Дата принятия: 21 декабря 2007г.
Номер документа: А36-2216/2007
Арбитражный суд Липецкой области
398019 , г. Липецк, ул. Скороходова , 2
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
Дело № А36 –2216/2007
«21» декабря 2007г. г. Липецк
Резолютивная часть решения оглашена 17 декабря 2007г., в полном объеме решение изготовлено 21 декабря 2007г.
Судья Бессонова Е.В.,
При ведении протокола судебного заседания помощником судьи Куропятниковой С.М.,
рассмотрев в судебном заседании заявление открытого акционерного общества «Добринский сахарный завод»
к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Липецкой области
при участии третьего лица: закрытого акционерного общества «СДР»
о признании частично недействительным решения налогового органа № 21 от 29.06.2007г. с учетом внесенных изменений от 13.08.2007г.
при участии в заседании:
от ОАО: Астраханцев А.Н. – представитель, доверенность от 01.08.2007г;
Устинова А.А. – представитель, доверенность от 01.08.2007г.
от МИФНС: Алексеева Е.Ю. – начальник отдела, доверенность от 27.02.2007г.;
Гордеева В.Н. –специалист, доверенность от 03.09.2007г.
УСТАНОВИЛ:
Заявитель обратился в Арбитражный суд Липецкой области с заявлением к МИФНС России № 1 по Липецкой области о признании недействительным решения налогового органа №21 от 29.06.2007г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления налога на прибыль – 4 268 104 руб., НДС – 29 743 936 руб., соответствующих пени и налоговых санкций.
В стадии предварительной подготовки дела к судебному разбирательству от заявителя поступило уточнение предмета требования, согласно которому он просил признать недействительным решение налогового органа №21 от 29.06.2007г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (с учетом внесенных 13.08.2007г. изменений) в части доначисления налога на прибыль – 2 987 672 руб., НДС – 29 743 936 руб., соответствующих пени и налоговых санкций.
С учетом положений п.1,5 ст. 49 АПК РФ данное уточнение предмета требования принято судом к рассмотрению.
Налоговый орган письменным отзывом оспорил заявленное требование, считая свои действия законными и обоснованными (см. л.д. 1-3 т.2).
Определением от 03.10.2007г. суд привлек к участию в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора на стороне заявителя, ЗАО «СДР».
Представитель третьего лица – ЗАО «СДР» в данное судебное заседание не явился. Уведомление, направленное по последнему известному месту его нахождения возвратилось с отметкой органа связи «адресат не значится». В силу положений ст. 123 АПК РФ суд считает ЗАО «СДР» надлежащим образом уведомленным о дне и месте судебного разбирательства и в силу п.3 ст. 156 АПК РФ полагает возможным рассмотреть дело в его отсутствие. Более того, несмотря на не явку представителя третьего лица в стадии судебного разбирательства от него поступил пакет документов по определению суда от 03.10.2007г., ряд из которых с учетом мнения представителей сторон приобщен в материалы дела.
Выслушав представителей сторон, изучив и оценив материалы дела, суд установил следующее.
Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка ОАО «Добринский сахарный завод» (далее Общество) по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления, в том числе налога на прибыль за период 01.01.2003г. по 31.12.2005г., налога на добавленную стоимость за период с 01.07.2003г. по 30.09.2006г.
По результатам проверки заместителем руководителя Межрайонной ИФНС России № 1 по Липецкой области было принято решение №21 от 29.06.2007г. (которое решением и.о.руководителя налогового органа № 29 от 13.08.2007г. было изменено и дополнено (см. л.д. 5-21 т.2) о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль в виде штрафа, в том числе по оспариваемому эпизоду 597 534 руб., по НДС, в том числе по оспариваемым эпизодам, 2 889 179 руб. Кроме того, оспариваемым решением начислены суммы пени (по оспариваемым эпизодам) по налогу на прибыль – 489 580 руб., по НДС – 1 325 122 руб., а также предложено уплатить налог на прибыль в сумме 2 987 672 руб., НДС - 29 743 936 руб. (см. л.д. 13-52 т.1).
