Дата принятия: 29 мая 2009г.
Номер документа: А36-955/2009
Арбитражный суд Липецкой области
398019 , г. Липецк, ул. Скороходова , 2
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
Дело № А36 –955/2009
«29» мая 2009г. г. Липецк
Резолютивная часть решения оглашена 26 мая 2009г., в полном объеме решение изготовлено 29 мая 2009г.
В составе судьи Бессоновой Е.В.,
при ведении протокола помощником судьи Корольковой Е.В.,
рассмотрев в судебном заседании заявление открытого акционерного общества «Липецккомбанк»
к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области
о признании частично незаконным решения налогового органа от 31.12.2008г. №24-р
при участии в заседании:
от ОАО: Яхонтова Г.А.- начальник отела налогового учета,
доверенность от 01.04.2009г.;
Гайдук Г.А.– зам. главного бухгалтера, доверенность от 01.04.2009г.;
Зубенкова С.Ю. – главный бухгалтер, доверенность от 01.04.2009г.;
Прибыткова О.В. – зам. начальника юридического отдела,
доверенность от 01.04.2009г.
от ИФНС: Севрюкова Н.И.- специалист, доверенность от 11.01.2009г.;
Писарева А.М. – гл. госналогинспектор, доверенность от 12.01.2009г.;
Емашова О.П. – гл. госналогинспектор, доверенность от 04.03.2008г.;
Саввина В.С. – зам. начальник юридического отдела,
доверенность от 11.01.2009г.;
Санксарян И.Ю. – начальник отдела, доверенность от 12.01.2009г.
УСТАНОВИЛ:
Заявитель обратился в Арбитражный суд Липецкой области с заявлением к Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области о признании частично незаконным решения № 24-р от 31.12.2009г., вынесенного по результатам выездной налоговой проверки за исключением доначислений по транспортному налогу.
Налоговый орган письменным отзывом заявление оспорил, настаивая на законности и обоснованности принятого ненормативного акта (см. 89-96 т.2).
Выслушав представителей сторон, изучив и оценив материалы дела, суд установил следующее.
Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества Банк социального развития и строительства «Липецккомбанк» (далее Банк) по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления, в том числе налога на прибыль за период с 01.01.2007г. по 31.12.2007г., налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2006г. по 32.12.2007г.
По результатам проверки заместителем руководителя МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области было принято решение №24-р от 31.12.2008г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 240 639,59 руб. Кроме того, оспариваемым решением начислены суммы пени по НДС – 199 483,39 руб., а также предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль, НДС, транспортному налогу в общей сумме 2 338 321,92 руб. (см. л.д. 12-28 т.1).
Не согласившись с выводами, изложенными в оспариваемом решении, налогоплательщик реализовал свое право на апелляционное обжалование данного ненормативного акта в Управление ФНС России по Липецкой области. Поскольку апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, налогоплательщик обратился с соответствующим заявлением в Арбитражный суд Липецкой области.
1. В разделе 2.1. решения сделан вывод о том, что Банк без достаточных на то оснований, по мнению налогового органа, увеличил размер расчетного резерва на возможные потери по ссудам, учитываемого для целей налогообложения прибыли, в связи с чем за 2007 год занижена налоговая база по налогу на прибыль на 4 456 960 рублей.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с этой главой.
Согласно подпункту 2 части 2 статьи 291 НК РФ к расходам банков относятся расходы, понесенные при осуществлении банковской деятельности, в частности суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, подлежащим резервированию в порядке, установленном статьей 292 НК РФ.
Пунктом 1 статьи 292 НК РФ установлено, что банки вправе создавать не только резервы по сомнительным долгам, предусмотренные статьей 266 НК РФ, но и резервы на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности (включая задолженность по межбанковским кредитам и депозитам) (далее - резервы на возможные потери по ссудам) в порядке, предусмотренном статьей 292 НК РФ.
Суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные в порядке, устанавливаемом Центральным банком Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)", признаются расходом с учетом ограничений, предусмотренных статьей 292 НК РФ.
