Решение от 16 декабря 2009 года №А42-3263/2009

 
 
АРБИТРАЖНЫЙ  СУД   МУРМАНСКОЙ   ОБЛАСТИ
ул. Книповича, 20, г. Мурманск, 183049
 
E-mail: arbsud.murmansk@polarnet.ru
 
http://murmansk.arbitr.ru/
 
 
Именем Российской Федерации
 
 
     РЕШЕНИЕ
 
    г. Мурманск                                                                                      Дело № А42-3263/2009
 
 
    «16»  декабря 2009 года
 
 
    Дело рассмотрено, резолютивная часть решения вынесена 15.12.2009.
 
    Мотивированное решение в полном объеме изготовлено 16.12.2009.
 
 
    Судья Арбитражного суда Мурманской области  Галко Е.В.
 
    при ведении протокола судебного заседания судьей Галко Е.В.,
 
    рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению 
 
    индивидуального предпринимателя Петровой Антонины Яковлевны
 
    к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску
 
    о признании недействительным в части решения от 26.12.2008 № 02.5-28/266
 
    при участии в судебном заседании представителей:
 
    заявителя – Петровой А.Я. – паспорт 47 02 414330 выдан 28.05.2002 ОВД Ленинского округа г. Мурманска;
 
    ответчика – Серкова В.С. – доверенность от 13.01.2009 № 01-14-31/001520;
 
    Хворостухиной Е.В.– доверенность от 17.11.2009 № 01-14-27/170522;
 
 
    установил:
 
 
    Индивидуальный предприниматель Петрова Антонина Яковлевна (далее – заявитель, предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Мурманской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Мурманску (далее – ответчик, налоговый орган) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 АПК РФ, о признании недействительным решения от 26.12.2008 № 02.5-28/266в части доначисления налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), единого социального налога (далее – ЕСН), налога на добавленную стоимость (далее – НДС) за 2007 год, соответствующих пеней и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122, пунктам 1 и 2 статьи 119 НК РФ (л.д. 126 т. 4, л.д. 84 т. 5).
 
    В обоснование заявленных требований заявитель приводит следующие доводы.
 
    В проверяемом периоде заявитель осуществляла розничную торговлю - деятельность, облагаемую ЕНВД.
 
    С выводом налогового органа об осуществлении оптовой торговли строительными материалами предприниматель не согласна.
 
    Из содержания статей 492, 506 ГК РФ и разъяснений, содержащихся в пункте 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 № 18, следует, основным критерием, позволяющим отличить договор розничной купли-продажи от договора поставки, является цель приобретения товаров – связанная или не связанная с личным, семейным, домашним или иным подобным использованием.
 
    В пункте 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 № 18 указано, что под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.). Однако в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже (параграф 2 главы 30 Кодекса).
 
    Поскольку предприниматель осуществляла предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу через розничную торговую сеть, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.
 
    Кроме того, хозяйствующий субъект, занимающийся розничной торговлей, может реализовывать товар юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям, которые впоследствии используют его для перепродажи и (или) в целях обеспечения предпринимательской деятельности, и не обладает информацией о том, кто и для каких целей приобретает соответствующий товар.
 
    Доказательства того, что предпринимателем осуществлялась оптовая торговля, то есть торговля товарами для их дальнейшей перепродажи покупателям, налоговым органом не представлены, в оспариваемом решении отсутствуют.
 
    Кроме того, налоговый орган неправомерно не включил в расходы по НДФЛ и ЕСН документально подтвержденные расходы по приобретению товаров, реализованных ООО «Яков», а также в налоговые вычеты по НДС суммы налога, уплаченные при приобретении данных товаров.
 
    Заявитель в судебном заседании поддержал заявленные требования по основаниям, изложенным в заявлении и уточненных заявлениях (л.д. 2 т. 1, л.д. 119 т. 4, л.д. 84 т. 5).
 
    Представители ответчика заявленные требования не признали по основаниям, изложенным в отзыве на заявление(л.д. 1 т. 2,л.д. 32 т. 4, л.д. 103 т. 5).
 
    В обоснование своих возражений ответчик приводит следующие доводы.
 
    В ходе проведения проверки Инспекцией было установлено, что в проверяемом периоде предприниматель осуществляла розничную и оптовую торговлю строительными материалами.
 
    В соответствии со статьей 346.28 НК РФ в отношении розничной торговли предприниматель являлась налогоплательщиком ЕНВД.
 
    Реализация строительных материалов ООО «Яков» для их дальнейшего использования данным юридическим лицом в своей предпринимательской деятельности (строительство, производство отделочных работ и т.д.) квалифицирована налоговым органом как оптовая торговля, подлежащая налогообложению по общей системе налогообложения.
 
    В связи с неправомерным применением в отношении деятельности по оптовой торговле системы налогообложения в виде ЕНВД предпринимателю были доначислены НДФЛ, ЕСН и НДС за 2007 год. За неуплату данных налогов и непредставление по ним налоговых деклараций предприниматель был привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122, пунктам 1 и 2 статьи 119 НК РФ.
 
    В связи с отсутствием раздельного учета полученных от розничной торговли доходов и произведенных расходов в соответствии с пунктом 9 статьи 274 НК РФ на основании представленных предпринимателем документов величина расходов была определена налоговым органом пропорционально доле выручки по расчетному счету, которая составила 27,55%.
 
    Кроме того, при осуществлении розничной торговли, облагаемой ЕНВД, предпринимателем выставлялись счета-фактуры с выделением сумм НДС, которые в соответствии с пунктом 5 статьи 173 НК РФ доначислены налоговым органом к уплате в бюджет.
 
 
    Как следует из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверки ИП Петровой А.Я. по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты и перечисления в бюджет НДФЛ, ЕСН, НДС, страховых взносов на ОПС и ЕНВД за период с 01.01.2007 по 31.12.2007.
 
    По результатам проверки составлен Акт проверки от 27.11.2008 № 02.5-28/242 (л.д. 15 т. 1).
 
    Предпринимателем представлены возражения на Акт проверки, которые удовлетворены частично.
 
