Дата принятия: 05 августа 2008г.
Номер документа: А36-697/2008
Арбитражный суд Липецкой области
398019 , г. Липецк, ул. Скороходова , 2
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
Дело № А36 –697/2008
«05» августа 2008г. г. Липецк
Резолютивная часть решения оглашена 29 июля 2008г., в полном объеме решение изготовлено 05 августа 2008г.
Арбитражный суд Липецкой области в составе судьи Бессоновой Е.В.,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Куропятниковой С.М.,
рассмотрев в судебном заседании заявление федерального государственного образовательного учреждения среднего профессионального образования «Задонский колледж механизации и электрификации сельского хозяйства»
к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Липецкой области
о признании частично незаконным решения налогового органа № 45 от 04.10.2007г.
при участии в заседании:
от заявителя: Гурьев А.А. – адвокат, доверенность от 13.03.2008г.;
от МИФНС: Новиков А.П. – зам. начальника отдела, доверенность от 10.01.2008г.;
Лыкова В.И. - гл. госналогинспектор, доверенность от 10.01.2008г.;
УСТАНОВИЛ:
Заявитель обратился в Арбитражный суд Липецкой области с заявлением к МИФНС России № 3 по Липецкой области о признании незаконным решения налогового органа №45 от 04.10.2007г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в полном объеме.
При подаче заявления от учреждения поступило ходатайство о восстановлении пропущенного срока на обжалование указанного ненормативного акта. Определением суда от 21 марта 2008г. судом восстановлен пропущенный срок на обжалование решения налогового органа, поскольку причины его пропуска признаны судом уважительными (см. л.д. 4-6 т.1), дело принято к производству.
В ходе судебного разбирательства представитель заявителя уточнил предмет заявленного требования и просил признать решение налогового органа незаконным в части:
· Пункт 1 полностью, как несоответствующий ст. ст. 101, 107-111 НК РФ;
• Пункт 2 в части: подпункта 1 в части доначисления пени по НДС по эпизодам «услуги по проживанию в общежитии» (налог в сумме - 117355,00 р.) и «копирование документов» (налог в сумме 57908,00 р.), «не исчисление налога в сумме 30102р.» (налог в сумме -29543,64р.); подпункта 4, а именно доначисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 110 525,00 р.; подпунктов 6-7 в части доначисления пени по налогу на прибыль в части эпизодов «премирование работников - 2005г.» (налог в сумме 4520,8р.=1044р.+1188р.+336р.+192р.+1780,8р.), «расходы на ГСМ 301 867р.-2005г.» (налог в сумме 72 448,08р.), «расходы на ремонт и техническое обслуживание ОС 2146162р. - 2005г.» (налог в сумме 515078,88р.), «списание амортизации по сумме 282 392р. - 2005 г.» (налог в сумме - 67774,08р.), «начисление амортизации по сумме 130576р. - 2005 г.» (налог в сумме - 31 388,24р.), «расходы на ремонт и техническое обслуживание ОС - 2006г.» (налог в сумме - 464411,76р.), «подписка на газеты по сумме 12663р. - 2005г.» (налог в сумме - 3039,12р.), «услуги по программе «Парус - 2006г.» (налог в сумме 3600р.), «целевые расходы 2006г. - 235889р.» (налог в сумме 56613,36р.), «расходы 2006г. по ремонту ОС - 146774р.» (налог в сумме 35225,76р.) «премирование работников - 2006г.» (налог в сумме 18816р.), «начисление амортизации 2006г. -168 737р.» (налог в сумме - 40 496,88р.);