При определении налоговой базы не учитываются расходы в виде отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные банками под задолженность, относимую к стандартной, в порядке, устанавливаемом Центральным банком Российской Федерации, а также в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные под векселя, за исключением учтенных банками векселей третьих лиц, по которым вынесен протест в неплатеже.
Согласно Положению о порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности, утвержденному Центральным банком Российской Федерации от 26.03.2004 N 254-П (далее - Положение), кредитные организации обязаны формировать резервы на возможные потери по ссудам в соответствии с порядком, установленным Положением.
В силу пункта 2.2 Положения оценка ссуды и определение размера расчетного резерва и резерва осуществляется кредитными организациями самостоятельно на основе профессионального суждения, за исключением случаев, когда оценка ссуды и (или) определение размера резерва производится на основании оценки Банка России в соответствии со статьей 72 Федерального закона "О Центральном банке Российской Федерации" и с главой 7 Положения.
Согласно главе 3 Положения оценка кредитного риска по каждой выданной ссуде (профессиональное суждение) должна проводиться организацией на постоянной основе. Профессиональное суждение выносится по результатам комплексного и объективного анализа деятельности заемщика с учетом его финансового положения, качества обслуживания заемщиком долга по ссуде, а также всей имеющейся в распоряжении кредитной организации информации о любых рисках заемщика, включая сведения о внешних обязательствах заемщика, о функционировании рынка (рынков), на котором (которых) работает заемщик.
Формирование (регулирование) резерва осуществляется кредитной организацией на момент получения информации о появлении (изменении) кредитного риска и (или) качества обеспечения ссуды. При изменении финансового положения заемщика, изменении качества обслуживания ссуды, а также при наличии иных сведений о рисках заемщика кредитная организация обязана осуществить реклассификацию ссуды и при наличии оснований уточнить размер резерва.
Согласно пункту 3.11 Положения размер расчетного резерва определяется исходя из результатов классификации ссуды в соответствии с пунктами 3.1 - 3.10 Положения: по ссудам II категории качества от 1% до 20%, по ссудам III категории качества от 21% до 50%.
Таким образом, в соответствии с требованиями Положения классификация ссуд и формирование резерва осуществляются банками самостоятельно, оценка ссуды и определение размера расчетного резерва осуществляются на основе профессионального суждения, на комплексной основе, исходя из всей совокупности обстоятельств.
Согласно имеющимся в материалах дела профессиональным суждениям по ссудам, выданным ОАО «Компания «Росинка», ОАО «Липецк-Лада», ООО «Магазин №19 Гастроном», ООО «Магазин №108 Никольский», ООО «Эдельвейс-Л», ООО «Медицинский комплекс» заемщики имеют хорошее или среднее финансовое положение обслуживание долга и относятся ко II категории качества (см. л.д.97-149 т.2).
Из материалов дела следует, что Банк, в соответствии со своими полномочиями, изменил размер расчетного резерва в сторону увеличения в установленных пределах, исходя из оценки качества обслуживания долга и финансового положения заемщика, не изменяя категорию качества предоставленных ссуд.
Данные действия Банка были фактически продиктованы следующим.
В соответствии с 6.7. Положения минимальный размер резерва определяется только при наличии обеспечения I или II категории качества.
В соответствии с п.6.3.1. Положения к обеспечению II категории качества относится залог вещей при наличии устойчивого рынка указанных предметов залога и (или) достаточных оснований считать, что соответствующий предмет залога может быть реализован в срок, не превышающий 180 календарных дней со дня возникновения основания для обращения взыскания на залог, при условии, что юридическая документация в отношении залоговых прав кредитной организации оформлена таким образом, что в ней не содержится условий, препятствующих реализации залоговых прав.
Учитывая необходимость постоянного мониторинга кредитного риска по каждой выданной ссуде, в Положении Банка от 30.05.2006г. «О кредитной политике» была закреплена обязанность не реже одного раза в полугодие осуществлять оценку состояния устойчивости рынка на предмет реализации залогового имущества по кредитам, обеспеченным недвижимым имуществом и автотранспортом. Реализация данной обязанности достигается путем получения заключения независимой оценочной компании (см. л.д.68 т.2).