    По результатам рассмотрения материалов проверки заместителем начальника ИФНС России по г. Мурманску вынесено решение от 26.12.2008 № 02.5-28/266 о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, пунктом 1 статьи 126 НК РФ; пунктами 1 и 2 статьи 119 НК РФ, статьей 123 НК РФ, в виде взыскания штрафа в общей сумме 231 008,43 руб. (л.д. 47 т. 1).
 
    Данным решением заявителю доначислены НДФЛ, ЕСН, НДС, ЕНВД в общей сумме 184 729,04 руб., страховые взносы на ОПС в сумме 2166 руб. и соответствующие пени в общей сумме 21 006,41 руб.
 
    Поскольку решение Инспекции вынесено 31.12.2009 - до вступления в силу с 01.01.2009 пункта 5 статьи 101.2 НК РФ, обязанность соблюдения досудебного порядка обжалования данного решения у заявителя отсутствовала.
 
    Не согласившись с решением налогового органа в части доначисления НДФЛ, ЕСН, НДС, соответствующих пеней и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122, пунктам 1 и 2 статьи 119 НК РФ, заявитель оспорил его в судебном порядке.
 
    Протокольным определением суда от 3.06.2009 в соответствии с пунктом 4 статьи 198 АПК РФ восстановлен пропущенный срок на подачу заявления (л.д. 24 т. 4).
 
 
    Заслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, суд считает заявленные требования подлежащими частичному удовлетворению.
 
    В соответствии с подпунктами 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 кв.м, и в отношении розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
 
    Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде заявитель осуществляла реализацию товаров через объект розничной торговли – магазин «Хозтовары», расположенный в г. Мурманске по ул. Лобова, 49/17.
 
    Реализация товаров через данный магазин осуществлялась предпринимателем физическим и юридическим лицам как за наличный расчет с применением ККТ, так и по безналичному расчету (л.д. 53, 52 т. 1, л.д. 122 т. 2).
 
    Реализация товаров физическим лицам и двум юридическим лицам (ГУЗ «Мурманский областной врачебно-физкультурный диспансер», МОУ Гимназия № 6 г. Мурманска) отнесена налоговым органом к розничной торговле, облагаемой ЕНВД (л.д. 22, 54 т. 1).
 
    Реализация товаров юридическому лицу ООО «Яков» на сумму 753 136,73 руб. (в том числе НДС-114 885,26 руб.) отнесена налоговым органом к оптовой торговле, подлежащей налогообложению по общей системе налогообложения (л.д. 51 т. 2).
 
    Реализация товара данному юридическому лицу квалифицирована налоговым органом как оптовая торговля исходя из цели приобретения товаров, которой являлось использование товара в предпринимательской деятельности (л.д. 49, 50 т. 1).
 
    В соответствии со статьей 346.27 НК РФ розничная торговля - предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
 
    Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.
 
    В соответствии с пунктом 1 статьи 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
 
    Согласно Государственному стандарту Российской Федерации ГОСТ Р 51303-99 «Торговля. Термины и определения» (принят и введен в действие постановлением Госстандарта Российской Федерации от 11.08.99 N 242-ст) оптовой торговлей признается торговля товарами с последующей их перепродажей или профессиональным использованием.
 
    Из содержания приведенных норм следует, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой торговли, является цель приобретения покупателем товара - для личного использования или для предпринимательской деятельности (перепродажи или профессионального использования).
 
    В пункте 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997г. № 18 разъяснено, что под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.). Однако в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже (параграф 2 главы 30 Кодекса).
 
    Следовательно, розничной торговлей признается продажа юридическим лицам товаров для обеспечения их деятельности в качестве организации через розничную торговую сеть.
 
    Продажа юридическим лицам товаров с целью их перепродажи или профессионального использования в предпринимательской деятельности для извлечения дохода относится к оптовой торговле, независимо от объекта торговой сети (розничной или оптовой торговли), через который осуществляется продажа товаров.
 
    Изложенные в заявлении доводы заявителя о том, что предприниматель не обладает информацией о том, для каких целей приобретается соответствующий товар, а налоговый орган не представил доказательств осуществления предпринимателем оптовой торговли товарами для их дальнейшего использования в предпринимательской деятельности, судом не принимаются.
 
    Как следует из материалов дела, Петрова А.Я. является единственным учредителем и генеральным директором ООО «Яков» (л.д. 151, 152 т. 1).
 
    Видами деятельности ООО «Яков» являлись строительство, производство общестроительных работ по возведению зданий, устройство покрытий зданий и сооружений, монтаж инженерного оборудования зданий и сооружений, производство отделочных работ и т.д. (л.д. 38, 101 т. 4).
 
    Как следует из товарных накладных, счетов, счетов-фактур и платежных поручений, в проверяемом периоде предприниматель осуществляла реализацию ООО «Яков» строительных и отделочных материалов для их профессионального использования данным юридическим лицом в предпринимательской деятельности (л.д. 2-52 т. 3).
 
    Данное обстоятельство не оспаривалось заявителем в судебном заседании и подтверждается Муниципальным контрактом на выполнение ремонтных работ в ДУЗ «Детская поликлиника № 2» от 2.03.2007 № 2, Актами о приемке выполненных работ КС-2, Справками выполненных работ КС-3, Локальными сметами, Дефектной ведомостью, платежными поручениями об оплате данных работ (л.д. 45, 52, 56, 57-76 т. 4).
 
    Оплата товаров произведена ООО «Яков» на основании выставленных предпринимателем счетов-фактур, в которых НДС выделен отдельной строкой.
 
    При таких обстоятельствах выводы налогового органа об осуществлении заявителем оптовой торговли товарами в адрес ООО «Яков» соответствуют действующему законодательству, фактическим обстоятельствам и подтверждаются представленными доказательствами.
 
    Доводы предпринимателя о реализации ООО «Яков» товара только на основании товарных накладных от 17.12.2007 № 17, от 27.12.2007 судом не принимаются (л.д. 145-148 т. 1).
 
    Как следует из платежных поручений, заявления предпринимателя и Приложения № 2 к Акту, данный товар был оплачен в 2008 году и в налоговую базу по налогам за 2007 год налоговым органом не включался (л.д. 7, 124-144 т. 1, л.д. 51 т. 2).
 
