Дата принятия: 19 июня 2008г.
Номер документа: А36-781/2008
Арбитражный суд Липецкой области
398019 , г. Липецк, ул. Скороходова , 2
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
Дело № А36 –781/2008
«19» июня 2008г. г. Липецк
Резолютивная часть решения оглашена 11 июня 2008г., в полном объеме решение изготовлено 19 июня 2008г.
Арбитражный суд Липецкой области в составе судьи Бессоновой Е.В.,
при ведении протокола помощником судьи Куропятниковой С.М.,
рассмотрев в судебном заседании заявление открытого акционерного общества «Усманский элеватор»
к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Липецкой области
о признании незаконным решения налогового органа от 25.01.2008г. № 1
при участии в заседании:
от общества: Клейменов А.Ю. – представитель, доверенность от 25.03.2008г.
от ИФНС: Ложковой А.В. – специалист, доверенность от 21.01.2008г.;
Костерева В.А. – ст. госналогинспектор, доверенность от 10.04.2008г.;
УСТАНОВИЛ:
ОАО «Усманский элеватор» обратилось в Арбитражный суд Липецкой области с заявлением о признании незаконным решения налогового органа от 25.01.2008г. № 1 «О привлечении к ответственности за совершения налогового правонарушения».
Налоговый орган письменным отзывом заявленные требования оспорил, настаивая на законности и обоснованности принятого решения (см. л.д.103-107 т.1).
В стадии предварительной подготовки заявитель уточнил заявленные требования и просил признать незаконным решение налогового органа от 25.01.2008г. в части доначисления НДС за февраль-март 2005г. в сумме 652 167 руб., налога на прибыль в сумме 869 554 руб., НДС в сумме 293 руб., НДС в сумме 318 633 руб., штрафа по НДС в сумме 188 417 руб., доначисления налога на прибыль в сумме 393 321 руб., штрафа по налогу на прибыль в сумме 157 387 руб., доначисления водного налога в сумме 92 026 руб., штрафа за не представление декларации за пользование водными объектами в сумме 256 478 руб. и 61 793 руб.
С учетом положений п.1,5 ст. 49 АПК РФ судом принято к рассмотрению данное уточнение предмета требования.
В стадии судебного разбирательства заявитель пояснил, что им также не оспаривается правомерность доначисления по водному налогу, однако настаивал на необходимости применения смягчающих ответственность обстоятельств при применении налоговых санкций по данному эпизоду.
Данное уточнение предмета требования также было принято судом к рассмотрению со ссылкой на положения п.1,5 ст. 49 АПК РФ.
В судебное заседание 05.06.2008. заявитель представил уточнение требований, согласно которому помимо материально-правовых оснований сослался на нарушение налоговым органом процедуры привлечения к налоговой ответственности, которая является безусловным основанием к отмене решения, и просил признать незаконным решение в полном объеме.
Данное уточнение предмета требования в силу положений п.1,5 ст. 49 АПК РФ было принято к рассмотрению.
В судебном заседании объявлен перерыв, слушание дела возобновлено 07.06.2008г. После объявленного перерыва заявитель настаивал на удовлетворении требования с учетом уточнения – признать недействительным решение от 25.01.2008г. № 1 в полном объеме, ходатайствовал о допросе в качестве свидетеля директора общества Ломакина Н.А., налоговый орган, в свою очередь, ходатайствовал о допросе в качестве свидетеля начальника отдела налогового аудита С.В. Морозовой. Судом данные ходатайства сторон были удовлетворены и совершены соответствующие процессуальные действия.
В заседании вновь был объявлен перерыв, слушание продолжено 11.06.2008г.
После объявленного перерыва заявитель не настаивал на рассмотрении доводов о нарушении налоговых органом процедуры привлечения к налоговой ответственности.
Вместе с тем, учитывая, что нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является безусловным основанием к отмене оспариваемого решения вне зависимости от оценки доводов о правомерности (неправомерности) доначислений налогов, пени, санкций, суд полагает необходимым дать правовую оценку доводом заявителя относительно вопросов процедуры привлечения налогоплательщика к ответственности по результатам выездной налоговой проверки. В этой связи суд не считает возможным принять уточнение заявленных доводов.
Кроме того, суд полагает необходимым обратить внимание на следующее. На основании оспариваемого решения налоговым органом было выставлено требование №310 об уплате налога, сбора, пени, штрафа (см. л.д. 18 т.1) со сроком на его добровольное исполнение до 27.03.2008г. «28» марта 2008г. на счета заявителя выставлены инкассовые поручения. По указанным инкассовым поручениям с налогоплательщика частично взысканы суммы НДФЛ, водного налога, налога на прибыль. Заявитель довел до сведения суда, что поскольку по материально-правовому обоснованию отдельные эпизоды им не оспаривались, на данный момент он считает исполненной обязанность по проведенной проверке в пределах не оспариваемых и фактически взысканных сумм. Более того, в ходе судебного разбирательства заявитель не возражал против урегулирования спора мирным путем в пределах указанных сумм.