Из представленного в материалы дела ответа на запрос Банка (см. л.д.55 т.1) следует, что по состоянию на июль 2007 года дать положительный ответ о наличии устойчивого рынка недвижимости (согласно приложению) нельзя; перечисленные объекты недвижимости в настоящее время не могут быть реализованы в срок менее 6 месяцев по указанной цене (см. письмо №89 от 05.07.2007г. на л.д. 54 т.1). Данный ответ поступил в Банк в июле 2007 года, то есть до окончания налогового периода, которым по налогу на прибыль в соответствии со ст.285 НК РФ является календарный год.
По ходатайству налогового органа в судебном заседании был допрошен директор ООО «РКК «Эксперт» С.Д. Разумов, который пояснил, что организация имеет аккредитацию при Банке на проведение оценки. Изучив официальные источники информации, периодическую печать, данные, полученные из сети Интернет, организация, проанализировав данные о периоде, в течение которого экспонируются те или иные объекты недвижимости, пришла к выводу о том, что срок реализации заложенного имущества составляет более 180 дней.
По мнению суда, у налогового органа отсутствует право переоценивать выводы как первоначального профессионального суждения, так и данных независимой экспертизы.
Очевидно, что Банк в данном случае исполняя прямо установленные законодательством требования, сформировал резерв на возможные потери по ссудам по задолженности ОАО «Компания «Росинка», ОАО «Липецк-Лада», ООО «Магазин №19 Гастроном», ООО «Магазин №108 Никольский», ООО «Эдельвейс-Л», ООО «Медицинский комплекс». Доказательств нарушения Банком Положения при формировании резерва, выявления контролирующим органом (Центральным Банком Российской Федерации) нарушений налоговым органом не представлено.
В соответствии с пунктом 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" согласно части 1 статьи 53 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений, а в силу статьи 59 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном исследовании имеющихся в деле доказательств.
Суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные пунктом 5 статьи 100 НК РФ.
Следовательно, непредставление налогоплательщиком документов в ходе налоговой проверки не лишает его права на их представление в суд для исследования и оценки в совокупности с другими доказательствами по правилам статей 66 - 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (в редакции, введенной в действие с 01.09.2002).
В этой связи суд посчитал возможным наряду с иными доказательствами оценить письмо и пояснения ООО «РКК «Эксперт».
Учитывая распределение бремени доказывания по настоящей категории споров, суд полагает, что налоговым органом в нарушение ст. 65 АПК РФ не представлено достаточных убедительных доказательств, отвечающих критериям относимости и допустимости, на основании которых можно было бы сделать однозначный вывод о том, что заложенное имущество могло быть реализовано в срок до 180 дней.
В связи с изложенным, суд находит обоснованными и подлежащими удовлетворению доводы заявителя о признании незаконным решения в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль, зачисляемый в федеральный бюджет в размере 289 702,40 руб., в бюджет субъектов РФ – в размере 779 968 руб.
2. В разделе 2.2. мотивировочной части оспариваемого решения (стр.16,17) налоговый орган указывает на необоснованное формирование Банком налогооблагаемой базы при реализации имущества в соответствии с п.3 ст. 154 НК РФ, поскольку Банк одновременно использует положения п.5 ст. 170 НК РФ и избрал способ учета НДС в соответствии с п.4. ст. 170 НК РФ.
Как следует из материалов дела, в проверяемые периоды: март 2006г, март, ноябрь, декабрь 2007 года Банком производилась реализация основных средств, ранее используемых в банковской деятельности и имущества, полученного по договору об отступном (см. договоры, копии платежных поручений, накладные и счета-фактуры на л.д. 81 – 141 т.1). Имущество, приобретенное Банкам по договору об отступном, для собственных нужд Банка впоследствии не использовалось, а было реализовано.
Сделка, при которой обязательство прекращается предоставлением взамен исполнения отступного (уплатой денег, передачей имущества и т.п.), регулируется ст. 409 ГК РФ. Размер, сроки и порядок предоставления отступного устанавливается соглашением сторон.
