переведены работники в целях повышения зарплаты за счет экономии. В ее должностные обязанности входит расчет нарядов слесарям. Наряды сдаются на подпись в плановый отдел, ПТО, главному инженеру Предприятия, а затем в расчетный отдел бухгалтеру (том 4 л.д. 38-40).
Свидетель Москалев О.И. показал, что он заявление о переводе в ООО писать отказался, поскольку эти организации существуют только на бумаге, но заработную плату он получал по ведомости ООО «ППП №6» (том 4 л.д. 41).
Из выписок о движении денежных средств по расчетным счетам организаций - аутсорсеров (том 7 л.д. 55 – 89) и данных, полученных в результате опроса Минх Е.В., занимающей должности директора во всех ООО «ППП №1», ООО «ППП №2», ООО «ППП №3», ООО «ППП №4», ООО «ППП №5», ООО «ППП №6», а также Никифоровой Н.А., занимающей должности заместителя генерального директора, бухгалтера во всех указанных организациях, единственным контрагентом названных организаций – аутсорсеров является Предприятие.
Как показала опрошенная в ходе проверки Чевтаева Л.В. – бухгалтер – кассир Предприятия и по совместительству бухгалтер – кассир всех шести организаций – аутсорсеров, в ее должностные обязанности входит выплата заработной платы работникам ООО. Денежные средства для этого она получает от главного бухгалтера Никифоровой Н.А. в подотчет (том 4 л.д. 15-16).
Проведенный в ходе выездной налоговой проверки анализ движения денежных средств на расчетных счетах ООО «ППП №1», ООО «ППП №2», ООО «ППП №3», ООО «ППП №4», ООО «ППП №5», ООО «ППП №6» показал, что суммы денежных средств, поступавшие от Предприятия за оказанные услуги, направлялись указанными организациями на выплату заработной платы и уплату налогов и сборов.
Налоговым органом проведен также анализ данных о начисленной заработной плате в 2007г. по подразделениям Предприятия, в которых имели место увольнения работников, в результате которого установлено, что за первое полугодие фонд заработной платы составил 39829094руб., за второе полугодие 2007г. – 25272687руб., т.е. уменьшился на 14556507руб., в то время как сумма расходов по договорам о предоставлении персонала, произведенных во втором полугодии 2007г., составила 25717654руб.
Также налоговым органом проведено сопоставление результатов финансово – хозяйственной деятельности Предприятия, в результате которого установлено, что за 2006г. Предприятием получен убыток в размере 311,1 тыс.руб., за 2007г. убыток в размере 1268,3тыс. руб., т.е. увеличился на 957,2 тыс. руб. Сумма кредиторской задолженности Предприятия по данным бухгалтерского баланса на 01.01.07 составляла 29278тыс. руб., на 31.12.07 составила 33206тыс. руб., т.е. увеличилась на 3928тыс.руб.
Совокупность установленных налоговым органом обстоятельств, как то: образование организаций – аутсорсеров незадолго до массового увольнения в них в порядке перевода работников Предприятия, создание ситуации, когда на Предприятии из штата были выведены должности работников, необходимых для обеспечения нормального его функционирования, несмотря на то, что состав транспортных и иных производственных средств Предприятия не изменился, процесс осуществления пассажирских перевозок и иной производственной деятельности не был нарушен, осуществлялся в прежнем режиме, фактическое исполнение работниками организаций – аутсорсеров трудовых обязанностей в прежнем (как до увольнения) объеме и на тех же рабочих местах, применение организациями – аутсорсерами упрощенной системы налогообложения, предусматривающей их освобождение от уплаты единого социального налога, отсутствие у организаций – аутсорсеров иной деловой активности, подтверждает обоснованность вывода налогового органа об отсутствии деловой цели, экономической обоснованности договоров о предоставлении персонала, а также о том, что исключительным мотивом применения указанных договоров является снижение налоговой нагрузки на Предприятие и необоснованное получение налоговой выгоды.