    Факт реализации товара на сумму 753 138,73 руб. (в т.ч. НДС-114 885,26 руб.), указанного в Приложении № 2 к Акту, подтверждается товарными накладными, счетами, счетами-фактурами, платежными поручениями и не оспаривался заявителем в судебном заседании (л.д. 2-52 т. 3, л.д. 19 т. 5).
 
    Следовательно, доначисление налоговым органом предпринимателю НДФЛ, ЕСН и НДС в отношении данного вида деятельности (оптовая торговля) является правомерным.
 
    Как следует из оспариваемого решения, при формировании налоговой базы по данным налогам на основании представленных заявителем первичных документов о реализации товаров ООО «Яков» в доход по НДФЛ и ЕСН и в налоговую базу по НДС налоговым органом была включена выручка от реализации товара ООО «Яков» в сумме 638 251,47 руб. (л.д. 51 т. 2).
 
    Расходы по НДФЛ и ЕСН и налоговые вычеты по НДС были определены на основании первичных документов, представленных заявителем для проведения налоговой проверки не в полном объеме.
 
    Суд считает, что формирование расходов по НДФЛ и ЕСН произведено налоговым органом с нарушением положений Налогового кодекса РФ.
 
    В соответствии со статьей 221 НК РФ при исчислении базы, облагаемой НДФЛ, индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
 
    Согласно пункту 2 статьи 236 НК РФ объектом обложения ЕСН для налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 НК РФ (индивидуальные предприниматели и адвокаты), признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
 
    При этом состав расходов, учитываемых для целей обложения НДФЛ и ЕСН, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации.
 
    Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
 
    Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
 
    Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
 
    Пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика, использующего специальный налоговый режим в виде ЕНВД, вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в случае ведения наряду с деятельностью, облагаемой ЕНВД, иной деятельности, в отношении которой налоги уплачиваются в соответствии с иным режимом налогообложения.
 
    Одно из последствий неведения такого учета предусмотрено пунктом 9 статьи 274 НК РФ, согласно которому расходы налогоплательщика в случае невозможности их разделения между видами деятельности определяются пропорционально доле доходов от деятельности, облагаемой ЕНВД, в общем доходе организации (предпринимателя) по всем видам деятельности.
 
    В связи с отсутствием раздельного учета затрат по розничной и оптовой торговле в соответствии с пунктом 9 статьи 274, пунктом 4 статьи 170 НК РФ налоговый орган пропорционально распределил расходы по НДФЛ и ЕСН и налоговые вычеты по НДС только по аренде (л.д. 60, 70 т. 1).
 
    Материальные расходы и налоговые вычеты по НДС, связанные с приобретением реализованных товаров, определены налоговым органом в сумме документально подтвержденных затрат – по НДФЛ и ЕСН в сумме 4 219,35 руб., по НДС в сумме 755,14 руб. (л.д. 60, 70 т. 1, л.д. 27, 32-34, 88 т. 5).
 
    Остальные расходные документы не были приняты в качестве документов, подтверждающих расходы по оптовой торговле, поскольку содержали наименование товаров, не соответствующее наименованию товаров, реализованных ООО «Яков».
 
    В соответствии со статьей  221 НК РФ на основании заявления налогоплательщика в расходы по НДФЛ налоговым органом были включены расходы в размере 20% общей суммы дохода в сумме 127 650,30 руб. (638 251,47 х 20%) (л.д. 60 т. 1, л.д. 129 т. 2).
 
    В расходы по ЕСН были включены только документально подтвержденные материальные расходы в сумме 4 219,35 руб. со ссылкой на то, что предусмотренное статьей 221 НК РФ право на получение профессионального вычета в размере 20% суммы дохода для целей исчисления налоговой базы по ЕСН не применяется (л.д. 64 т. 1).
 
    Кроме того, в расходы по ЕСН были включены банковские расходы в сумме 9 015 руб. и пропорционально определенные расходы по аренде в сумме 37 360,11 руб. (л.д. 60 т. 1).
 
    Всего по ЕСН были приняты расходы в сумме 50 594,49 руб. (4 219,35+9 015+37 360,11) (л.д. 60, 66 т. 1).
 
    Вместе с тем, различное определение суммы расходов для целей налогообложения НДФЛ И ЕСН не соответствуют положениям Налогового кодекса РФ.
 
    Как следует из оспариваемого решения, определить сумму расходов, связанную с извлечением дохода от оптовой торговли, не представилось возможным в связи с отсутствием у налогоплательщика учета доходов и расходов по оптовой торговле и частичным представлением налогоплательщиком документов, подтверждающих данные расходы.
 
    В соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 25.05.2004 № 668/04, определение суммы налога, подлежащего внесению в бюджет, производится на основании данных о доходах и расходах. При невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, следует руководствоваться соответствующим правилом, предусмотренным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов.
 
    В случае, если налогоплательщик не может представить документы, подтверждающие сумму расходов, инспекция должна определить сумму, исходя из данных об иных аналогичных налогоплательщиках в соответствии с указанной правовой нормой.
 
    В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ в случае непредставления налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов, расходов, объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, налоговые органы вправе определять суммы налогов расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.
 
    Как следует из материалов дела, в связи с применением заявителем в отношении деятельности по оптовой торговле системы налогообложения в виде ЕНВД заявитель не вел учет доходов и расходов.
 
    Данное обстоятельство налоговым органом не оспаривается и отражено в оспариваемом решении (л.д. 23 т. 1).
 
    Документы, содержащие сведения о расходах, необходимые для расчета налогов, налогоплательщиком не были представлены в Инспекцию в полном объеме
 
    Как следует из пояснений заявителя, учет доходов и расходов по общей системе налогообложения не велся в связи с применением системы налогообложения в виде ЕНВД. В связи с этим документы, подтверждающие расходы, не были сразу найдены и представлены в налоговый орган для проведения проверки.
 
    Заявитель считал, что правомерно исчислял ЕНВД при реализации товаров ООО «Яков», в связи с чем значение первичным документам по приобретению товара не придавал.
 
    Книга учета доходов и расходов за 2007 год, представленная налогоплательщиком 23.12.2008 на рассмотрение материалов проверки, была составлена заявителем после получения Акта проверки от 27.11.2008, в котором содержатся выводы налогового органа о неправомерном исчислении ЕНВД в отношении деятельности по реализации товаров ООО «Яков», облагаемой НДФЛ (л.д. 45, 130 т. 2). Наличие на титульном листе данной Книги даты 31.12.2007 заявитель объяснила проставление даты задним числом.
 
