Решение от 11 июня 2008 года №А36-3410/2007

                                                                
Арбитражный суд Липецкой области
 
398019, г.Липецк, ул.Скороходова, 2
 
Именем Российской Федерации
 
Р Е Ш Е Н И Е
 
 
    г.Липецк                                                                           Дело №А36-3410/2007
 
 
    Резолютивная часть решения оглашена «05» июня 2008 г.
 
    В полном объеме решение изготовлено «11» июня 2008 г.
 
 
    Арбитражный суд в составе судьи Наземниковой Н.П.,
 
    при ведении протокола помощником судьи Корольковой Е.В.,
 
    рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Индивидуального предпринимателя, осуществляющего свою деятельность без образования юридического лица Енютина Олега Вячеславовича
 
    к ИФНС России по Советскому району г.Липецка
 
    о признании незаконным решения №11-42 от 28.09.07 г.
 
    при участии в заседании:
 
    от ИП: Уварова И.И. -  представитель (доверенность от 22.09.07 г.), Ануфриева О.В. – представитель (доверенность от  04.07.07 г.),
 
    от ИФНС: Рогова Т.Д. – главный госналогинспектор отдела выездных проверок  (доверенность от 23.11.07 г. №04-11), Пожидаев Ю.М. – главный госналогинспектор отдела выездных проверок (доверенность от 23.11.07 г. №04-11),  Кириличева С.А.– специалист 1 разряда юридического отдела (доверенность от 16.04.08г. №04-11), Гордеева В.Н. – специалист-эксперт юридического отдела УФНС России по Липецкой области (доверенность от 16.01.08 г. №04-11), Лунева О.А. – специалист 1 разряда отдела налогового аудита УФНС России по Липецкой области (доверенность от 02.06.08 г. №04-11),
 
 
    У С Т А Н О В И Л:
 
 
    Индивидуальный предприниматель, осуществляющий свою деятельность без образования юридического лица Енютин Олег Вячеславович обратился в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения  Инспекции ФНС России по Советскому району г.Липецка от 28.09.07 г. №11-42.
 
    В судебном заседании 29 мая 2008 г. был объявлен перерыв, судебное заседание продолжено 05 июня 2008 г.
 
    В судебном заседании представители заявителя поддерживают заявленное требование, ссылаясь на допущенные нарушения налоговым органом статей 39, 146, 154, 167 НК РФ.  При определении суммы агентского вознаграждения налоговый орган в материалах проверки не указал, каким образом исчислялась налогооблагаемая база по НДС, налоговым органом не представлены доказательства, реально подтверждающие факт получения агентами вознаграждения, а также его размер. Не соответствует требованиям указанных выше норм НК РФ сопоставление сведений о поступлении денежных средств на расчетный счет покупателя с данными налоговых деклараций и книг продаж, поскольку само по себе поступление средств на расчетный счет не свидетельствует об оплате товаров, реализация которых признается объектом обложения НДС, в связи с чем, заявитель полагает, что налоговая база при исчислении НДС, НДФЛ и ЕСН неправомерно определена налоговым органом на основании информации банка о движении денежных средств по счету предпринимателя без учета возвратных сумм, первичных бухгалтерских документов, а также без учета произведенных расходов.   Кроме того, представители заявителя указали на нарушение ИФНС порядка процедуры вынесения оспариваемого решения. Так, рассмотрение возражений (объяснений) налогоплательщика осуществлял 27.09.2007 г. заместитель начальника ИФНС России по Советскому району г.Липецка Белов А.В., а  решение №11-42  о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения принято и.о. начальника ИФНС России по Советскому району г.Липецка  Пожидаевой Г.В.   28.09.2007 г., причем без участия представителей заявителя. Уведомление о рассмотрении материалов проверки на 28.09.2007 г. заявителю не направлялось.
 
    Налоговый органписьменными отзывами заявленные требования оспорил, настаивая на законности и обоснованности принятого решения (см.л.д.12 т.2, 2-6, 52-55 т.74).
 