Вместе с тем, суд считает, что расчет суммы единого социального налога, доначисленного по результатам выездной налоговой проверки, произведен налоговым органом с нарушением положений законодательства о налогах и сборах.
В силу статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации бремя доказывания законности и обоснованности принятого решения возлагается на налоговый орган.
В соответствии со статьями 100, 101 НК РФ в акте выездной налоговой проверки и в решении, принятом по ее результатам, должны быть изложены обстоятельства совершенного налогоплательщиком правонарушения со ссылкой на доказательства, их подтверждающие.
Согласно пункту 2 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по единому социальному налогу определяется отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом; статьей 241 НК РФ предусмотрена регрессивная шкала ставок налога.
Суд находит обоснованным довод заявителя о том, что ни в акте налоговой проверки, ни в оспариваемом решении не приведены данные для расчета налогооблагаемой базы по единому социальному налогу в отношении каждого из работников ООО «ППП №1», ООО «ППП №2», ООО «ППП №3», ООО «ППП №4», ООО «ППП №5», ООО «ППП №6», не приведен сам расчет налоговой базы по каждому физическому лицу, вследствие чего невозможно установить, подлежит ли применению и применялась ли регрессивная шкала ставок налога.
Как видно из оспариваемого решения, в качестве налоговой базы для исчисления единого социального налога налоговым органом взята налоговая база по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в соответствии с представленными организациями – аутсорсерами декларациями в Инспекцию ФНС России по Октябрьскому району г. Пензы.
В ходе судебного разбирательства представители налогового органа поясняли, что считают такой способ исчисления единого социального налога правомерным, так как источником выплат для всех работников ООО «ППП №1», ООО «ППП №2», ООО «ППП №3», ООО «ППП №4», ООО «ППП №5», ООО «ППП №6», за которых перечислены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, фактически являлся заявитель. Также представители налогового органа пояснили, что при исчислении налога исследовался вопрос о необходимости применения регрессивной шкалы ставок в соответствии со статьей 241 НК РФ, однако, наличия таких условий не было установлено. Для этого налоговым органом исследовались представленные Инспекций ФНС России по Октябрьскому району г. Пензы реестры сведений о доходах работников за 2007г. (том 6 л.д. 112 – 154, том 7 л.д. 1-20), а также справки формы 2НДФЛ, полученные налоговым органом в электронном виде по специальной связи, в которых, как пояснил представитель налогового органа, разбивка доходов физических лиц по кодам отсутствует.
Из пояснений представителей налогового органа в ходе судебного разбирательства следует, что выплаты некоторым работникам организаций – аутсорсеров, в частности, генеральному директору Минх Е.В., бухгалтеру Никифоровой Н.А., кассиру Чевтаевой Л.В. вошли в налоговую базу для исчисления единого социального налога, хотя указанные лица по договорам аустсорсинга Предприятию не предоставлялись. Вместе с тем, есть ряд лиц, которые были переданы Предприятию по договорам о предоставлении персонала, однако, сведения о доходах в отношении них отсутствуют, в связи с чем не представилось возможным исчислить единый социальный налог отдельно по каждому физическому лицу. Налоговый орган полагал, что при этом права и законные интересы налогоплательщика не нарушены, поскольку не исключал возможности, что при исчислении налога в отношении каждого работника отдельно сумма доначислений была бы больше.
Также, налоговым органом в судебное заседание представлены сведения, полученные из органа Пенсионного фонда Российской Федерации, о застрахованных лицах, за которых перечислены страховые взносы. Представитель налогового органа, полагал, что представленные сведения, хотя и получены в ходе судебного разбирательства, за рамками выездной налоговой проверки, могут быть приняты судом в качестве доказательств по делу, поскольку они не дополняют и не опровергают доводов оспариваемого решения налогового органа, а лишь подтверждают правомерность использования в качестве налоговой базы по единому социальному налогу налоговой базы, указанной в декларациях ООО «ППП №1», ООО «ППП №2», ООО «ППП №3», ООО «ППП №4», ООО «ППП №5», ООО «ППП №6» по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.