    Остальные документы: журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж заявитель также составляла после получения Акта проверки.
 
    Данные обстоятельства свидетельствуют об отсутствииу заявителя учета доходов, расходов и объектов налогообложения, на основании которого исчисляются налоги по общей системе налогообложения, приведшем к невозможности исчислить налоги, что является основанием для исчисления налоговым органом налогов расчетным путем в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.
 
    Положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ при расчете налогов налоговым органом не применялось, что привело к неправильному исчислению НДФЛ и ЕСН.
 
    В пункте 2.1 Определения от 02.04.2009 № 478-О-О  Конституционный Суд РФ указал, что из смысла статей 209 и 210, 236, 237 НК РФ следует, что формально для индивидуального предпринимателя налоговые базы по налогу на доходы физических лиц и по единому социальному налогу совпадают, поскольку представляют собой доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
 
    Следовательно, при определении суммы расходов, связанных с извлечением дохода от предпринимательской деятельности, должна применяться единая методика их определения.
 
    Определение расходов по НДФЛ в размере 20% суммы дохода в сумме 127 650,30 руб. (в связи с отсутствием документов), а расходов по ЕСН в сумме 50 594,49 руб. (на основании представленных не в полном объеме документов) не согласуется с принципом справедливости налогообложения и единообразия при определении понесенных предпринимателем расходов от осуществления предпринимательской деятельности за один и тот же налоговый период.
 
    Исчисление налоговой базы по НДФЛ и ЕСН на основе определенных разными способами расходов исключает возможность правильного исчисления суммы налога.
 
    Норма подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ создает дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивает баланс публичных и частных интересов.
 
    Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 05.07.2005 № 301-О указал, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований.
 
    Отсутствие как у налогоплательщика, так и у Инспекции необходимых для расчета налога документов не позволяло проверить правильность их определения, в связи с чем  налоговый орган неправомерно исчислил налоги на основании неполной информации о налогоплательщике.
 
    Имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике было недостаточно для правильного исчисления налога, в связи с чем Инспекция должна была определить сумму налога на основании данных об иных аналогичных налогоплательщиках.
 
    Довод налогового органа о том, что определение налоговым органом сумм налогов, подлежащих внесению в бюджет, на основании данных об иных налогоплательщиках возможно только при полном отсутствии документов, судом не принимается.
 
    Данное условие в качестве исключения для применения расчетного метода исчисления налога в подпункте 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ не содержится.
 
    Аналогичная правовая позиция содержится в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2004 № 668/04.
 
    Таким образом, при исчислении НДФЛ и ЕСН  налоговый орган должен был применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.
 
 
    В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты по НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).
 
    Определение налоговых вычетов по НДС в сумме 7 479,84 руб. на основании представленных заявителем счетов-фактур соответствует данным положениям Кодекса (л.д. 70, 71 т. 1).
 
    Применение расчетного метода для определения налоговых вычетов по НДС Налоговым кодексом РФ не предусмотрено.
 
    В соответствии с пунктом 7 статьи 166 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.
 
    Таким образом, специальной нормой Кодекса предусмотрена возможность применения расчетного метода исчисления налога, а не налоговых вычетов.
 
    НДС исчисляется в соответствии со статьей 166 НК РФ как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, в формировании которой налоговые вычеты не участвуют.
 
    Поскольку налоговые вычеты налоговую базу по НДС не формируют и на размер исчисленного в соответствии со статьей 166 НК РФ налога не влияют, положения пункта 7 статьи 166 НК РФ в отношении налоговых вычетов неприменимы.
 
    При таких обстоятельствах определение налоговым органом налоговых вычетов по НДС на основании представленных налогоплательщиком счетов-фактур соответствует положениям статей 171, 172 НК РФ.
 
 
    Вместе с тем, заявителем были представлены в суд дополнительные документы, подтверждающие расходы по приобретению товара, реализованного ООО «Яков», и налоговые вычеты по НДС (л.д.  35-49 т. 5).
 
    При проведении назначенной судом сверки сумм расходов и налоговых вычетов по НДС, связанных с приобретением товара, реализованного ООО «Яков», было установлено, что дополнительно представленные заявителем счета-фактуры, товарные накладные и платежные поручения подтверждают факт приобретения и оплаты товара на сумму 309 167,50 руб. (в т.ч. НДС- 45 148,29 руб.) (л.д. 15, 90 т. 5).
 
    Пунктом 1 статьи 65 АПК РФ установлено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
 
    В соответствии со статьей 71 АПК РФ каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.
 
    В пункте 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001г. № 5 указано, что суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщику налоговым органом.
 
    Данная позиция также подтверждается определением Конституционного суда Российской Федерации от 12.07.2006 № 267-О, в котором указано, что часть 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ предполагает, что налогоплательщик вправе предоставить, а арбитражные суды обязаны исследовать документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета.
 
    Учитывая изложенное суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений, независимо от того, были ли они представлены для проведения налоговой проверки. 
 
    Суд, приняв и оценив представленные заявителем счета-фактуры,  товарные накладные и квитанции к приходным кассовым ордерам, считает возможным принять их в качестве документов, подтверждающих расходы по НДФЛ и ЕСН в сумме 264 019,21 руб., и служащих основанием для принятия налоговых вычетов по НДС в сумме 45 148,29 руб. (л.д. 90 т. 5).
 
    В соответствии с правовой позицией Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 05.10.2004 № 4909/04, если налогоплательщик в процессе рассмотрения арбитражным судом дела указывает на наличие у него права на налоговые вычеты, то это обстоятельство нуждается в проверке независимо от предварительного обращения налогоплательщика с соответствующим заявлением в налоговый орган.
 
    Следовательно, непредставление налогоплательщиком налоговых деклараций по НДФЛ и ЕСН за 2007 год и указание в налоговых декларациях по НДС меньшей суммы налоговых вычетов не лишает его права на применение налоговых вычетов в сумме, которая подтверждена документами, представленными для проведения проверки и в судебное заседание.
 