По мнению заявителя, налоговым органом сделан необоснованный вывод о необходимости исключении из внереализационных расходов за 2005 год процентов по договору займа и исключению из состава налоговых вычетов по НДС суммы налога, оплаченного поставщику линии сушки жома. Фактически произведенные затраты, по его мнению, соответствуют критериями ст.252 НК РФ, продиктованы целями предпринимательской деятельности и документально подтверждены. Кроме того, заявителем оспаривается правомерность исключения налоговым органом из состава налоговых вычетов по НДС суммы, полученной в результате перерасчета налоговых вычетов по ставке 10 % вместо примененных Обществом вычетов по сахарной свекле по ставке 20 % и 18% за 2003г. и 2004г.
1.Как установлено судом, в 2004 году заявителем осуществлялось строительство завода для переработки и сушки свекловичного жома с привлечением инвестиций от дочерних предприятий компании «Сюкр Э Данрэ» (Франция) (далее «СДА») (см. фото на л.д. 93 т.1). В ноябре 2004 года завод введен в эксплуатацию (см. Акт на л.д. 90-92 т.1).
В преддверии осуществления процесса строительства Общество заключило с ЗАО «СДР» договор купли-продажи Линии для сушки жома №2003/35213 08/03 от 18.12.2003г. (см. л.д. 53-56 т.1).
Разделом 1 Договора установлено, что Продавец (ЗАО «СДР») в соответствии с условиями договора обязуется передать в собственность Покупателя (ОАО «Добринский сахарный завод») имущество, а последний обязуется принять его и оплатить в порядке, определенном сторонами настоящего договора.
Фактически товар передан по накладной от 18.12.2003г. и принят заявителем у представителя ЗАО «СДР», ЗАО «СДР» 18.12.2003г. выставлен счет-фактура №0206827 (см. л.д. 58,59 т.1), налогоплательщиком линия оприходована, поставлена на учет.
Цена Договора от 18.12.2003г. составила 104 370 000 рублей, в т.ч. НДС 17 395 000 рублей. Оплата общей стоимости имущества должна быть произведена в сроки и порядке, предусмотренном сторонами в дополнительном соглашении к Договору (пункт 6.3).
«20» октября 2004г. в адрес налогоплательщика потупила претензия с обязанием ОАО «Добринский сахарный завод» оплатить стоимость поставленного оборудования 104 370 000 рублей и сумму процентов за пользование чужими денежными средствами - 2 003 904 руб. (см. л.д. 43 т.3).
В рамках реализации условий Договора 15 ноября 2004г. сторонами было заключено соответствующее дополнительное соглашение, в соответствии с которым Покупатель обязуется произвести оплату Линии для сушки жома на условиях коммерческого кредита (отсрочки оплаты товара) с уплатой Покупателем процентов на неоплаченную стоимость Линии для сушки жома (сумму кредита) в размере 0,1 % от суммы кредита за каждый день пользования им (в переводе это составляет 36% годовых). Оплата процентов в размере 0,1 % от неоплаченной стоимости Линии для сушки жома, поставленной в кредит, производится в качестве процентов за пользование коммерческим кредитом. Покупатель исчисляет плату за пользование коммерческим кредитом, исходя из неоплаченной стоимости Линии для сушки жома, и перечисляет ее Продавцу после оплаты основной суммы долга по договору. Данное соглашение вступает в силу с момента подписания (см. л.д. 57 т.1).
С целью минимизации расходов по обслуживанию коммерческого кредита в соответствии с условиями дополнительного соглашения Обществом 17 декабря 2004г. был заключен договор оншорной кредитной линии №2004/35201 с ООО «СДИ» на сумму 8 млн. дол., целями которого явилось рефинансирование стоимости строительства завода для переработки и сушки свекловичного жома. Заем погашается пятью годовыми выплатами до 28.06.2009г., процентная ставка определена в размере ЛИБОР для 6-месячных депозитов в Долларах плюс 5% (процентная ставка ЛИБОР составляла около 4 %, итого по оншорному кредиту 9 %).
В оспариваемом решении налоговый орган констатирует, что оплата по Договору от 18.12.2003г. произведена платежным поручением№ 5 от 28.12.2004г. на сумму 104 370 000 рублей.
Для подтверждения факта движения денежных средств налоговым органом были использованы материалы встречной проверки, предоставленные ЗАО «Банк Сосьете Женераль Восток» г.Москва.
По результатам анализа движения денежных средств было установлено, что 16.12.2004г. между ООО « СДИ» и компанией « Сюкр Э Данрэ» был заключен долгосрочный кредитный договор № 2004/35101 о предоставлении ООО «СДИ» денежных средств на сумму 8 млн. дол. США, в российских рублях сумма составила - 223 282 400 руб. (по курсу ЦБ РФ на 16.12.2004г.) (см. л.д. 40-64 т.2).