Арбитражный суд считает, что такой порядок исчисления налога является приблизительным, носит обобщенный характер, тогда как в соответствии с пунктом 2 статьи 237 НК РФ налогоплательщики определяют налоговую базу отдельно по каждому физическому лицу.
Так, для исчисления налога с выплат, произведенных работникам, переданным Предприятию по договору аутсорсинга с ООО «ППП № 1», в качестве налоговой базы налоговым органом взята база для исчисления страховых взносов в сумме 4487268руб., рассчитанная за 116 застрахованных работников.
При этом, в соответствии с заявкой (приложение к договору о предоставлении персонала от 28.04.07 между Предприятием и ООО «ППП №1») Предприятие просило предоставить ему 90 работников (том 2 л.д. 117об.), дополнительным соглашением № 1 от 28.04.07 к указанному договору сторонами согласованы кандидатуры 90 работников (том 2 л.д. 118-119), в соответствии с информацией о предоставлении персонала (том 2 л.д. 129-146) в мае 2007г. Предприятием использованы 86 работников, в июне 2007г. – 87работников, в июле 2007г. – 86, августе 2007г. – 88, сентябре 2007г. – 88, ноябре 2007г. – 84, декабре 2007г. – 84.
В соответствии с полученными налоговым органом в Пенсионном фонде в ходе судебного разбирательства сведениями список застрахованных в целях обязательного пенсионного страхования лиц ООО «ППП №1» в 2007г. составляет 105 человек. Кроме того, в этот список включены работники – Гришина Татьяна Васильевна, Громова Татьяна Николаевна, Добель Ольга Александровна, Минх Елена Витальевна, Никифорова Наталья Александровна, Початкова Елена Павловна, Саулькина Евгения Васильевна, Филимошкина Мария Алексеевна, Фурсикова Елена Анатольевна, Чевтаева Любовь Владимировна, выплаты которым включены в налоговую базу для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и, следовательно, включены налоговым органом в налоговую базу для исчисления единого социального налога. Однако, факт предоставления их Предприятию организацией – аутсорсером ООО «ППП №1» информацией об использовании персонала (том 2 л.д. 129-146) не подтверждается.
В числе материалов выездной налоговой проверки для приобщения к материалам дела представлены полученные налоговым органом из Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г. Пензы сведения о сумме среднегодового дохода в отношении 51 работника (том 6 л.д. 114-122), поименный перечень которых не совпадает ни с данными информации об использовании персонала, ни с данными, полученными в органе Пенсионного фонда. При этом в информации об использовании персонала указаны работники, которые фактически были использованы Предприятием в трудовом процессе, однако, в списке лиц, застрахованных в органе Пенсионного фонда, они не значатся, следовательно, выплаты этим работникам не были включены в налоговую базу для исчисления единого социального налога (например, водитель Власов Е.А.).
Для исчисления налога с выплат, произведенных работникам, переданным Предприятию по договору аутсорсинга с ООО «ППП № 2», в качестве налоговой базы налоговым органом взята база для исчисления страховых взносов в сумме 4683430руб., рассчитанная за 111 застрахованных работников.
При этом, в соответствии с заявкой (приложение к договору о предоставлении персонала от 01.07.07 между Предприятием и ООО «ППП №2») Предприятие просило предоставить ему 92 работника (том 3 л.д. 3), дополнительным соглашением № 1 от 01.07.07 к указанному договору сторонами согласованы кандидатуры 86 работников (том 3 л.д. 2), в соответствии с информацией о предоставлении персонала (том 3 л.д. 4-15) в июле 2007г. Предприятием использованы 89 работников, в августе 2007г. – 97 работников, в сентябре 2007г. – 96, в октябре 2007г. – 96, в ноябре 2007г. – 97, в декабре 2007г. – 94.