    Возражая против принятия судом дополнительно представленных заявителем документов, представители налогового органа сослались на несоответствие представленных заявителем счетов-фактур требованиям пункта 6 статьи 169 НК РФ, поскольку счета-фактуры подписаны руководителями, сведения о которых в ЕГРЮЛ поставщиков отсутствуют.
 
    Согласно пункту 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
 
    Как следует из материалов дела, товарные накладные и счета-фактуры, выставленные ООО «Кластер», подписаны в графе «Руководитель» Ткаченко  Л.А., в графе «Главный бухгалтер» Хохловой И.Г.  Квитанции к приходным кассовым ордерам подписаны главным бухгалтером Хохловой И.Г. (л.д. 35-38 т. 5).
 
    Согласно выписке из ЕГРЮЛ руководителем  ООО «Кластер» является  Мухин А.А. (л.д. 54 т. 5).
 
    Товарные накладные и счета-фактуры, выставленные ООО «Интел Торг», подписаны в графе «Руководитель» Рамхович И.В., в графе «Главный бухгалтер» Фадеевой Е.Н. Квитанции к приходным кассовым ордерам подписаны главным бухгалтером Фадеевой Е.Н. (л.д. 39-42, 45, 46 т. 5).
 
    Согласно выписке из ЕГРЮЛ руководителем  ООО «Интел Торг» является  Куманина К.Е. (л.д. 51 т. 5).
 
    Товарная накладная и счет-фактура, выставленный ООО «Марсар», подписаны в графе «Руководитель» Романенко Д.Л., в графе «Главный бухгалтер» Красновой О.А. Квитанция к приходному кассовому ордеру подписана главным бухгалтером Красновой О.А. (л.д. 43, 44 т. 5).
 
    Согласно выписке из ЕГРЮЛ руководителем  ООО «Марсар» является  Исаев М.С. 09.08.2008 в ЕГРЮЛ внесена запись об исключении юридического лица, фактически прекратившего  свою деятельность, из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа (л.д. 59 оборот т. 5).
 
    Иные доказательства подписания счетов-фактур лицами, не имеющими на это полномочий, налоговым органом не представлены и на наличие таких доказательств ответчик не ссылается.
 
    Вместе с тем, наличие в ЕГРЮЛ иных сведений о руководителе не является доказательством отсутствия у подписавших счета-фактуры лиц полномочий на их подписание.
 
    Внесение в ЕГРЮЛ сведений о главном бухгалтере юридического лица Законом от 08.08.2001 № 129-ФЗ не предусмотрено, в связи с чем выписки из ЕГРЮЛ не являются доказательством подписания счетов-фактур не главными бухгалтерами поставщиков.
 
    Ответчиком представлены выписки из ЕГРЮЛ, в которых содержатся сведения о вышеназванных руководителях по состоянию на 2007 год и на 2009 год (л.д. 50-62, 129 т. 5).
 
    Вместе с тем, в соответствии со статьей 40 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» полномочия единоличного исполнительного органа общества возникают с момента его избрания компетентным органом управления общества.
 
    Таким образом, данный Закон не связывает момент возникновения полномочий у руководителя общества с моментом внесения соответствующих сведений в ЕГРЮЛ.
 
    Кроме того, в соответствии со статьями 9, 18 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ изменения, касающиеся сведений о юридическом лице, вносятся в ЕГРЮЛ на основании заявления уполномоченного лица организации.
 
    Непредставление необходимых для включения в государственные реестры сведений в соответствии с пунктом 1 статьи 25 Закона № 129-ФЗ является основанием для привлечения юридического лица к ответственности, установленной законодательством РФ, и не свидетельствуют об отсутствии у избранных руководителей соответствующих полномочий.
 
    Таким образом, содержащиеся в ЕГРЮЛ сведения о руководителях поставщиков не являются доказательством подписания представленных заявителем счетов-фактур неуполномоченными лицами.
 
    Сведения о руководителе ООО «Марсар» внесены в ЕГРЮЛ при государственной регистрации юридического лица на основании заявления от 23.06.2005 (л.д. 107, 113 т. 5).  Доказательства, свидетельствующие о том, что Исаев М.С. являлся руководителем Общества и в 2007 году, в материалах дела отсутствуют.
 
    Кроме того, в соответствии с пунктом 6 статьи 169 НК РФ счета-фактуры могут быть подписаны не только руководителями, но и иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации помимо руководителей.
 
    Доказательства отсутствия у лиц, подписавших счета-фактуры, полномочий на их подписание налоговым органом не представлены.
 
    Налоговым законодательством Российской Федерации не предусмотрена обязанность налогоплательщика проверять контрагентов и полномочия лиц, подписавших их документы.
 
    Согласно положениям главы 21 НК РФ право налогоплательщика на налоговый вычет непосредственно связано с приобретением им товаров (работ, услуг), то есть с осуществлением хозяйственной операции по приобретению товаров (работ, услуг).
 
    В соответствии с главами 23, 24 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить полученные им доходы на сумму произведенных расходов. При этом материальные расходы, к которым относятся товары, приобретенные для перепродажи, также связаны с операциями по приобретению товаров (работ, услуг).
 
    Следовательно, для признания за налогоплательщиком права на налоговый вычет по НДС и на уменьшение налоговой базы по НДФЛ и ЕСН на сумму произведенных затрат требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров.
 
    Данная правовая позиция содержится в Постановлении Президиума ВАС РФ от 20.11.2007 № 9893/07.
 
    Из пунктов 3, 4 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 следует, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) или налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
 
    При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.
 
    В то же время нарушение контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей само по себе не является доказательством получения налогоплательщиком налоговой выгоды.
 
    Как установлено судом, заявитель совершал операции с реальными, имеющими действительную стоимость товарами. Данные товары были реализованы заявителем ООО «Яков», который в свою очередь использовал приобретенные строительные материалы для осуществления предпринимательской деятельности.
 
    Выручка от реализации приобретенных предпринимателем товаров включена налоговым органом в доходы по НДФЛ, ЕСН и НДС.
 
    Факт приобретения товаров, их оплаты и использования в хозяйственной деятельности подтверждается представленными заявителем первичными документами: счетами-фактурами, товарными накладными, квитанциями к приходным кассовым ордерам, которые содержат оттиски печатей организаций-поставщиков (л.д. 31-46 т. 5).
 