В итоге принципиальное несогласие как по материально-правовым, так по процедурным моментам касается исключительно доначислений по налогу на прибыль и НДС, связанных с применением налоговым органом положений ст. 40 НК РФ и формированием налогового обязательства по сделке с ООО «БЭСТ-АГРО».
Выслушав представителей сторон, изучив и оценив материалы дела, суд установил следующее.
Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка ОАО «Усманский элеватор» (акт проверки от 13.12.2007г. №92 на л.д. 1-16 т.2) по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления налога на доходы физических лиц, единого социального налога, земельного налога, НДФЛ, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, налога на прибыль, транспортного налога за период с 01.01.2005г. по 31.12.2006г., водного налога за период с 01.01.2004г. по 31.12.2006г.
По результатам проверки руководителем МИФНС России №3 по Липецкой области принято решение № 1 от 25.01.2008г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с резолютивной частью оспариваемого ненормативного акта налогового органа заявитель привлечен к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС, налога на прибыль, водного налога; по ст. 123 НК РФ за неправомерное не перечисление налога, по п.1,2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по водному налогу в виде штрафов на общую сумму 2 325 911 рублей. Кроме того, заявителю было предложено уплатить не полностью уплаченный налог на доходы физических лиц в сумме 210 руб.; налог на добавленную стоимость в сумме 970 800 руб.; налог на прибыль в сумме 1 244 875 руб., водный налог в сумме 92 026 руб., а также начислены пени в общей сумме 340 834 руб. (см. л.д.47-66 т.1).
Существенная доля доначислений налога на прибыль и НДС в оспариваемом решении была связана с применением налоговым органом положений ст. 40 НК РФ, а также оценкой деятельности налогоплательщика при формировании налогового обязательства по сделкам с ООО «БЭСТ–АГРО». В первом случае налоговый орган, установив, по его мнению, наличие условия для применения положений ст. 40 НК РФ – взаимозависимость лиц, руководствовался п.11 данной статьи принимая во внимание данные Липецкой торгово-промышленной палаты. Во втором случае указывал на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды по сделке купли-продажи запасных частей с ООО «БЭСТ-АГРО», квалифицировав ее в качестве мнимой, а также указал на то обстоятельство, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности со ссылкой на ответы, полученные в ходе встречной проверки контрагента.
Заявитель, возражая против доводов налогового органа, указал как на отсутствие оснований для применения положений ст. 40 НК РФ, так и на неверную методику определения рыночной цены на основании данных Липецкой торгово-промышленной палаты, представив в ходе судебного разбирательства иные данные. В отношении сделки купли-продажи запасных частей указал на ее реальный характер, представив дополнительные письменные доказательства.
Кроме того, на стадии судебного разбирательства заявитель указал на нарушение налоговым органом положений ст. 101 НК РФ при принятии оспариваемого решения, которое, по его мнению, влечет безусловную отмену оспариваемого ненормативного акта.
В соответствии с Федеральным законом от 27 июля 2006г. № 137-ФЗ, вступившим в законную силу с 01.01.2007г., положения статьи 101 НК РФ изложены в новой редакции. Согласно пункту 14 данной статьи несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Поскольку, как указывалось ранее, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является безусловным основанием к отмене оспариваемого решения вне зависимости от оценки доводов о правомерности (неправомерности) доначислений налогов, пени, санкций, суд полагает возможным ограничиться исключительно оценкой доводов заявителя относительно вопросов процедуры привлечения налогоплательщика к ответственности по результатам выездной налоговой проверки.
В частности судом установлено следующее. В рамках полномочий, предоставленных НК РФ, налоговым органом в соответствии со ст. 89 НК РФ была проведена выездная налоговая проверка ОАО «Усманский элеватор».
В силу абз. 1 п. 1 ст. 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.
В соответствии с п. 5 ст. 100 НК РФ акт налоговой проверки должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующем о дате его получения указанным лицом (его представителем).
Положениями статьи 101 НК РФ установлено, что акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения 15-дневного срока на представление налогоплательщиком возражений на акт проверки. Данная статья предусматривает обязанность руководителя (заместитель руководителя) налогового органа известить лицо, в отношении которого проводилась эта проверка, о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя (п. 2 ст. 101 НК РФ).
По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 7 ст. 101 НК РФ).
Как указывалось судом ранее, в соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.
Материалами дела было установлено, что акт проверки от 13.12.2007г. был вручен заявителю, о чем свидетельствует его подпись на экземпляре налогового органа.