· Пункт 3.1 в части: подпункта 1 в сумме 204 806,64р. налога на добавленную стоимость по эпизодам «услуги по проживанию в общежитии» (налог в сумме - 117355,00 р.), как противоречащей п\п 10 п. 2 ст. 149 НК РФ, «копирование документов» (налог в сумме 57908,00 р.), как противоречащей п. 4 ст. 346.26 НУ РФ, «не исчисление налога в сумме 30102р.» (налог в сумме -29543,64р.), как противоречащая ст. 166 НК РФ; подпунктов 2-3 в сумме 1 313 432,88 р. налога на прибыль по эпизодам «премирование работников - 2005г.» (налог в сумме 4520,8р.=1044р.+1188р.+336р.+192р.+1780,8р.), «расходы на ГСМ 301 867р.-2005г.» (налог в сумме 72 448,08р.), «расходы на ремонт и техническое обслуживание ОС 2146162р. - 2005г.» (налог в сумме 515078,88р.), «списание амортизации по сумме 282 392р. - 2005 г.» (налог в сумме - 67774,08р.), «начисление амортизации по сумме 130576р. - 2005 г.» (налог в сумме - 31 388,24р.), «расходы на ремонт и техническое обслуживание ОС - 2006г.» (налог в сумме - 464411,76р.), «подписка на газеты по сумме 12663р. - 2005г.» (налог в сумме - 3039,12р.), «услуги по программе «Парус - 2006г.» (налог в сумме 3600р.), «целевые расходы 2006г. - 235889р.» (налог в сумме 56613,36р.), «расходы 2006г. по ремонту ОС - 146774р.» (налог в сумме 35225,76р.) «премирование работников - 2006г.» (налог в сумме 18816р.), «начисление амортизации 2006г. -168 737р.» (налог в сумме - 40 496,88р.).
С учетом положений п. 1,5 ст. 49 АПК РФ судом данное уточнение заявленного требования принято судом к рассмотрению.
Налоговый орган письменным отзывом заявленные требования оспорил, представив материалы налоговой проверки (см. л.д. 39-54 т.2).
В ходе судебного разбирательства представитель заявителя вновь уточнил предмет требования, согласно которому он оспаривает правомерность решения в части:
· Пункт 1 полностью, как несоответствующий ст. ст. 101, 107-111 НК РФ;
• Пункт 2 в части: подпункта 1 в части доначисления пени по НДС по эпизоду «копирование документов» (налог в сумме 57908,00 р.); подпункта 4, а именно доначисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 110 525,00 р.;подпунктов 6-7 в части доначисления пени по налогу на прибыль в части эпизодов «премирование работников - 2005г., 2006г.», «расходы на ГСМ», «расходы на ремонт и техническое обслуживание ОС», «списание амортизации», «начисление амортизации» (периоды 2005-2006г.г.);
· Пункт 3.1 в части: подпункта 1 «копирование документов» (налог в сумме 57 908,00 руб.), как противоречащей п. 4 ст. 346.26 НК РФ, подпунктов 2-3 в сумме 1 214 934,72 руб. налога на прибыль по эпизодам «премирование работников» (налог в сумме 23 336,8 руб.), «расходы на ГСМ.» (налог в сумме 72 448,08р.), «расходы на ремонт и техническое обслуживание автотранспорта» (налог в сумме 979 490,64 руб.), «списание амортизации по сумме 282 392р. - 2005 г.» (налог в сумме – 67 774,08р.), «начисление амортизации» (налог в сумме 71 885,12 руб. (приобщено к материалам дела).
С учетом п.1,5 ст. 49 АПК РФ данное уточнение предмета требования также принято судом к рассмотрению.
В судебное заседание 07.07.2008г. от представителей сторон поступили документы в обоснование ранее изложенных позиций, которые приобщены судом в материалы дела.
Суд выслушал позицию директора колледжа, который пояснил, что налоговым органом был избран неверный подход к определению состава затрат в целом по колледжу, поскольку бухгалтерский учет велся в Учхозе информационно и все сведения передавались в бухгалтерию в централизованном порядке. С целью выяснения позиции сторон в заседании объявлен перерыв, слушание дела возобновлено 14.07.2008г.