При решении вопроса о первоначальной стоимости имущества, полученного по соглашению об отступном, следует учитывать разъяснения ВАС РФ, приведенные в п. п. 3 и 4 Информационного письма от 21.12.2005 N 102 "Обзор практики применения арбитражными судами статьи 409 Гражданского кодекса Российской Федерации", а именно: если иное не следует из соглашения об отступном, с предоставлением отступного прекращаются все обязательства по договору, включая и обязательство по уплате неустойки; в тех случаях, когда стоимость предоставляемого отступного меньше долга по обязательству, оно прекращается полностью либо в части в зависимости от воли сторон, выраженной в соглашении об отступном.
Следовательно, в случае, когда соглашением сторон установлено, что с предоставлением отступного прекращаются все обязательства по договору, то приобретаемое имущество отражается в учете в сумме всех прекращенных обязательств заемщика (должника) по договору на предоставление (размещение) денежных средств, как указано в п. 7 Указания ЦБ РФ N 1007-У «О порядке отражения в бухгалтерском учете операций, совершаемых кредитными организациями при прекращении обязательств, обеспечении исполнения обязательств и перемене лиц в обязательствах по договорам на предоставление (размещение) денежных средств".
Особенность обложения сделки отступного НДС вытекает из особого характера деятельности банка в качестве плательщика налога, поскольку основная часть потребляемых в процессе банковской деятельности товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используются им для осуществления операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).
Пунктом 2 ст. 170 НК РФ установлено, что если суммы налога, предъявленные банку при приобретении имущества, используются для операций по производству и (или) реализации, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения), то они учитываются в стоимости такого имущества.
В связи с этим п. 5 ст. 170 НК РФ банкам предоставлено право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, суммы налога, уплаченные поставщикам по приобретаемому имуществу. При этом вся сумма налога, полученная ими по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет, даже в случае, если подавляющая часть потребляемого в процессе банковской деятельности имущества используется банком для осуществления операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).
Четкий механизм отнесения НДС на затраты при исчислении налога на прибыль (единовременно, или равными долями в течение определенного периода времени) приведенными судом положениями не определен.
Согласно п. 3 ст. 5 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» организации, самостоятельно формируют свою учетную политику исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности.
В соответствии со статьей 11 Налогового Кодекса РФ учетная политика для целей налогообложения - выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых настоящим Кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности.
В целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций (ст. 313 НК РФ), основания отнесения банком спорных расходов для исчисления налога на прибыль закреплены в учетной политике банка и применяются в отношении всех совершаемых банком операций на протяжении отчетного (налогового) периода.
Таким образом, кредитные организации вправе в учетной политике утвердить один из возможных вариантов ведения учета нефинансовых активов:
- включать НДС в первоначальную стоимость имущества при принятии его к учету, а затем относить на расходы при списании имущества (в части основных средств и нематериальных активов - через амортизацию);
- не включать НДС в первоначальную стоимость имущества при принятии его к учету и относить налог на расходы при выдаче имущества в эксплуатацию.
Учитывая приведенные нормы, порядок включения НДС в затраты при исчислении налога на прибыль был определен Банком в учетной политике для целей налогообложения (см. л.д. 41-47 т.1).
В частности, в разделе 3.5. «Порядок налогового учета налога на добавленную стоимость» Учетной политики Банка закреплено, что суммы налога, предъявленные Банку при приобретении основных средств и нематериальных активов, учитываются в стоимости основных средств и нематериальных активов и списываются на расходы по мере начисления износа.
В пунктах 3.2.1. и 3.2.5. указано, что при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений статьи 40 Налогового Кодекса Российской Федерации, с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).
Данный порядок отвечает нормам пункта 3 статьи 154 НК РФ, согласно которой при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений статьи 40 настоящего Кодекса, с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).
Представители Банка справедливо отмечают, что связав себя учетной политикой, налогоплательщик не вправе нарушать ее требования при совершении конкретных хозяйственных операций.
Закрепленный в учетной политике порядок ведения налогового учета операций по НДС, по мнению суда, не противоречит требованиям Налогового Кодекса РФ в силу следующих причин.
Подпунктом 1 п. 1 ст. 146 НК РФ установлено, что объектами налогообложения являются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе по реализации предметов залога и по передаче товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации.