    Данные обстоятельства свидетельствуют о реальном исполнении обеими сторонами сделок принятых на себя обязательств по передаче товара и его оплате, а, следовательно, об осуществлении заявителем реальных хозяйственных операций по приобретению у поставщиков товаров, впоследствии реализованных ООО «Яков».
 
    Поставщики товаров на момент приобретения заявителем товаров были зарегистрированы в ЕГРЮЛ.
 
    Счета-фактуры, товарные накладные и квитанции к приходным кассовым ордерам заверены печатями поставщиков и содержат информацию, подтвержденную сведениями ЕГРЮЛ. Сведения об ИНН и юридических адресах поставщиков, содержащиеся в счетах-фактурах, соответствуют данным, содержащимся в выписках из ЕГРЮЛ, и позволяют определить контрагентов по сделке и их адреса.
 
    Счета-фактуры содержат сведения о наименовании приобретенных товарах, их количестве, цене, сумме налога, что позволяет определить объект сделки и сумму налога, принимаемую к вычету.
 
    Как следует из представленного налоговым органом Устава ООО «Марсар», одним из видов деятельности данного Общества являлась оптовая торговля строительными материалами, скобяными изделиями и т.д. (л.д. 120 т. 5).
 
    ИП Петрова А.Я. приобрела у данной организации строительные материалы (л.д. 43 т. 5).
 
    Счета-фактуры, содержащие все требуемые сведения и позволяющие определить контрагента и объект сделки, являются основанием применения налогового вычета (определение Конституционного Суда РФ от 15.02.2005 № 93-О).
 
    Кроме того, на момент приобретения товара предприниматель считала себя налогоплательщиком ЕНВД, для исчисления которого расходы и налоговые вычеты по НДС не учитываются, в связи с чем не могла совершать спорные операции исключительно с целью получения необоснованной налоговой выгоды.
 
    Конституционный Суд РФ в определении от 16.10.2003 № 329-О разъяснил, что в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности. Однако правоприменительные органы не вправе истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающие на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством, в том числе устанавливать действительных руководителей контрагентов и исследовать достоверность учиненных им подписей.
 
    Петрова А.Я. в судебном заседании пояснила, что сама ездила за товаром в г. Москву по адресам поставщиков, указанным в документах. Документы оформляли работавшие там люди. В связи с исполнением поставщиками обязанности по поставке товара у нее отсутствовали сомнения в достоверности содержащихся в документах сведений.
 
    В соответствии со статьей 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
 
    Следовательно, именно налоговый орган должен представить в суд доказательства подписания счетов-фактур неуполномоченными лицам и недостоверности содержащихся в них сведений о руководителях поставщиков.
 
    Налоговым органом такие доказательства не представлены.
 
    Непредставление налогоплательщиком спорных счетов-фактур для проведения выездной налоговой проверки не препятствовало налоговому органу представить такие доказательства в судебное заседание.
 
    Оригиналы счетов-фактур и первичных документов были представлены заявителем в судебное заседание 08.07.2009 и возвращены заявителю для представления в налоговый орган для проведения сверки сумм расходов и налоговых вычетов по НДС, назначенной определением суда от 08.07.2009 (л.д. 13, 14 т. 5).
 
    Документы для проведения сверки были представлены заявителем в налоговый орган в сентябре 2009 года, в связи с чем у налогового органа было достаточно времени для представления доказательств несоответствия счетов-фактур требованиям статьи 169 НК РФ.
 
    Первоначально представленные ответчиком выписки из ЕГРЮЛ поставщиков датированы 24.09.2009, поручения ИФНС России по г. Мурманску в налоговые органы по месту учета поставщиков датированы 25.09.2009 (л.д. 50, 63-70 т. 5).
 
    Следовательно, налоговому органу было известно о несоответствии содержащихся в счетах-фактурах данных о руководителях поставщиков  данным ЕГРЮЛ не позднее 24.09.2009.
 
    В связи с неполучением Инспекцией ответов на данные поручения суд дважды откладывал судебные заседания по ходатайствам представителей ответчика на длительное время - 14.10.2009 и 17.11.2009; в судебном заседании 09.12.2009 был объявлен перерыв до 15.12.2009 (л.д. 80, 96 т. 5).
 
    Ответчиком представлены доказательства отправки по электронной почте только двух поручений в отношении ООО «Кластер» (№ 147841, 3482) и уведомления о получении одного из них (л.д.75, 76, 91, 92 т.5).
 
    В судебное заседание 09.12.2009 и 15.12.2009 представителями ответчика представлены копия регистрационного дела ООО «Марсар» и письмо ИФНС России № 36 по г. Москве о невозможности представить документы (информацию) в отношении ООО «Марсар» в связи с исключением данного юридического лица из ЕГРЮЛ как фактически прекратившего свою деятельность.
 
    Данные сведения внесены в ЕГРЮЛ 09.08.2008, т.е. после приобретения заявителем товара у ООО «Марсар» (л.д. 43, 58 оборот т. 5).
 
    До 15.12.2009 документы (информация) от налоговых органов по месту учета ООО «Интел Торг» и ООО «Кластер» в налоговый орган не поступили и в суд не представлены, в связи с чем суд рассмотрел дело на основании имеющихся в деле доказательств.
 
    В соответствии с Законом РФ «О налоговых органах в Российской Федерации» от 21.03.1991 № 943-1 налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах.
 
    Непредставление в течение трех месяцев одним налоговым органом по запросу другого налогового органа запрошенных документов (информации) свидетельствует о невыполнении налоговыми органами своих функций и обязанностей по представлению доказательств, в связи с чем не является основанием для очередного отложения рассмотрения дела.
 
    Статьей 89 НК РФ установлен срок проведения выездной налоговой проверки не более двух месяцев.
 
    С сентября 2009 года по 15.12.2009 истекло более двух месяцев.
 
    Таким образом, предоставленное судом ответчику время для представления доказательств превышает срок проведения проверки.  
 
    Доказательства отсутствия у лиц, подписавших документы, полномочий на их подписание, равно как и доказательства осведомленности об этом налогоплательщика, налоговый орган не представил.
 
    В соответствии со статьей 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.
 