После объявленного перерыва заявитель вновь уточнил предмет требования и настаивал на незаконности решения по следующим эпизодам:
· Пункт 1 полностью, как несоответствующий ст. ст. 101, 107-111 НК РФ (штраф в сумме 945 240 руб.);
• Пункт 2 в части: подпункта 1 в части доначисления пени по НДС по эпизоду «копирование документов» (налог в сумме 57 908,00 р.); подпункта 4, а именно доначисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 9 737 руб.;Подпунктов 6-7 в части доначисления пени по налогу на прибыль в части эпизодов «премирование работников - 2005г., 2006г.», «расходы на ГСМ», «расходы на ремонт и техническое обслуживание ОС»;
· Пункт 3.1 в части подпункта 1 «копирование документов» (налог в сумме 57 908,00 руб.), как противоречащий п. 4 ст. 346.26 НК РФ, подпункта 2-3 в сумме 1 075 275,52 руб. налога на прибыль по эпизодам «премирование работников» (налог в сумме 23 336,8 руб.), «расходы на ГСМ.» (налог в сумме 72 448,08р.), «расходы на ремонт и техническое обслуживание автотранспорта» (налог в сумме 979 490,64 руб.) (приобщено к материалам дела).
Данное уточнение окончательно сформированного предмета требования в соответствии с положениями п.1,5 ст. 49 АПК РФ принято судом к рассмотрению.
Выслушав представителей сторон, изучив и оценив материалы дела, суд установил следующее.
Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка (акт проверки от 31.07.2007г. на л.д.13-68 т.1) по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления, в том числе налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, единого социального налога за период с 01.01.2005г. по 31.12.2006г, налога на доходы физических лиц за период с 01.04.2005г. по 31.05.2007г.
По результатам проверки заместителем руководителя Межрайонной ИФНС России № 3 по Липецкой области было принято решение №45 от 04.10.2007г. о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС, водного налога, налога на прибыль; по п.1 ст. 126 НК РФ за непредставление сведений о доходах по форме 2-НДФЛ, по п.1,2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по водному налогу, по НДС за январь 2005г. и декабрь 2006г. в общей сумме 945 240 рублей. Кроме того, оспариваемым решением начислены суммы пени по налогу НДС – 54 189 руб., налогу на прибыль – 262 609 руб., НДФЛ – 110 525 руб., а также предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 374 413 руб., налог на прибыль – 2 820 690 руб.
В обоснование требования заявитель ссылается на следующие обстоятельства. При привлечении заявителя к налоговой ответственности в нарушение положений ст.ст.101,106,108 НК РФ налоговым органом не исследована и не установлена вина учреждения в совершенном правонарушении. При начислении пени по НДФЛ по результатам совместной сверки с налогоплательщиком установлено ее неверное арифметической определение, разница составила 9 737 рублей, однако корректировки решения не последовало. Доначисление сумм НДС в размере 57 908 руб. незаконно, поскольку по виду деятельности «копирование документов» заявитель обязан применять систему налогообложения в виде ЕНВД, исключающую уплату НДС. Налоговым органом необоснованно исключены из состава затрат расходы на выплату премий к 8 марта, 23 февраля и т.п., поскольку данные премии предусмотрены локальными актами учреждения и соответствуют критериям ст.255 НК РФ. В отношении неправомерного не учета в составе затрат финансово-хозяйственной деятельности колледжа расходов на ГСМ, ремонт и техническое обслуживание автотранспорта заявитель указывает на то обстоятельство, что все понесенные затраты непосредственно связаны с процессом обучения студентов и, несмотря на их учет в Учхозе, должны относиться на затраты по виду деятельности, облагаемой по налоговой ставке 24%.
1. В оспариваемом решении налоговым органом констатируется, что налогоплательщиком была исчислена налогооблагаемая база в связи с реализацией услуг по ксерокопированию, однако НДС в бюджет не уплачен.
Как установлено материалами дела, заявитель для обеспечения процесса обучения производил копирование и последующую реализацию учебно-методической литературы студентам и преподавателям.