    Выслушав представителей сторон, изучив и дав оценку материалам дела, суд установил следующее.
 
    Свидетельством серии 48 №000822907 подтверждается, что в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей 27 декабря 2004 г. внесена запись о регистрации в качестве индивидуального предпринимателя Енютина Олега Вячеславовича, ОГРН 304482236200936 (см.л.д.5 т.2).
 
    Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя  Енютина О.В. (акт проверки от 05.09.2007 г. на л.д.68-105 т.2) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на доходы физических лиц, налога на добавленную стоимость, единого социального налога и страховых взносов на обязательное социальное пенсионное страхование за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2006г.
 
    По результатам проверки и.о.начальника ИФНС РФ по Советскому району г. Липецка Пожидаевой Г.В. принято решение №11-42 от 28.09.2007 г. о привлечении предпринимателя Енютина О.В. к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения индивидуального (см.л.д.18-53 т.1).  В соответствии с резолютивной частью  оспариваемого ненормативного акта налогового органа заявитель привлечен к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату НДС в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 2 116 242 руб., за неполную уплату налога на доходы физических лиц в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 1 833 825 руб., за неполную уплату ЕСН в ФБ в результате занижения налоговой базы в виде  штрафа в сумме 282 756 руб., за неполную уплату ЕСН в ФФОМС в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 33 руб., за неполную уплату ЕСН в ТФОМС в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 34 руб.  Кроме того, заявителю было предложено уплатить не полностью уплаченный налог на доходы физических лиц в сумме 9 169 126 руб., налог на добавленную стоимость в сумме 14 268 732 руб., единый социальный налог в сумме 1 414 114 руб. и пени за несвоевременную уплату НДФЛ – 1 426 490 руб., НДС – 4 429 764 руб., ЕСН – 219 999,1 руб.
 
    Как установлено материалами дела, в проверяемом периоде основным видом деятельности  предпринимателя Енютина О.В. являлась реализация электробытовых товаров юридическим лицам согласно заключенным договорам купли-продажи и реализация товаров по агентским договорам.
 
    По мнению налогового органа, позиция которого изложена в оспариваемом решении, предприниматель, в нарушение ст.ст.153-158, 162 НК РФ,  при исчислении НДС занизил налоговую базу на сумму агентских вознаграждений, удержанных агентами в соответствии с условиями агентских договоров, что привело к занижению суммы НДС. В нарушение п.2 ст.171, п.1 ст.172 НК РФ предпринимателем предъявлен к вычету НДС по фактически не оплаченному товару, поскольку кассовые чеки по одной сделке пробивались  с большим промежутком времени, в некоторых чеках отсутствовало время пробивки чека и т.п. В отдельных счетах-фактурах и накладных не указана расшифровка подписи директора и главного бухгалтера ООО «РусИнтелГрупп»,  оплата товара и его получение документально не подтверждены.  Поставщики ООО «РусИнтелГрупп» и ООО «Дареус» по месту юридического адреса не обнаружены. Предпринимателем нарушены пп.5 п.1 ст.208, ст.209, п.1 ст.210 НК РФ при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц. При исчислении НДФЛ налогоплательщик занизил налоговую базу на сумму агентских вознаграждений, удержанных агентами в соответствии с условиями договоров при перечислении денежных средств на расчетный счет предпринимателя, в результате чего в нарушение п.2 ст.236, п.3 ст.237 НК РФ предпринимателем допущена неполная уплата ЕСН.
 
    Заявитель, напротив, указывает на нарушения, допущенные проверяющими, которые в нарушение ст.ст.39,146, 154 НК РФ включили сумму агентского вознаграждения, определенного исходя из условий агентских договоров, в налогооблагаемую базу по НДС, НДФЛ и ЕСН. Для принципала (заявителя) сумма агентского вознаграждения не является объектом налогообложения, в материалах выездной налоговой проверки отсутствуют доказательства, реально подтверждающие факт получения агентами вознаграждения, документально налоговыми органами  не подтвержден и его размер. Кроме того, на стадии судебного разбирательства заявитель указал на нарушение налоговым органом положений ст.101 НК РФ при принятии оспариваемого решения, которое, по его мнению, влечет безусловную отмену оспариваемого ненормативного акта.
 