«28» декабря2004г на валютный счет ООО «СДИ» ИНН 7708120548 КПП 770401001 № 40702840000001063730 в банке ЗАО «Банк Сосьете Женераль Восток» г. Москва по кредитному договору № 2004/ 35101 от 16.12.2004г. поступили денежные средства в сумме 8 млн. дол. США, в российских рублях сумма составила- 222 236 800 руб. (по курсу ЦБ РФ на 28.12.2004г.)
В течение вышеуказанного дня (28.12.2004г) ООО « СДИ» переводит всю сумму 8 млн. дол. США (в российских рублях сумма составила – 222 236 800 руб. (по курсу ЦБ РФ на 28.12.2004г.)) с валютного счета № 40702840000001063730 на свой расчетный счет № 40702810700001063701 в том же банке ЗАО « Банк Сосьете Женераль Восток» г. Москва, а затем денежные средства в размере – 222 236 800 руб. на основании платежного поручения № 359 от 28.12.2004г. перечисляет в качестве оплаты по договору оншорной кредитной линии №2004/35201 от 17.12.2004г. в адрес ОАО «Добринский сахарный завод» на расчетный счет № -0702810800001078201, открытый Обществом в том же банке.
Далее в этот же день (28.12.2004г.) денежные средства в сумме 222 236 800 руб. были перечислены Обществом на расчетный счет ЗАО «СДР» №10402810400001056801 соответствующими платежными поручениями (см. л.д. 14,15 т.1), в том числе 104 370 000 рублей перечислено по платежному поручению № 5 за линию для сушки жома (НДС 17 395 000 руб.).
В этот же банковский день 28.12.2004г. денежные средства в сумме 222 236 800 руб., поступившие на расчетный счет ЗАО «СДР», были перечислены на его валютный счет, а с указанного валютного счета ЗАО «СДР» денежные средства согласно платежному поручению от 28.12.2004г. №322 в иностранной валюте были перечислены в адрес «Сюкр Э Данрэ» (Франция) в размере 8000 000 дол. США (в российских рублях сумма составила -222 236 800 руб.).
Анализируя обстоятельства заключенных сделок в их совокупности, налоговый приходит к выводу о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды со ссылкой на взаимозависимость, аффилированность участников сделок (компания «СДА» является единственным учредителем ООО «СДИ», ООО «СДИ» является акционером ОАО «Добринский сахарный завод» с долей в уставном капитале 91,379%, должностное лицо, подписывающие контракты – Пеллетье Этьен Луи Ришар, являлся одновременно генеральным директором ЗАО «СДР» и ООО «СДИ» и акционером ОАО «Добринский сахарный завод»); осуществление расчетов с использованием одного банка, в течение одного банковского дня; невозможность реального осуществления сделок ввиду отсутствия (недостаточности) денежных средств на расчетном счете у участников сделки. Налоговым органом констатируется, что: «ОАО «Добринский сахарный завод» с участием других участников сделки: Компании «Сюкр Э Данрэ», ООО «СДИ», ЗАО «СДР» была создана ситуация, с помощью которой была создана схема, направленная на увеличение внереализационных расходов, и занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций; для целей налогообложения налогом на прибыль организаций были определены внереализационные расходы, которые не соответствуют п.1 ст.252 НК РФ, то есть не являются экономически оправданными и не направлены для получения доходов».
Кроме того, по мнению налогового органа, позиция которого изложена в оспариваемом решении, в сделках по представлению заемных средств отсутствует деловая цель, т.к. данные сделки направлены исключительно на уклонение от уплаты налогов, не направлены на создание юридически значимых последствий. В этой связи в решении сделан вывод о том, что такие сделки являются недействительными и не влекут соответствующих правовых последствий. Фактически сделки были совершены сторонами лишь для вида, в связи с чем, расценены налоговым органом в соответствии с п.1 ст. 170 ГК РФ как мнимые.
Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Для российских организаций прибылью в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с указанной главой Налогового кодекса Российской Федерации.
В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, определены статьей 252 НК РФ. Согласно положениям данной статьи для учета расходов (затрат) для целей налогообложения они должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Под обоснованными расходами (затратами) понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, целью которых является получение доходов, а следовательно, они должны удовлетворять принципу рациональности и обусловлены обычаями делового оборота.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В статье 248 НК РФ содержится классификация доходов, а в статье 252 НК РФ - группировка расходов в зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика. Из пункта 2 статьи 252 НК РФ следует, что расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Статьей 265 НК РФ к внереализационным расходам отнесены расходы в виде процентов по долговым обязательствам.