Заявитель считает, что услуги по ксерокопированию относятся к прочим услугам непроизводственного характера и подлежат налогообложению единым налогом на вмененный доход, уплата налогов по общей системе налогообложения не освобождает его от уплаты единого налога на вмененный доход по данному виду деятельности.
Согласно статье 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации оказание бытовых услуг относится к сфере предпринимательской деятельности, получая доход от которой организация (предприниматель) вправе перейти на единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Система налогообложения в виде ЕНВД в отношении оказания бытовых услуг введена также положением «О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности на территории Задонского района» (утв. Решением Задонского районного совета депутатов от 09.09.2005г. №165).
Понятие "бытовые услуги" определяется статьей 346.27 Кодекса как платные услуги, оказываемые физическим лицам (за исключением услуг ломбардов) и подлежащие классификации по Общероссийскому классификатору услуг населению.
Положения статей 346.26 и 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации в их взаимосвязи позволяют сделать вывод о том, что налогоплательщики уплачивают единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности, оказывая любую из услуг, установленных классификатором, включая и снятие копий документов, при условии, что эти услуги оказываются физическим лицам.
Таким образом, оказываемые заявителем услуги имеют характер бытовых, что позволяет отнести их к прочим бытовым услугам непроизводственного характера - услугам населению по заполнению бланков, написанию заявлений, снятию копий (код 019726 по Общероссийскому классификатору услуг населению).
Данный вывод суда в полном объеме согласуется с позицией заявителя. Вместе с тем, судом установлено следующее.
В соответствии с п.7 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Фактически заявителем услуги по ксерокопированию отдельно не учитывались и включались в общий объем совместно с реализацией товаров. При этом, оказывая услуги по ксерокопированию и реализацию товаров, налогоплательщик принимал наличные денежные средства с учетом НДС, самостоятельно исчислял сумму НДС, подлежащего уплате, а также отражал данную сумму в регистрах налогового учета.
В ходе судебного разбирательства заявитель поставил под сомнение тот факт, что фактически сумма НДС включалась в стоимость услуги. Проверив данное утверждение, суд установил следующее.
В соответствии с п. п. 1, 3 и 4 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога. При реализации товаров (работ, услуг) выставляются счета-фактуры не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). В расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога выделяется отдельной строкой.
Согласно п. 7 ст. 168 НК РФ при реализации товаров за наличный расчет организациями (предприятиями) и индивидуальными предпринимателями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями, индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования, установленные п. п. 3 и 4 названной статьи, по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.
Приведенные нормы права не конкретизируют документы, которые могут являться подтверждением фактической уплаты НДС в составе платежей за приобретенный товар, поскольку продавец вправе выдать покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы, подтверждающий факт оплаты товара.
В силу ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.
В соответствии с Альбомом унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, утвержденным постановлением Государственного комитета РФ по статистике от 18.08.1998 г. № 88 (в редакции постановления Госкомстата РФ от 03.05.2000 г. № 36), ПКО (приходный кассовый ордер) является одной из форм первичного учетного документа. Пунктом 13 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным решением Совета директоров Банка России от 22.09.1993 г. № 40, установлено, что прием наличных денег кассами предприятий производится по ПКО, подписанным главным бухгалтером или лицом, на это уполномоченным письменным распоряжением руководителя предприятия. О приеме денег выдается квитанция к ПКО за подписями главного бухгалтера или лица, на это уполномоченного, и кассира, заверенная печатью (штампом) кассира или оттиском кассового аппарата.
Из изложенного следует, что законодательство относит к документам, подтверждающим фактическую уплату сумм НДС как кассовый чек, так и иной документ установленной формы, в рассматриваемом случае - ПКО и квитанции к ним. При этом нормы права не предусматривают, что подтверждением фактической уплаты НДС в составе платежей за приобретенный товар может являться только чек ККТ или только ПКО.