    В соответствии с Федеральным законом от 27.07.2006 г. №137-ФЗ, вступившим в законную силу с 01.01.2007 г., положения статьи 101 НК РФ изложены в новой редакции. Согласно п.14 данной статьи, несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового  органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
 
    Поскольку нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является безусловным основанием к отмене оспариваемого решения вне зависимости от оценки доводов о правомерности (неправомерности) доначислений налогов, пени, санкций, суд полагает возможным ограничиться исключительно оценкой доводов заявителя относительно вопросов процедуры привлечения налогоплательщика к ответственности по результатам выездной налоговой проверки.
 
    Судом установлено следующее. В рамках полномочий, предоставленных НК РФ, налоговым органом в соответствии со ст.89 НК РФ была проведена выездная налоговая проверки предпринимателя Енютина О.В.
 
    В силу абз.1 п.1 ст. 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.
 
    В соответствии с п.5 ст.100 НК РФ акт налоговой проверки должен быть вручен лицу, в отношении которого производилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем).
 
    Положениями статьи 101 НК РФ установлено, что акт налоговой проверки и другие  материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения 15-дневного срока на представление налогоплательщиком возражений на акт проверки. При этом руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя (п.2 ст.101 НК РФ).
 
    По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (п.7 ст.101 НК РФ).
 
    По смыслу вышеуказанных норм рассмотрение материалов проверки должно оканчиваться принятием налоговым органом соответствующего решения, следовательно, дата рассмотрения материалов проверки и дата вынесения решения должны совпадать. Действующая редакция Кодекса, в частности пункт 1 ст.101 НК РФ, предполагает одновременность совершения этих процедур, следовательно, рассмотрение возражений и принятие решения должны быть произведены одним и тем же лицом.
 
    В соответствии с п.14 ст.101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового  органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или  решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового  правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представлять объяснения.
 
    Материалами дела установлено, что акт проверки от 05.09.2007 г. был вручен Енютину О.В. 05.09.07 г., о чем свидетельствует его подпись на экземпляре налогового органа (см.л.д.105 т.2). 06 сентября 2007 г. в адрес заявителя налоговым органом было направлено  письмо-уведомление №11-18/25942 за подписью советника государственной гражданской службы РФ 1 класса Белова А.В.  о дате и времени рассмотрения материалов налоговой проверки (27.09.2007 г. в 10 час.) (см.л.д.40 т.75).
 
    В дело представлен протокол рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки №121 от 27.09.2007 г., из которого следует, что возражения рассматривались 27.09.2007 г. в присутствии представителей налогоплательщика заместителем начальника ИФНС России по Советскому району г.Липецка Беловым А.В. с участием должностных лиц налогового органа. В ходе рассмотрения материалов проверки налогоплательщик выразил свое несогласие с выводами проверяющих, касающихся обоснованности доначисления НДС, НДФЛ и ЕСН (см.л.д.25-26 т.75).
 
    Действительно, в оспариваемом решении налогового органа имеется ссылка на то, что возражения налогоплательщика на акт проверки рассмотрены при участии лица (его представителей), в отношении которого  проведена проверка, что отражено в протоколе от 27.09.2007 г. Однако, какого-либо решения по результатам рассмотрения материалов проверки 27.09.2007 г. принято не было, что свидетельствует о том, что процедура рассмотрения материалов проверки в этот день не была завершена.
 