«28» декабря 2007 года в адрес заявителя налоговым органом было направлено уведомление №12-09/10006 от 14.12.2007 года о дате и времени рассмотрения материалов налоговой проверки.
В ходе исследования судом данного письменного доказательства были выявлены следующие обстоятельства: во-первых, дата письма – 14.12.2007г. явно не соответствовала возможности его составления ранее даты представления возражений – 28.12.2007., во-вторых, налогоплательщику предлагалось явиться в налоговый орган 11 января 2007 года, а не 11 января 2008 года.
Согласно пояснениям представителей налогового органа, в том числе лица, составившего данный документ, данные обстоятельства явились исключительно следствием технических ошибок.
Указанное письмо согласно отметки на уведомлении получено налогоплательщиком 11 января 2008 года. Данное обстоятельство в полном объеме подтверждено журналом входящей корреспонденции Общества.
Вместе с тем, в ходе исследования данного доказательства согласно свидетельским показаниям директора ОАО «Усманский элеватор» данная корреспонденция хотя и поступила в адрес Общества, но была получена секретарем и передана на ознакомление полномочному должностному лицу лишь в конце рабочего дня. Более того, ознакомившись с уведомлением приблизительно в районе 17 часов, директор Общества не предал ему адекватного значения по причине указания на нем 11 января 2007 года, решив, что поступило уведомление о ранее проводившихся проверках.
В материалы дела представлен протокол рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов налоговой проверки от 11.01.2008г., согласно которому возражения рассматривались начальником Межрайонной Инспекции ФНС России № 3 по Липецкой области Макаровой Е.В. с участием должностных лиц налогового органа.
При этом в протоколе указано, что извещение о явке вручено 11.01.2008г. То есть налоговый орган посчитал заявителя надлежащим образом уведомленным о времени и месте рассмотрения материалов проверки, несмотря на то, что корреспонденция вручена в этот же день.
Начальник отдела налогового аудита пояснила, что уведомление было получено ею у секретаря в районе 15 часов, после чего и началось рассмотрение возражений налогоплательщика.
Исходя из протокола, налоговый орган указал, что дополнительные материалы налогоплательщиком в ходе рассмотрения разногласий не представлены, доводы не выслушивались вследствие его неявки. При этом на обсуждение должностных лиц фактически не было вынесено ни одного вопроса.
Проанализировав представленные в материалы дела письменные доказательства и свидетельские показания, суд приходит к выводу о том, что наличие на почтовом уведомлении отметки о получении корреспонденции секретарем Общества в день рассмотрения разногласий не является надлежащим извещением о времени и месте их рассмотрения. На момент рассмотрения возражений должностными лицами налоговых органов (приблизительно в 15 часов) последние не могли быть уверены в возможности явки представителя налогоплательщика в день получения письменного уведомления.
Далее судом было установлено, что по результатам рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки окончательного решения принято не было, следовательно, процедура рассмотрения материалов проверки в этот день не завершилась.
Рассмотрение материалов налоговой проверки фактически было продолжено 25.01.2008г. руководителем Инспекции Макаровой Е.В., который в этот же день принял решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Суд выяснял, каким образом представитель ОАО «Усманский элеватор» был уведомлен о том, что рассмотрение материалов проверки будет продолжено 25.01.2008г. Представители налогового органа пояснили, что ими обычным письмом было направлено в адрес налогоплательщика уведомление о том, что 25.01.2008г. в 10 часов будут рассматриваться материалы по акту выездной налоговой проверки и приниматься по ним решение.
Данная почтовая корреспонденция заявителем получена не была, о чем свидетельствует книга регистрации входящей корреспонденции заявителя и свидетельские показания директора Общества.
Вместе с тем, в судебном заседании директор Общества пояснил, что он был приглашен в налоговый орган по телефону с целью получения решения по результатам проверки.
Требования к письменным доказательствам, представляемым сторонами, содержатся в статье 75 АПК РФ.
Поскольку в материалы дела не представлен текст телефонограммы, оформленный в установленном порядке, выяснить содержание телефонного разговора не представляется возможным, а основания сомневаться в достоверности свидетельский показаний – отсутствуют.
Далее судом было установлено, что 25.01.2008г. директор общества явился в налоговый орган. Согласно показаниям допрошенных судом свидетелей Морозовой С.В. и директора Общества Ломакина Н.А. руководитель налогового органа огласил, что Инспекцией были ранее рассмотрены представленные налогоплательщиком возражения на акт, однако, оснований для удовлетворения не имеется, разъяснен порядок обжалования принятого решения, а также вручен его текст.
Налоговый орган сослался на то обстоятельство, что от директора Общества новых оснований или обстоятельств не поступило. Вместе с тем, директор Общества пояснил, что никаких вопросов по существу проверки не ставилось, а действия налогового органа были расценены им как наличие уже готового подписанного решения, которое можно лишь обжаловать в установленном порядке.