Таким образом, при реализации товаров за наличный расчет продавец может выдать покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы, подтверждающий факт оплаты товара. При этом обязательная выдача покупателю одновременно и кассового чека, и квитанции к ПКО законодательством не предусмотрена.
В соответствии с нормами действовавшего в спорный период законодательства РФ о применении ККТ (ст. 2 Закона РФ от 18.06.1993 г. № 5215-1 (ред. от 30.12.2001 г.) "О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением" и ст. 5 Федерального закона от 22.05.2003 г. N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт") при осуществлении конкретной кассовой операции в момент покупки и оплаты покупателю выдается один кассовый чек. В числе прочего, на данном чеке фиксируется дата и время осуществления кассовой операции.
При реализации за наличный расчет услуг по ксерокопированию и реализации товара заявителем в соответствии с положениями п.7 ст. 168 НК РФ выписывался приходный кассовый ордер либо пробивался кассовый чек. Далее соответствующие суммы реализации отражались заявителем в книге продаж, мемориальном ордере и журнале операций № 5, где сумма НДС выделена отдельной строкой.
В силу положений п.5 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога: 1) лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога. При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определятся как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).
Учитывая вышеизложенное, а также положения ст. 313,314 НК РФ, суд находит требования в указанной части не подлежащими удовлетворению.
2. В проверяемом периоде наряду с видами деятельности, облагаемыми по ставке налога на прибыль 24%, учреждение являлось сельхозпроизводителем в связи с деятельностью учебно-производственного хозяйства.
В соответствии со статьей 2.1 Федерального закона от 06.08.2001г. № 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" налоговая ставка по налогу на прибыль организаций для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в 2004 - 2005 годах в размере 0 процентов. Заявитель не применял систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), в связи с чем, при реализации сельскохозяйственной продукции применял налоговую ставку 0 процентов.
Судом установлено, что на заседании Совета колледжа было обсуждено и принято Положение «Об учебно-производственном хозяйстве ФГОУП СПО «Задонский колледж механизации и электрификации сельского хозяйства» (см. л.д. 5-10 т.4). Основными направлениями его деятельности является организация производственной практики, организация производства сельскохозяйственной продукции отраслей растеневодства и животноводства и ее реализация. Производство сельхозпродукции осуществляется на землях, используемых в учебных целях (см. решение на л.д. 107 т.4 и справку на л.д. 11 т.4), в учхозе также имеется поголовье КРС.
Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ.
В пункте 1 статьи 284 НК РФ установлена налоговая ставка по налогу на прибыль в размере 24 процентов, за исключением случаев, предусмотренных пунктами 2 - 5 данной статьи.
Согласно пункту 2 статьи 274 НК РФ налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 НК РФ, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с главой 25 НК РФ предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.
Кроме того, в пункте 9 статьи 274 НК РФ указано, что организации, получающие прибыль от сельскохозяйственной деятельности, при исчислении налоговой базы в составе доходов и расходов не учитывают доходы и расходы от такой деятельности.
При этом расходы организаций в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов от деятельности, облагаемой по налоговой ставе 0%, в общем доходе организаций по всем видам деятельности.
Из содержания изложенных норм налогового законодательства следует, что доказать относимость расходов к тому или иному виду деятельности должен налогоплательщик.
Более того, положения о пропорциональном подходе к распределению затрат применяются исключительно в случае невозможности их распределения по видам деятельности, осуществляемым по разным налоговым ставкам.