    Рассмотрение материалов проверки фактически было продолжено 28.09.2007 г. и.о.начальника ИФНС России по Советскому району г. Липецка Пожидаевой Г.В., которая в этот же день приняла решение о привлечении ИП Енютина О.В. к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
 
    Суд выяснял, каким образом Енютин О.В. был уведомлен о том, что рассмотрение материалов проверки будет продолжено 28.09.2007 г. Так, представители налогового органа пояснили, что представителю заявителя 27.09.2007 г. было вручено уведомление для вручения решения по акту (см.л.д.39 т.75). Уведомление о том, что рассмотрение материалов налоговой проверки будет продолжено либо будет рассматриваться заново 28.09.2007 г. и.о.руководителя налогового органа Пожидаевой Г.В., ни Енютину О.В., ни его представителям сотрудниками ИФНС не вручалось. При рассмотрении материалов проверки и.о.руководителя налогового органа Пожидаевой Г.В. 28.09.2007 г. ни Енютин О.В., ни его  представители не присутствовали.  28.09.2007 г. представителю Енютина О.В. был вручен текст  решения. Между тем, из его содержания (стр.1) следует, что материалы проверки были рассмотрены Пожидаевой Г.В. 28.09.2007 г. в присутствии представителей предпринимателя Енютина О.В., но с указанием на протокол от 27.09.2007г., что не соответствует фактическим обстоятельствам дела.
 
    Таким образом, дата фактического принятия оспариваемого решения налогового органа не соответствует дате рассмотрения материалов проверки, указанной в уведомлении о вызове для рассмотрения материалов налоговой проверки по акту №42 от 05.09.07 г. (л.д.40 т.75), а доказательств отложения рассмотрения материалов проверки налоговым органом суду не представлено.
 
    Учитывая положения статьи 68 АПК РФ в совокупности с положениями статьи 100 НК РФ, суд полагает, что предприниматель Енютин О.В. не был надлежащим образом извещен о времени и месте рассмотрения материалов проверки, в связи с чем не обеспечена возможность его участия в рассмотрении материалов проверки 28.09.2007 г.
 
    По мнению налогового органа, данное обстоятельство, не может являться безусловным основанием к отмене решения. Положения ст. 101 НК РФ не возлагают на налоговый орган обязанность извещения лица, в отношении которого проведена налоговая проверка, о времени и месте рассмотрения материалов проверки, в случае, если процедура рассмотрения этих материалов не завершена.
 
    Суд полагает, что доводы налогового органа основаны на неверном толковании положений ст.101 НК РФ (фактически рассмотрение материалов проверки заканчивается вынесением решения).
 
    Поскольку рассмотрение возражений и вынесение решения осуществлено разными должностными лицами,  налогоплательщик при данных обстоятельствах  был лишен возможности участвовать в рассмотрении материалов проверки, которое закончилось вынесением решения 28.09.07 г.
 
    В соответствии с п.5 ст.101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа: 1) устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах; 2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; 3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения; 4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения. Выявление последних в отсутствие четко установленных Кодексом критериев, может носить, в том числе, субъективный характер, основанный на внутреннем убеждении должностного лица.
 
    Из текста решения №11-42 от 28.09.2007 г. не усматривается, каким образом в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки выяснялись обстоятельства, установленные п.5 ст.101 НК РФ, в т.ч. в решении не указано, выявлялись ли обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения. Следует отметить, что при вынесении решения налоговый орган не установил форму вины налогоплательщика (ст.ст.108,110 НК РФ). Между тем, Конституционный суд в Определении от 18.01.2005 г. №130-О указал на то, что при производстве по делу о налоговом правонарушении налоговые органы осуществляют доказывание как самого факта совершения правонарушения, так и вины налогоплательщика.
 
    Суд полагает, что вопрос о форме вины должен в обязательном порядке исследоваться  руководителем (заместителем) налогового органа при принятии решения в порядке, установленном ст.101 НК РФ. В том случае, если вина, как элемент состава правонарушения не был предметом исследования при принятии решения, привлечение к налоговой ответственности не возможно.
 
    Президиум ВАС РФ в постановлении от 12.02.2008 г. №12566/07 указал на то, что законодатель, осуществляя мероприятия по совершенствованию налогового администрирования, в том числе предусматривая внесудебный порядок взыскания сумм налоговых санкций, исходил из необходимости сохранения гарантий защиты прав налогоплательщиков и других лиц, в отношении которых проводится налоговый контроль, по меньшей мере, в объеме, предусмотренном ранее действовавшим законодательством. Следовательно, не обеспечение лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка, возможности участвовать в процессе рассмотрения ее материалов лично и (или) через своего представителя, является основанием для признания решения незаконным.
 