    Содержащиеся в ЕГРЮЛ сведения о руководителях поставщиков не являются достаточными доказательствами подписания счетов-фактур неуполномоченными лицами, иными доказательствами не подтверждены, в связи с чем отсутствует возможность их оценки во взаимной связи с другими доказательствами.
 
    С учетом изложенного возражения налогового органа против принятия дополнительно представленных заявителем документов судом не принимаются.
 
    Как следует из оспариваемого решения, налогоплательщиком для проведения проверки были представлены документы, подтверждающие расходы по НДФЛ и ЕСН в сумме 50 594,49 руб.  В судебное заседание дополнительно представлены документы, подтверждающие расходы на сумму 264 019,21 руб.
 
    Следовательно, общая сумма документально подтвержденных расходов составляет 314 613,70 руб. (50 594,49 + 264 019,21).
 
    В соответствии с абзацем 4 пункта 3 статьи 221 НК РФ документально подтвержденные расходы не могут учитываться одновременно с расходами в пределах установленного норматива.
 
    По НДФЛ налоговым органом были приняты расходы в размере 20% общей суммы доходов в размере 127 650,30 руб.
 
    Таким образом, документально подтвержденные расходы в сумме 314 613,70 руб. подлежат включению в состав профессиональных налоговых вычетов без учета расходов в пределах установленного норматива (127 650,30 руб.).
 
    Следовательно, на основании документов, подтверждающих расходы, представленных заявителем для проведения проверки и в судебное заседание, дополнительно подлежат включению в расходы по НДФЛ затраты в сумме 186 963,4 руб. (314 613,70 - 127 650,30).
 
    По ЕСН налоговым органом были приняты расходы в сумме 50 594,49 руб. На  основании дополнительно представленных документов дополнительно подлежат включению в расходы по ЕСН затраты в сумме 264 019,21 руб.
 
    По НДС налоговым органом были приняты налоговые вычеты в сумме 7 479,84 руб. На основании дополнительно представленных заявителем документов дополнительно в состав налоговых вычетов по НДС подлежит включению НДС в сумме 45 148,29 руб.
 
    С учетом изложенного суд считает подлежащими удовлетворению требования заявителя о признании недействительным оспариваемого решения в части доначисления НДФЛ за 2007 год, соответствующих пеней и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122, пункту 1 статьи 119 НК РФ, связанного с невключением в расходы затрат в сумме 186 963,40 руб.; ЕСН за 2007 год, соответствующих пеней и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122, пункту 1 статьи 119 НК РФ, связанного с невключением в расходы затрат в сумме 264 019,21 руб.; НДС, соответствующих пеней и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122, пункту 2 статьи 119 НК РФ, связанного с невключением в налоговые вычеты НДС в сумме 45 148,29 руб.
 
 
    Как следует из оспариваемого решения, на основании подпункта 1 пункта 5 статьи 173 НК РФ заявителю доначислен НДС в сумме  55 875, 20 руб.
 
    Реализация товаров юридическим лицам (ГУЗ «Мурманский областной врачебно-физкультурный диспансер», МОУ Гимназия № 6 г. Мурманска) для целей, не связанных с предпринимательской деятельностью (для ремонта), отнесена налоговым органом к розничной торговле, облагаемой ЕНВД  (л.д. 22, 54 т. 1).
 
    При проведении проверки было установлено, что счета-фактуры данным юридическим лицам выставлялись предпринимателем с выделением сумм НДС, что явилось основанием для доначисления заявителю НДС в сумме  55 875,20 руб.на основании подпункта 1 пункта 5 статьи 173 НК РФ НДС (л.д. 68 т. 1, л.д. 53-92 т. 3, л.д. 35 т. 4, л.д. 86 т. 5).
 
    В соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
 
    Согласно подпункту 1 пункта 5 статьи 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися налогоплательщиками, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога.
 
    При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).
 
    Из содержания данных положений Кодекса, а также положений статей 171, 172 и правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в определении от 7.11.2008 № 1049-О-О, следует, что уплате в бюджет подлежит налог на добавленную стоимость, указанный в счете-фактуре, без учета налоговых вычетов.
 
    При таких обстоятельствах доначисление заявителю НДС в сумме 55 875,20 руб. без учета налоговых вычетов соответствует положениям пункта 5 статьи 173 НК РФ (л.д. 86 т. 5).
 
    Включение налоговым органом в налоговую базу по НДС стоимости реализованного товара в сумме 310 417,80 руб. является неправомерным (л.д. 70 т. 1, л.д. 35 т. 4, л.д. 86 т. 5).
 
    Являясь налогоплательщиком ЕНВД в отношении операций по реализации товаров ГУЗ «Мурманский областной врачебно-физкультурный диспансер», МОУ Гимназия № 6 г. Мурманска, заявитель не является налогоплательщиком НДС, обязанным в соответствии со статьями 154, 166 НК РФ исчислять налоговую базу по НДС и сумму НДС с данных операций.
 
    В соответствии с подпунктом 1 пункта 5 статьи 173 НК РФ заявитель является лицом, обязанным уплатить в бюджет сумму налога, указанную в счете-фактуре, а не сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ как соответствующую налоговой ставке процентную долю налоговой базы.
 
    Однако включение в налоговую базу стоимости реализованного товара в сумме 310 417,80 руб. не повлекло излишнее доначисление налога и нарушение прав заявителя, в связи с чем основания для признания недействительным решения в данной части отсутствуют.
 
    Вместе с тем, суд считает неправомерным начисление заявителю пеней за просрочку уплаты НДС в сумме 55 875, 20 руб. и привлечение предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 и пунктом 1 статьи 122 НК РФ, связанного с доначислением данной суммы налога, по следующим основаниям.
 
    Подпунктом 1 пункта 5 статьи 173 НК РФ обязанность по уплате НДС, выделенного в счете-фактуре, возложена на лиц, не являющихся налогоплательщиками.
 
    Вместе с тем, согласно статье 75 НК РФ пеней признается установленная названной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов или сборов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
 
    Из содержания статьи 75 НК РФ следует, что пеня как мера обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов (сборов) применяется к налогоплательщикам (плательщикам сборов) и налоговым агентам и не подлежит применению к лицам, не признаваемым плательщиками НДС, в случае нарушения ими требований подпункта 1 пункта 5 статьи 173 НК РФ.
 