Налоговый орган, в свою очередь, ссылается на то обстоятельство, что новые основания и доказательства не были представлены ни на момент вынесения решения, ни при подаче апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган. Однако суд не может принять данные доводы, поскольку оценивать действия и права налогоплательщика необходимо на момент вынесения оспариваемого ненормативного акта. Кроме того, процедура рассмотрения материалов проверки представляет не только констатацию факта рассмотрения разногласий, но включает в себя следующие обязательные элементы.
В соответствии с п.п..3-5 ст. 101 НК РФ перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен: 1) объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению; 2) установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения; 3) в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя; 4) разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности; 5) вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.
При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.
При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства. В ходе рассмотрения может быть принято решение о привлечении в случае необходимости к участию в этом рассмотрении свидетеля, эксперта, специалиста.
Суд обращает особое внимание, что в ходе данного судебного разбирательства была опрошена в качестве свидетеля по делу эксперт Липецкой торгово-промышленной палаты. Данное процессуальное действие было совершено судом в связи с представлением в материалы дела информации, опровергающей данные, представленные этим же экспертом при проверке.
При соблюдении вышеприведенных судом положений п.4 ст. 101 НК РФ, предположительно могли быть более детально проанализированы доводы налогоплательщика по применению налоговым органом положений ст. 40 НК РФ и скорректированы доначисления по данной спорной позиции.
В силу 5 указанной статьи в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:
1) устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;
2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;
3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;
4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
Положения указанного пункта ст. 101 НК РФ корреспондируют положениям ст.ст. 106-115 НК РФ.
В частности, обязательным элементом совершенного правонарушения является вина налогоплательщика.
Исходя из текста оспариваемого решения, протокола рассмотрения разногласий, невозможно выявить, каким образом руководитель налогового органа установил форму вины в действиях Общества. В материалы дела представлен единственный письменный документ – «проект экспертного заключения на возражения», в котором зафиксировано, что вина выражена в форме неосторожности. Однако данное доказательство не может свидетельствовать о соблюдении положений п.5 ст. 101 НК РФ, поскольку является документом служебного пользования и до сведения налогоплательщика не доведено.
Суд особо обращает внимание, что устранить подобный «пробел» при вынесении решения лишен возможности и суд, рассматривающий требование о признании ненормативного акта недействительным, поскольку он не вправе подменять контролирующую функцию руководителя налогового органа.
Равным образом подобный подход касается и вопросов установления обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельств, смягчающих или отягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения.
Необходимо отметить, что совершенствование и необходимость неукоснительного соблюдения процедуры привлечения лица к налоговой ответственности продиктована расширением полномочий налогового органа по бесспорному (внесудебному) взысканию не только сумм налогов и пени, но и налоговых санкций.
Согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
Частью 5 ст. 200 АПК РФ предусмотрено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.
Иных доказательств обеспечения возможности представить объяснение в ходе рассмотрения материалов проверки и соблюдения процедуры рассмотрения материалов проверки, помимо исследованных судом, налоговым органом не представлено.
При таких обстоятельствах, поскольку нарушение налоговым органом порядка уведомления налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки, нарушение процедуры рассмотрения материалов проверки в силу прямого указания п. 14 ст. 101 НК РФ является безусловным основанием для отмены вынесенного инспекцией ненормативного правового акта, суд находит заявленные требования подлежащими удовлетворению.
Согласно ст. 110 АПК РФ судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально удовлетворенным исковым требованиям, в связи с чем, уплаченная государственная пошлина в размере 3000 (три тысячи) рублей (2000 рублей – при подаче заявления о признании решения незаконным, 1000 рублей – при оплате заявления об обеспечении иска) с учетом неимущественного характера заявленного требования подлежит взысканию в пользу заявителя с Межрайонной ИФНС России №3 по Липецкой области.
Руководствуясь статьями 100-110-167-170,201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
РЕШИЛ:
Признать незаконным (не соответствующим Налоговому Кодексу РФ) решение руководителя Межрайонной Инспекции ФНС России №3 по Липецкой области от 25 января 2008г. № 1 «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения».
Обязать Межрайонную Инспекцию ФНС России №3 по Липецкой области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов открытого акционерного общества «Усманский элеватор».
Взыскать с Межрайонной Инспекции ФНС России №3 по Липецкой области в пользу открытого акционерного общества «Усманский элеватор» 3 000 (Три тысячи) рублей расходов в виде уплаченной государственной пошлины.
Данное решение в месячный срок может быть обжаловано в Девятнадцатый Арбитражный апелляционный суд в г. Воронеже, по истечении данного срока - в суд кассационной инстанции.
Судья Е.В. Бессонова