Материалами дела установлено, что Общество в 2005 году оплатило проценты по оншорному кредиту, предоставленному ООО «СДИ», на общую сумму 17 783 768 рублей.
Исходя из правовой позиции, выраженной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007г. № 366 О-П «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы негосударственного некоммерческого образовательного учреждения «Институт управления» на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации», общие критерии отнесения тех или иных затрат к расходам, указанные в оспариваемых положениях статьи 252 и других статьях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, должны применяться в системе действующего правового регулирования с учетом целей и общих принципов налогообложения, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации.
Гражданское законодательство рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли (пункт 1 статьи 2 ГК РФ), которая для коммерческих организаций является основной целью их деятельности (статья 50 ГК РФ).
Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в Постановлении от 12 октября 2006 года № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Нормы пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.
Как отмечалось ранее, приобретение Линии для сушки жома осуществлялось в преддверии строительства завода для переработки и сушки свекловичного жома. Следовательно, заключение данной сделки не противоречит условиям производственной деятельности Общества и обычаям делового оборота. В настоящее время введенный в эксплуатацию завод действует, в том числе с прибылью. Заключение оншорного контракта было направлено на минимизацию ставок по товарному кредиту 9% против 36%, непосредственно связано с отсутствием собственных достаточных средств на оплату оборудования и строительство завода в целом. Ставка по оншорному кредиту не превышала и ставку рефинансирования ЦБ РФ (13% годовых).
Планирование предпринимательской деятельности, в том числе в отношении видов и целей деятельности и получения доходов, является исключительной компетенцией самого предприятия.
Очевидно, что не каждая сделка, совершенная в предпринимательских целях, преследует получение дохода в данном налоговом периоде или непременно связана с фактическим получением дохода.
Налогоплательщик в соответствии с требованиями статьи 252 НК РФ обязан обосновать экономическую целесообразность своих расходов, документально их подтвердить и доказать их связь с деятельностью, направленной на получение дохода. При этом налогоплательщик вправе приводить любые доказательства обоснованности (разумности, целесообразности, необходимости) конкретных расходов.
Материалами дела установлено, что Общество документально подтвердило как расходы, связанные с приобретением у ЗАО «СДР» Линии для сушки жома, так и расходы по оплате процентов.
Согласно п. 1 ст. 170 Гражданского кодекса Российской Федерации мнимой является сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия. Оценка сделок по предоставлению заемных средств в качестве мнимых приведена налоговым органом в оспариваемом решении.
Вместе с тем, в ходе судебного разбирательства, приводя доводы по поставленным судом вопросам относительно квалификации совершенных сделок (купли-продажи и оншорного контракта), представители налогового органа указали, что исходя из обстоятельств их заключения, с учетом того, что оборудование фактически используется налогоплательщиком в предпринимательской деятельности, а завод введен в эксплуатацию, данные сделки следует квалифицировать в качестве притворных.
Так, в соответствии с п.2 ст. 170 НК РФ притворная сделка, то есть сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку, ничтожна. К сделке, которую стороны действительно имели в виду, с учетом существа сделки, применяются относящиеся к ней правила.
По мнению налогового органа, сделка купли-продажи Линии для сушки жома фактически прикрывала безвозмездную передачу оборудования.
В силу положений ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.
Оценив представленные в материалы документы, суд приходит к выводу об отсутствии признаков мнимости (притворности) договора купли-продажи Линии для сушки жома по следующим основаниям. Данный договор фактически исполнен сторонами (исходя из правой позиции ВАС, выраженной в Постановлении Президиума от 01.11.2005г. по делу № 2521/05 договор, реально исполненный сторонами в полном объеме, не может быть признан притворной или мнимой сделкой). В частности, заявителем представлена товарная накладная, счет-фактуры от 18.12.2003г., акт сдачи-приемки выполненных работ (см. л.д. 46 т.4). Факт оприходования и использования товара в деятельности Общества установлен материалами дела и не оспорен налоговым органом.