На основании имеющихся в деле доказательств, исследованных согласно требованиям, предусмотренным ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом установлено ведение раздельного учета прямых расходов по различным видам деятельности (сельскохозяйственной; деятельности, облагаемой по ставке 24%). В частности, в соответствии с приказами об учетной политике (см. л.д. 90-94 т.4) по учету движения бюджетных средств, целевых и средств поступления от предпринимательской деятельности применяется мемориально-ордерная форма учета, в учебно-производственном хозяйстве – по учету движения средств от предпринимательской деятельности применяется журнально-ордерная форма учета. В полном соответствии с приказами об учетной политике учреждение учитывало отдельно от видов деятельности по налоговой ставке 24% доходы и расходы от производства и реализации сельхозпродукции. Спорные затраты на ГСМ и ремонт и техническое обслуживание транспортных средств были в полном объеме учтены бухгалтерией Учхоза в связи с осуществлением деятельности по производству и реализации сельхозпродукции, что подтверждается имеющимися в материалах дела документами (приобщены в т.3,5,6,). Доказательства же обратного в материалы дела не представлены.
С учетом изложенного, у налогового органа не имелось оснований для самостоятельного перераспределения расходов либо использования пропорционального метода. В этой связи основания для удовлетворения требования в указанной части – отсутствуют.
3. В ходе проверки налоговым органом констатируется нарушение заявителем положений п.21 ст. 270 НК РФ, приведшее к необоснованному включению в состав затрат по производству и реализации сумм премий, выдаваемых ко Дню 8 марта, Дню учителя и т.п.
В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях гл. 25 НК РФ признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
В силу ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 настоящего Кодекса).
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).
Согласно пп. 2 п. 2 ст. 253 НК РФ расходы на оплату труда относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.
На основании ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, а также расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. При этом указанный перечень не является исчерпывающим (п. 25 ст. 255 НК РФ).
Судом установлено, подтверждается материалами дела, что заявитель является учреждением, финансирование которого осуществляется за счет средств бюджета и внебюджетных источников.
Оплата труда работников учреждения производится на основании трудовых договоров (см., например, л.д. 1-21 т.6).
Пунктом 2.3. этих договоров установлено право работодателя поощрять Работника за добросовестный и эффективный труд. В п.4.1 Договора, в свою очередь, имеется ссылка на предусмотренные меры материального поощрения.
Конференцией работников колледжа утвержден коллективный договор (см. .л.д.69-77 т.2), где в п.1.2 установлена обязанность работодателя производить оплату труда в соответствии с Положением об оплате труда, являющимся приложением к данному договору.
Согласно ст. 5 ТК РФ регулирование трудовых отношений и иных непосредственно связанных с ними отношений в соответствии с Конституцией РФ, федеральными конституционными законами осуществляется трудовым законодательством (включая законодательство об охране труда) и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, в частности локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права.
Статья 129 ТК РФ определяет оплату труда как систему отношений, связанных с обеспечением установления и осуществления работодателем выплат работникам за их труд в соответствии с законами, иными нормативными правовыми актами, коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами и трудовыми договорами.
Положением об оплате труда работников, утвержденным директором колледжа и согласованным с председателем профкома, установлено, что источником финансирования могут быть как бюджетные, так и внебюджетные средства. Размер надбавок, доплат, премий и порядок их установления определяется в соответствии с законодательством РФ, другими нормативными документами, а также настоящим Положением и приложениями 1-3, которые являются неотъемлемой часть Положения в пределах средств, направляемых на оплату труда. Использование фонда экономии осуществляется по приказу директора и направляется в первую очередь на обязательные выплаты, определенные настоящим Положением, на оказание материальной помощи, на премии работникам к 23 февраля, 8 марта, Дню работника сельского хозяйства, Дню учителя, юбилейным датам ит.п. на усмотрение руководителя (п.2.8. Положения л.д.78-79 т.2).
Судом установлено, что спорные суммы выплат в пользу работников, предусмотренные указанным Положением об оплате труда, осуществлялись в соответствии с приказами директора колледжа (см., например, л.д. 46-48 т.4).
Таким образом, поскольку спорные выплаты работникам предусмотрены локальным нормативным актом - Положением об оплате труда, являющимся неотъемлемой частью коллективного договора, входят в систему оплаты труда, связаны с производственной деятельностью и выполнением работником трудовых обязанностей, носят поощрительный и стимулирующий характер, суд признает правомерным отнесение произведенных налогоплательщиком расходов в виде спорных выплат работникам к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на основании ст. 255 НК РФ.