В соответствии с полученными налоговым органом в Пенсионном фонде в ходе судебного разбирательства сведениями список застрахованных в целях обязательного пенсионного страхования лиц ООО «ППП №2» в 2007г. составляет 94 человека. Кроме того, в этот список включены работники – Минх Елена Витальевна, Никифорова Наталья Александровна , Чевтаева Любовь Владимировна, выплаты которым включены в налоговую базу для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и, следовательно, включены налоговым органом в налоговую базу для исчисления единого социального налога. Однако, факт предоставления их Предприятию организацией – аутсорсером ООО «ППП №2» информацией об использовании персонала (том 3 л.д. 4-15) не подтверждается.
В числе материалов выездной налоговой проверки для приобщения к материалам дела представлены полученные налоговым органом из Инспекции ФНС России по Октябрьскому району г. Пензы сведения о сумме среднегодового дохода в отношении 51 работника (том 6 л.д. 125-135), поименный перечень которых не совпадает ни с данными информации об использовании персонала, ни с данными, полученными в органе Пенсионного фонда.
Аналогичная ситуация прослеживается по остальным организациям – аутсорсерам.
Кроме того, при отсутствии документально подтвержденных данных о налоговой базе на каждое физическое лицо нарастающим итогом с начала года налоговый орган не имел реальной возможности установить необходимость применения регрессивной шкалы ставок налога в соответствии со статьей 241 НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки составляется в установленной форме акт налоговой проверки.
В акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах (подпункты 12, 13 пункта 3 статьи 100 НК РФ).
Согласно требованиям к составлению акта налоговой проверки, утвержденным Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, акт выездной налоговой проверки должен содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки, на отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Кодекса, предусматривающие ответственность за выявленные налоговые правонарушения.
Каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне. Изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.
Пункт 1 статьи 101 НК РФ устанавливает, что акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и по ним должно быть принято решение.
В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.
В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.
В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 настоящего Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы (пункт 6 статьи 101 НК РФ).
Процедура осуществления налогового контроля, оформления ее результатов четко регламентирована нормами НК РФ, что исключает произвольные действия налогового органа.
Налоговый кодекс Российской Федерации не предоставляет право налоговому органу выносить решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, резолютивная часть которого содержит указание на неуплату налога в большем размере, чем установлено материалами проверки.
В нарушение приведенных положений правовых норм составленный по результатам выездной налоговой проверки акт и вынесенное по результатам его рассмотрения оспариваемое решение налогового органа не содержат анализа документально подтвержденных данных, послуживших основанием для формирования налоговой базы для начисления единого социального налога, не приведен соответствующий расчет в соответствии с требованиями статей 237, 241 НК РФ. Размер доначисленного единого социального налога надлежащим образом налоговым органом не подтвержден, поскольку первичные бухгалтерские документы, подтверждающие начисление работникам заработной платы, на основании которых составлялась отчетность в орган Пенсионного фонда Российской Федерации, не исследовались, встречные налоговые проверки организаций – аутсорсеров не производились.
Довод представителей налогового органа, приведенный в судебном заседании, о том, что при исчислении налога им учитывались сведения, содержащиеся в справках формы 2-НДФЛ, полученные из соответствующей базы в электронном виде, не нашел своего подтверждения ни в акте проверки, ни в решении. Кроме того, справки формы 2-НДФЛ, не содержащие разбивки доходов по кодам, не могут служить документом, позволяющим в надлежащем порядке определить налоговую базу по единому социальному налогу.
Перечисленные выше противоречия налоговым органом не исследованы и не устранены, в том числе, путем сбора иных доказательств.
Довод налогового органа о том, что подобным расчетом не нарушаются права и законные интересы заявителя, поскольку в случае исчисление налога в соответствии с пунктом 2 статьи 237 НК РФ сумма доначислений могла быть больше, суд находит неправомерным, противоречащим основным началам законодательства о налогах и сборах, закрепленным в статье 3 НК РФ, в соответствии с которой каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы; налоги и сборы должны иметь экономическое обоснование и не могут быть произвольными.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ плательщик налога на прибыль организаций уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
По результатам проверки налоговый орган исключил из состава расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, затраты Предприятия в сумме 2502993,41руб. по оплате вознаграждений по спорным договорам о предоставлении персонала.