Привлеченное в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора на стороне заявителя, ЗАО «СДР» представило по определению суда договор купли-продажи, накладную счет- фактуры, а также книгу продаж, подтверждающую факт реализации Линии для сушки жома и налоговую декларацию по НДС, в которой отражена выручка от реализации по данной операции (см. л.д. 100-129 т.3). Факт отсутствия достаточных денежных средств на покупку данного оборудования и строительство завода для переработки и сушки свекловичного жома у ОАО «Добринский сахарный завод» налоговым органом не оспаривался. Заемные средства взяты Обществом именно на покупку оборудования и осуществление строительства завода. Однако, сделки по представлению заемных средств рассматриваются налоговым органом в отрыве от основного обязательства Общества, под которое данные заемные средства и брались. При этом налоговый орган, исходя из логики построения оспариваемого решения, квалифицирует в качестве мнимых только сделки по предоставлению заемных средств (от Компании Сюкр э Данрэ» к ООО «СДИ», от ООО «СДИ» к ОАО «Добринский сахарный завод»). Вместе с тем, данная квалификация совершенных сделок по передаче заемных средств в качестве мнимых, имела бы смыл, только при признании притворным договора купли-продажи Линии для сушки жома и отсутствии реальных доказательств осуществления деятельности по строительству завода. Вместе с тем, правовую оценку сделке купли-продажи и затратам в рамках реализации проекта по строительству завода налоговый орган в оспариваемом решении вообще не дает.
Судом не могут быть приняты доводы налогового органа о несоответствии понесенных расходов положениям ст.252 НК РФ со ссылкой на совершение расчетов в одном банке и в течение одного банковского дня, поскольку перечисленные обстоятельства сами по себе не могут являться безусловным доказательством совершения налогоплательщиком мнимой (притворной) сделки, а также отсутствия у Общества разумной деловой цели заключения данной сделки.
В отношении аффилированности, взаимозависимости лиц суд полагает необходимым отметить, что сделка купли-продажи, в рамках реализации условий которой в последствии и заключен оншорный контракт, заключена между лицами, которые по отношению друг к другу взаимозависимыми не являются. Все заключенные в данной «цепи» отношений сделки соответствуют закону (доказательств обратного в материалы дела не представлено), имеют разумную деловую цель (каждый из участников нацелен на получение части прибыли либо в виде процентов по кредиту либо оплате суммы основного долга по договору купли-продажи). Суд, учитывая объем представленных в материалы дела доказательств, лишен возможности оценить взаимоотношения, связанные с возвратом Компании «Сюкр Э Данрэ» от ЗАО «СДР» 8 млн. дол., так как гражданско-правовые обязательства данных субъектов в ходе проверки не установлены.
Споры, связанные с возникновением у налогоплательщика налоговой выгоды, - это споры о фактах (состоялась ли в действительности поставка и оплата товара, наличие разумной деловой цели у участников сделки).
В силу п. 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года № 53 судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: взаимозависимость участников сделок; осуществление расчетов с использованием одного банка.
Оценивая совокупность представленных заявителем документов, суд находит не доказанным довод налогового органа о мнимости (притворности) заключенных сделок и полагает необходимым обратить особое внимание на непоследовательность выводов налогового органа, сделанных в связи с применением к спорным отношениям положений ст. 170 НК РФ. В частности, если предположить, что сделка купли- продажи оборудования являлась мнимой, то правовыми последствиями для формирования налогового обязательства явилось бы не включение в состав расходов не только суммы уплаченных по кредиту процентов, но и непосредственно расходы по приобретению Линии для сушки жома. Если же предположить, что данная сделка являлась притворной, то есть прикрывала сделку безвозмездной передачи оборудования, то правовыми последствиями для формирования налогового обязательства явилось бы включение стоимости данного оборудования в состав налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
Представленные в ходе судебного разбирательства ответы на запросы, направленные в Инспекцию ФНС России № 8 по г. Москве, Инспекцию ФНС России по Московской области г. Одинцово, ранее изложенных выводов суда по обстоятельствам заключенных сделок не опровергают (см. л.д.142 т.3, 42 т.4).
В ходе судебного разбирательства налоговым органом был представлен ряд документов, полученных правоохранительными органами, которые, по его мнению, доказывают тот факт, что и сделка купли-продажи Линии для сушки жома может быть расценена в качестве незаконной, так как ЗАО «СДР» не мог являться собственником оборудования (см. л.д. 3-33 т.4).