В связи с этим требования в указанной части – подлежат удовлетворению. Сумма налога, доначисленная по данному эпизоду, составила – 23 336,8 рублей.
4. Первоначально, обращаясь в суд с заявленным требованием, представитель учреждения просил признать незаконным решение в части начисления пени по НДФЛ в размере 110 525 руб. При этом заявитель указал, что расчет пени, приведенный в приложении № 50 к акту проверки, является неверным, поскольку сумма пени должна начисляться на сумму недоимки при формировании единого финансового результата (см. пояснение на л.д. 144 и расчеты на л.д. 151 т.3).
В ходе судебного разбирательства, исполняя определения суда, заявитель и налоговый орган произвели совместную проверку расчета сумм пени. В результате сторонами зафиксирована разница в расчете с приложением № 50 к акту на сумму 9 737 рублей.
В соответствии со статьей 226 Кодекса российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 этой статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей.
Исчисление сумм и уплата налога в соответствии со статьей 226 Кодекса производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.
В силу положений ст.75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Согласно главе 11 Налогового кодекса Российской Федерации пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
При определении налогового обязательства по НДФЛ налоговый орган определял налоговые обязательства отдельно по «коммерческой» деятельности и по деятельности, финансируемой из бюджета. При этом налоговым органом не было учтено наличие переплаты по первому виду деятельности против наличия недоимки – по второму.
Поскольку мотивированного правового обоснования правомерности примененной в решении методики расчета сумм пени налоговым органом не представлено, учитывая положения ст. 75 НК РФ, суд полагает возможным принять представленный в ходе совместной сверки расчет суммы пени по НДФЛ.
Оспариваемое решение вступило в законную силу, вышестоящим органом оно оставлено без изменения.
Ввиду того, что корректировка оспариваемого решения в установлено порядке не произведена – оно в указанной части подлежит признанию незаконным, а заявленное требование – подлежит удовлетворению. Сумма по данному эпизоду – 9 737 рублей.
5. Указывая на нарушение налоговым органом положений статей 101, 106-108, 110-112 НК РФ, заявитель оспаривает правомерность привлечения его к налоговой ответственности.
В силу п.3 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой.
В силу 5 указанной статьи в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:
1) устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;
2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;
3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;
4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
Положения указанного пункта ст. 101 НК РФ корреспондируют положениям ст.ст. 106-115 НК РФ. В частности, обязательным элементом совершенного правонарушения является вина налогоплательщика.
В соответствии с п.6 ст. 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
Суд в соответствующих определениях, а также на стадии исследования материалов дела обязывал налоговый орган представить доказательства виновности заявителя в совершенном правонарушении и письменные доказательства исследования формы вины.
Представитель налогового органа сослался на текст оспариваемого решения, а также на протокол рассмотрения разногласий, указав, что руководитель налогоплательщика полностью признал ошибку в части неправомерного отражения операций на счетах бухгалтерского учета при определении налоговой базы по налогу на прибыль и НДС, никаких ходатайств о снижении размера налоговых санкций руководитель колледжа не заявил (см. пояснения на л.д. 67-68 т.3).
Вместе с тем, исходя из текста оспариваемого решения, протокола рассмотрения разногласий (см. л.д. 130-133 т.3), невозможно выявить, каким образом руководитель налогового органа установил форму вины в действиях заявителя, поскольку ни одного вывода по результатам оценки ответов на поставленные в ходе рассмотрения возражений вопросы в данных документах не содержится, ссылка на исследование формы вины отсутствует вообще.
Положения ст. 110 НК РФ раскрывают понятия умышленной (п. 2) и неосторожной (п. 3) формы вины в совершении налогового правонарушения.
Исследование вопроса о форме вины налогоплательщика судом по собственной инициативе недопустимо. Функции по установлению состава налогового правонарушения, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу статей 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, являются прерогативой налогового органа, суд выполнять их не может (Постановление Конституционного Суда РФ от 14.07.2005г.№ 9-П).