    Пунктом  5 статьи 174 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщиков (налоговых агентов), в том числе перечисленных в пункте 5 статьи 173 НК РФ, представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
 
    Обязанность представления налоговой декларации по НДС указанными в подпункте 1 пункта 5 статьи 173 НК РФ лицами, не являющихся налогоплательщиками, статьей 174 НК РФ не предусмотрена.
 
    Пунктом 2 статьи 119 НК РФ предусмотрена налоговая ответственность на непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган.
 
    Из содержания данных положений Кодекса следует, что налоговая ответственность, предусмотренная статьей 119 НК РФ, также может быть применена только к налогоплательщикам и не подлежит применению к лицам, не являющимся налогоплательщиками и обязанным уплатить налог  в соответствии с подпунктом 1 пункта 5 статьи 173 НК РФ.
 
    Пунктом 1 статьи 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия).
 
    В силу пункта 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).
 
    Из буквального содержания статьи 122 НК РФ и пункта 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 следует, что налоговая ответственность на неуплату налога в результате занижения налоговой базы или иного неправильного исчисления налога (сбора) может быть возложена только на налогоплательщиков, обязанных исчислять налоговую базу и сумму налога.
 
    В соответствии с пунктом 2 статьи 44 НК РФ обязанность по уплате конкретного налога возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога.
 
    Согласно пункту 1 статьи 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно, объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.
 
    В соответствии с пунктом 4 статьи 174 НК РФ уплата налога лицами, указанными в пункте 5 статьи 173 настоящего Кодекса, производится по итогам каждого налогового периода исходя из соответствующей реализации товаров (работ, услуг) за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
 
    Из содержания данных положений Кодекса следует, что возложенная пунктом 4 статьи 174 НК РФ обязанность по уплате налога не является обязанностью налогоплательщика по уплате налога в смысле, придаваемом этому понятию статьей 44 НК РФ, поскольку возлагается не на налогоплательщика и уплата налога производится не исходя из налоговой базы и без применения налоговой ставки, т.е. обязательных элементов налогообложения.
 
    Согласно пункту 5 статьи 173 НК РФ на предпринимателе лежит лишь обязанность по перечислению выделенного в счете-фактуре и неправомерно полученного от покупателя НДС, а соответствующая ответственность таких лиц  статьей 122 НК РФ не предусмотрена.
 
    Следовательно, к налоговой ответственности на основании указанной нормы не могут быть привлечены иные лица, обязанные уплачивать соответствующие налоги, но не исполнившие эту обязанность.
 
    Не являясь налогоплательщиком НДС в отношении деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, заявитель не является лицом, обязанным исчислять налоговую базу по НДС и сумму НДС, в связи с чем не совершал деяния, за которые статьей 122 НК РФ предусмотрена налоговая ответственность.
 
    Заявитель фактически подвергнут штрафу за неуплату налога, то есть за деяние, не образующее состава правонарушения, предусмотренного статьей 122 Кодекса.
 
    Возникновение задолженности перед бюджетом в связи с непринятием мер, направленных на погашение возникшей недоимки, не образует состав налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 НК РФ, а является основанием для взыскания налога принудительно в соответствии со статьями 46, 47 НК РФ, о чем указал Президиум ВАС РФ в постановлении от 08.05.2007 № 15162/06.
 
    Таким образом, пени как мера обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов (сборов), а также налоговая ответственность, предусмотренная статьями 119, 122 НК РФ, могут быть применены только к налогоплательщикам (плательщикам сборов, налоговым агентам – статья 75 НК РФ) и не подлежат применению к лицам, не являющимся налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, в случае нарушения ими требований подпункта 1 пункта 5 статьи 173 Кодекса.
 
    Такая правовая позиция соответствует сложившейся судебно-арбитражной практике (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.11.2006 № 7623/06, от 30.10.2007 № 4544/07 и определения от 08.05.2007 № 2652/07, от 30.10.2007 N 13309/07, от 09.04.2008 N 4627/08, от 07.06.2008 N 6834/08, постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 8.10.2008 по делу № А13-9829/2007).
 
    Поскольку предприниматель не являлся плательщиком НДС в отношении операций, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД (розничной торговли), у налогового органа отсутствовали основания для начисления пеней и привлечения предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119, пунктом 1 статьи 122 НК РФ, связанных с доначислением НДС в сумме 55 875,20 руб.
 
    При таких обстоятельствах оспариваемое решение в части начисления пеней  по НДС и налоговых санкций по НДС по пункту 1 статьи 122, пункту 2 статьи 119 НК РФ, связанного с доначислением НДС в сумме 55 875,20 руб.,  не соответствует положениям Налогового кодекса РФ и нарушает права и законные интересы заявителя, в связи с чем заявленные требования в данной части подлежат удовлетворению.
 
 
    Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 182, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Мурманской области
 
 
    Р Е Ш И Л:
 
 
    заявленные требования удовлетворить частично.
 
    Признать недействительным и не соответствующим Налоговому кодексу РФ решение ИФНС России по г. Мурманску от 26.12.2008 №  02.5-28/266 в части доначисления
 
    - НДФЛ за 2007 год, соответствующих пеней и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122, пункту 1 статьи 119 НК РФ, связанного с невключением в расходы затрат в сумме 186 963,40 руб.;
 
    - ЕСН за 2007 год, соответствующих пеней и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122, пункту 1 статьи 119 НК РФ, связанного с невключением в расходы затрат в сумме 264 019,21 руб.;
 
    - НДС, соответствующих пеней и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122, пункту 2 статьи 119 НК РФ, связанного с невключением в налоговые вычеты НДС в сумме 45 148,29 руб.;
 
    - пеней по НДС и налоговых санкций по НДС по пункту 1 статьи 122, пункту 2 статьи 119 НК РФ, связанного с доначислением НДС в сумме 55 875,20 руб.
 
    В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.
 
    Обязать ИФНС России по г. Мурманску устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
 
    Взыскать с ИФНС России по г. Мурманску в пользу Петровой Антонины Яковлевны судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 100 рублей, уплаченной по квитанции от 03.05.2009.
 
    Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в месячный срок со дня принятия.
 
 
 
    Судья                                                                                              Е. В. Галко