Поскольку суд признал обоснованным вывод налогового органа об отсутствии деловой цели, экономической обоснованности договоров о предоставлении персонала, а также о том, что исключительным мотивом применения указанных договоров является снижение налоговой нагрузки на Предприятие и необоснованное получение налоговой выгоды, суд находит правомерным заключение налогового органа о необоснованном включении затрат Предприятия по оплате вознаграждений по договорам аутсорсинга в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
В связи с тем, что заключенные Предприятием с ООО «ППП №1», ООО «ППП №2», ООО «ППП №3», ООО «ППП №4», ООО «ППП №5», ООО «ППП №6» договоры о предоставлении персонала, акты выполненных работ, выставленные организациями – аутсорсерами счета не содержат расшифровки стоимости услуг по указанным договорам, сумма вознаграждения, включенного в стоимость услуг, определена налоговым органом путем сопоставления данных деклараций по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, представленных организациями – аутсорсерами за 2007г., и стоимостью услуг, отраженной в актах приемки выполненных работ (страница 15 решения).
Суд находит, что данный порядок определения суммы вознаграждения по договорам аутсорсинга использован налоговым органом неправомерно в силу приведенных выше неустранимых противоречий в количественном составе используемого Предприятием персонала, что привело к неправильному доначислению налога на прибыль организаций.
Довод заявителя о том, что в случае доначисления по результатам проверки единого социального налога налоговый орган обязан был уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на сумму доначисленного единого социального налога, подлежащего уплате в федеральный бюджет, фонд социального страхования, федеральный фонд обязательного медицинского страхования, территориальный фонд обязательного медицинского страхования, а не только на сумму заработной платы и отчислений по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, суд считает обоснованным.
Опровергая указанный довод заявителя, представитель налогового органа в судебном заседании указал, что исчисление налога на прибыль организаций произведено без учета доначисленного заявителю единого социального налога, поскольку в случае признания в последующем судом недействительным решения налогового органа в части доначисления единого социального налога он будет лишен возможности восстановить налогоплательщику в данной части налог на прибыль. При этом налоговый орган полагает, что данное обстоятельство не нарушает прав и законных интересов заявителя, поскольку он имеет право подать уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль, заявив суммы единого социального налога в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
По мнению суда, данные возражения налогового органа нельзя признать основанными на нормах Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку проводя налоговую проверку, налоговый орган проверяет правильность исчисления налогов, устанавливая при этом правильность формирования налогоплательщиком облагаемой базы по соответствующим налогам. При установлении тех или иных нарушений налоговый орган самостоятельно, на основании первичных и бухгалтерских документов, а также полученных в ходе проверки данных, формирует облагаемую базу и определяет действительную обязанность налогоплательщика по уплате тех или иных налогов.
Таким образом, при установленной судом противоречивости, неполноте и отсутствии достаточных доказательств, подтверждающих реальный размер объектов обложения единым социальным налогом, налогом на прибыль организаций, принимая во внимание, что неправильное исчисление налогов привело к неправильному исчислению пеней, штрафов, суд не может признать оспариваемое решение налогового органа законным.
В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000руб. подлежат отнесению на ответчика. Поскольку в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации ответчик от уплаты государственной пошлины освобожден, уплаченная заявителем при подаче заявления государственная пошлина в сумме 3000руб. подлежит возврату заявителю из федерального бюджета.
Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
Р Е Ш И Л :
Признать недействительным проверенное на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Пензы № 12-09/16 от 06.04.09 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Возвратить муниципальному унитарному предприятию «Пассажирские перевозки г. Пензы» из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 3000руб.
Решение может быть обжаловано в Одиннадцатый Арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его вынесения либо в Федеральный Арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня вступления решения в законную силу.
Судья Н.В. Дудорова