    Суд полагает, что ссылка налогового органа на  п.30 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 г. №5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» неправомерна, поскольку содержащееся в нем разъяснение касается старой редакции п.6 ст.101 Кодекса, без учета изменений, внесенных в ст.101 Кодекса Федеральным законом №137-ФЗ.
 
    При таких обстоятельствах, поскольку нарушение налоговым органом порядка уведомления налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки в силу прямого указания п.14 ст.101 НК РФ является безусловным основанием для отмены вынесенного инспекцией ненормативного правового акта, суд полагает, что заявленное требование подлежит удовлетворению.
 
    В судебном заседании 05 июня 2008 г. налоговым органом были представлены  следующие документы: 1) запрос ИФНС от 16.01.2008 г. на проведение экспертизы в ООО «Техно-торговый центр «Аист»; 2) заключение от 25.01.2008 г. о проведенной экспертизе; 3) запрос от 16.01.2008 г. ИФНС для проведения экспертизы в ООО «СТОКОЛ»; 4) заключение от 01.02.2008 г. о проведенной экспертизе (см.л.д.45-50 т.75).
 
    Суд считает данные документы не соответствующими критерию допустимости доказательств (ст.68 АПК РФ) в виду нижеследующего.
 
    Действующий Налоговый кодекс РФ устанавливает четкую и последовательную процедуру формирования доказательств, свидетельствующих  о совершении налогоплательщиком нарушений законодательства и налогах и сборах, их систематизации и соответствующего оформления, которые впоследствии являются основой для принимаемого налоговым органом решения. Доказательства совершенного налогоплательщиком нарушения только тогда могут считаться таковыми, когда они собраны в соответствии с требованиями Кодекса.
 
    В соответствии с п.6 ст.101 НК РФ, в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля. В рамках данных мероприятий могут проводиться истребование документов, допрос свидетеля, проведение экспертизы.
 
    Как следует из материалов дела и пояснений представителей ИФНС, дополнительные мероприятия налоговым органом не проводились, в период проведения налоговой  проверки экспертиза не назначалась и подлинные документы (кассовые чеки) не истребовались.
 
    Следовательно, документы, полученные за рамками налоговой проверки, в нарушение установленной Кодексом процедуры сбора доказательств совершенного налогоплательщиком правонарушения, не могут быть признаны допустимыми доказательствами в силу ст.68 АПК РФ. Указанная позиция изложена в Определении ВАС РФ от 06.03.2008 г. №2291/08.
 
    Согласно ст.110 АПК РФ судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально удовлетворенным исковым требованиям, в связи с чем, уплаченная государственная пошлина в размере 1 100 рублей (100 руб., подлежащие оплате при подаче заявления о признании решения незаконным, 1 000 руб. – при оплате заявления об обеспечении иска) с учетом неимущественного характера заявленного требования подлежит взысканию в пользу заявителя с ИФНС России по Советскому району г.Липецка.
 
    Руководствуясь статьями 100, 110, 167, 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
 
 
    Р  Е  Ш  И  Л:
 
 
    Признать незаконным (не соответствующим Налоговому кодексу РФ) решение и.о. руководителя Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Липецка от 28 сентября 2007 г. №11-42 «О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения индивидуального предпринимателя Енютина Олега Вячеславовича».
 
    Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы  по Советскому району г.Липецка устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
 
    Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г.Липецка (ОГРН 1044800221586)  в пользу Енютина Олега Вячеславовича 1 100 (одну тысячу сто) рублей расходов в виде уплаченной государственной пошлины.
 
    Данное решение подлежит немедленному исполнению и может быть обжаловано в Девятнадцатый Арбитражный апелляционный суд в г.Воронеже в месячный срок со дня вынесения, по истечении данного срока – в суд кассационной инстанции.
 
 
    Судья                                                                                  Н.П.Наземникова