Таким образом, передача имущества заемщиком в порядке отступного с целью прекращения обязательств по кредитному договору облагается НДС. При этом с учетом стоимости имущества, включающего сумму НДС, прекращается задолженность по кредитному договору.
Исходя из представленных в материалы дела доказательств, Заемщики по договору об отступном по своим обязательствам расплатились полностью. Если согласиться с позицией налогового органа, изложенной в решении, то складывается следующая ситуация: заемщики по своим обязательствам расплатились полностью, так как у них произошла реализация имущества на сумму, установленную по соглашению об отступном (ст. 146 НК РФ), в то время как банк должен сначала отнести НДС на расходы, а затем еще и отдать в бюджет 18 руб. при реализации такого имущества.
По мнению суда, банк обязан учитывать налог в стоимости имущества независимо от того, какой способ учета налога определен в учетной политике: по п. 2 ст. 170 НК РФ или по п. 5 ст. 170 НК РФ, поскольку имущество не находится в эксплуатации, не используется и не будет использоваться в дальнейшем в деятельности банка. В случае дальнейшей реализации такого имущества по общему правилу в соответствии с п. 3 ст. 154 НК РФ налоговая база определяется только с разницы между ценой реализуемого имущества и его стоимостью.
Возможность такого подхода к учету подтверждается разъяснениями Минфина России, данными в Письме от 31.05.2007 N 03-07-05/30, где указано, что в отношении имущества, не используемого в банковской деятельности, суммы налога на добавленную стоимость учитываются в стоимости такого имущества, даже если в учетной политике банк установил порядок, изложенный в п. 5 ст. 170 НК РФ. При реализации банком имущества, не используемого в банковской деятельности, налоговую базу по налогу на добавленную стоимость следует определять в порядке, установленном вышеуказанным пунктом ст. 154 НК РФ. Аналогичный порядок исчисления налога на добавленную стоимость применяется при реализации имущества, полученного банком в качестве отступного в счет погашения кредита.
Необходимо отметить, что в практике применения приведенных судом положений имеют место существенные разночтения. В частности, анализируемая судом позиция налогового органа также подкреплена позиций Минфина РФ.
Вместе с тем, в силу положений пункта 7 статьи 3 НК РФ, все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в налогоплательщика.
В этой связи требования заявителя в оспариваемой части также подлежат удовлетворению.
В соответствии со ст. 110 АПК РФ судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально удовлетворенным исковым требованиям. С учетом неимущественного характера заявленного требования, с Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области в пользу заявителя подлежат взысканию расходы в виде уплаченной им государственной пошлины в сумме 3 000 (три тысячи) рублей (2000 руб. – за основное требование, 1000 руб. – за обеспечение иска).
Руководствуясь статьями 100-110-167-170,201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
РЕШИЛ:
Признать незаконным (не соответствующим Налоговому Кодексу РФ) решение заместителя руководителя Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области от 31 декабря 2008г. № 24-р в части:
- привлечения открытого акционерного общества Банк социального развития и строительства «Липецккомбанк» к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ в размере 20% от неуплаченной суммы налога на добавленную стоимость в размере 240 639,59 рублей (пункт 1.1., позиция 1 резолютивной части решения);
- начисления пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в размере 199 483,39 рублей (пункт 2 резолютивной части решения);
- предложения уплатить недоимку по налогу прибыль и налогу на добавленную стоимость в размере 2 338 132,92 рублей, (подпункт 3.1. пункта 3 резолютивной части решения позиции 1,2,3).
Обязать Межрайонную Инспекцию ФНС России устранить допущенные нарушения прав и законных интересов открытого акционерного общества Банк социального развития и строительства «Липецккомбанк».
Взыскать с Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области в пользу открытого акционерного общества Банк социального развития и строительства «Липецккомбанк» 3 000 (три тысячи) рублей расходов в виде уплаченной государственной пошлины.
Данное решение в месячный срок может быть обжаловано в Девятнадцатый Арбитражный апелляционный суд в г. Воронеже, по истечении данного срока - в суд кассационной инстанции.
Судья Е.В. Бессонова