Равным образом ни в оспариваемом решении, ни в протоколе не содержится данных о том, каким образом руководителем налогового органа устанавливались обстоятельства, смягчающие или отягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения. Отсутствие ходатайств налогоплательщика ни коем образом не умаляет обязанности руководителя налогового органа по их установлению и применению соответствующих правовых последствий применительно к положениям ст.ст. 112-114 НК РФ, тем более что деятельность данного субъекта правонарушения имеет явную специфику – это деятельность в области образования, финансируемая из бюджета.
Необходимо отметить, что совершенствование и необходимость неукоснительного соблюдения процедуры привлечения лица к налоговой ответственности продиктована расширением полномочий налогового органа по бесспорному (внесудебному) взысканию не только сумм налогов и пени, но и налоговых санкций.
Согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
Частью 5 ст. 200 АПК РФ предусмотрено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.
Иных доказательств исследования формы вины как обязательного элемента состава налогового правонарушения, дающего основания для привлечения лица к налоговой ответственности, помимо исследованных судом, установления обстоятельств, смягчающих ответственность, налоговым органом - не представлено.
В этой связи суд находит требования заявителя о необоснованном привлечении к налоговой ответственности в виде штрафов на общую сумму 945 240 рублей законными, а заявление в указанной части – подлежащим удовлетворению.
Спора по арифметическому расчету сумм налога и пени по рассматриваемым в рамках данного дела эпизодам между сторонами не имеется.
Таким образом, заявленные требования с учетом уточнения предмета требования подлежат удовлетворению частично.
В соответствии со ст. 110 АПК РФ судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально удовлетворенным исковым требованиям, в связи с чем, с Межрайонной ИФНС России № 3 по Липецкой области в пользу заявителя подлежат взысканию расходы в виде уплаченной им государственной пошлины в сумме 800 (восемьсот) рублей (пропорция исчислена исходя из суммы требования с учетом уточнения).
Руководствуясь статьями 100-110-167-170,201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
РЕШИЛ:
Признать незаконным (не соответствующим Налоговому Кодексу РФ) решение заместителя руководителя Межрайонной Инспекции ФНС России №3 по Липецкой области от 04 октября 2007г. № 45 в части:
- привлечения Федерального государственного образовательного учреждения среднего профессионального образования «Задонский колледж механизации и электрификации сельского хозяйства» к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ, п.1 ст. 126 НК РФ, п.1,2 ст. 119 НК РФ, в общей сумме 945 240 рублей (п.п.1-9 п.1 резолютивной части решения);
- начисления учреждению пени по НДФЛ в сумме 9 737 рублей, пени по эпизоду «Премирование» работников» (подпункты 2.4,2.6,2.7. пункта 2 резолютивной части решения);
- предложения учреждению уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 23 336,80 рублей (подпункты 3.1.3, 3.1.4 пункта 3.1 резолютивной части решения).
В остальной части в удовлетворении заявленного требования Федерального государственного образовательного учреждения среднего профессионального образования «Задонский колледж механизации и электрификации сельского хозяйства» - отказать.
Обязать Межрайонную Инспекцию ФНС России №3 по Липецкой области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Федерального государственного образовательного учреждения среднего профессионального образования «Задонский колледж механизации и электрификации сельского хозяйства».
Взыскать с Межрайонной Инспекции ФНС России №3 по Липецкой области в пользу Федерального государственного образовательного учреждения среднего профессионального образования «Задонский колледж механизации и электрификации сельского хозяйства» 800 (восемьсот) рублей расходов в виде уплаченной государственной пошлины.
Данное решение в месячный срок может быть обжаловано в Девятнадцатый Арбитражный апелляционный суд в г. Воронеже, по истечении данного срока - в суд кассационной инстанции.
Судья Е.В. Бессонова