Все вышеуказанные доказательства представлены в материалы дела по запросу налогового органа и по запросам правоохранительных органов, направленным в ходе судебного разбирательства (см. запрос от 21.08.2007г. на л.д. 48-50 т.3, ответы на л.д. 5,6 т.4) и не были предметом исследования налоговой проверки, хотя она приостанавливалась налоговым органом с целью проведения встречных проверок и получения необходимых данных по обстоятельствам заключенных сделок. Как отмечалось ранее, оценку сделке купли-продажи Линии для сушки жома и обоснованности понесенных на строительство завода затрат в ходе проверки налоговый орган не давал.
Суд не может подменять функций налогового контроля. Исследование в рамках данного дела вновь представленных доказательств, по сути, может привести к расширению пределов проверки, что не допустимо. Как отмечалось судом ранее, в зависимости от квалификации заключенных между сторонами сделок, налоговое обязательство Общества может существенным образом измениться, что может быть установлено исключительно в рамках иной формы налогового контроля. Данные доказательства могли быть приняты судом только при наличии данных, безусловно свидетельствующих о своевременном направлении соответствующих запросов в период проверки и наличии обстоятельства, которые в совокупности с другими материалами дела с очевидностью свидетельствуют о необходимости отклонения требований заявителя.
В соответствии с п.8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.
В этой связи, суд, критически оценивая дополнительно представленные доказательства, полагает, что они не соответствуют признакам допустимости в рамках данного спора.
Суд также критически оценивает и представленное в материалы дела дополнение №1/08/22 к договору купли-продажи от 18.12.2003г., датированное 22 июня 2004г., со ссылкой на ранее изложенные доводы, отсутствие данного доказательства у налогоплательщика как по факту, так и данных о его регистрации. Кроме того, подлинный документ на предмет его оценки судом в качестве достоверного доказательства не представлен.
2. С учетомранее изложенной судом правовой позиции по существу заключенной Обществом сделки купли-продажи Линии для сушки жома, суд находит обоснованными доводы заявителя о неправомерном исключении из состава налоговых вычетов по НДС 16 955 937 рублей по счету-фактуре №0206827.
Согласно ст. 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст.166 настоящего кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Порядок применения налоговых вычетов установлен статьей 172 НК РФ, согласно которой налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).
Таким образом, законодательно установлена совокупность условий, позволяющих налогоплательщику возместить НДС из бюджета: суммы НДС должны быть фактически уплачены поставщику, товар приобретен для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС, или для перепродажи, имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура, товар принят на учет.
Соблюдение заявителем совокупности требований о фактической оплате, приобретении товара для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС, или для перепродажи и принятия товара на учет налоговым органом не оспаривается, дефекты в счете-фактуре не установлены.
Вывод о необоснованном применении налогового вычета был сделан исключительно, исходя из ранее приведенных выводов о мнимости сделок по передаче заемных средств и наличии «схемы» минимизации налогового обязательства.
Суд ранее отмечал, что законность сделки купли-продажи имущества не была предметом самостоятельного исследования при проверке и как реально исполненная сторонами не могла быть признана мнимой.
В ходе судебного разбирательства заявителем были представлено платежное поручение, подтверждающее оплату денежных средств по займу, от 17.12.2007г. (см. л.д. 89 т.1).
Согласно разъяснению Конституционного Суда Российской Федерации, данному в Определении от 04.11.2004 № 324-О, из Определения от 08.04.2004 № 169-О не следует, что налогоплательщик во всяком случае не вправе произвести налоговый вычет, если сумма налога на добавленную стоимость уплачена им поставщику товаров (работ, услуг) в составе цены, в частности денежными средствами (в том числе до момента исполнения налогоплательщиком обязанности по возврату займа). Право на вычет сумм налога, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг), не может быть предоставлено в том случае, если имущество, приобретенное по возмездной сделке, к моменту передачи поставщику в счет оплаты начисленных сумм налога не только не оплачено либо оплачено не полностью, но и явно не подлежит оплате в будущем.
Таким образом, факт использования налогоплательщиком заемных средств при уплате сумм налога сам по себе не свидетельствует об отсутствии фактических расходов на уплату этой суммы продавцу и не является достаточным основанием для отказа в применении налоговых вычетов, что согласуется с правовой позицией, сформулированной Конституционным Судом РФ.
Оценка заключенных Обществом сделок на предмет их действительности и наличия в них разумной деловой цели, с учетом установленной Налоговым Кодексом Российской Федерации презумпции добросовестности налогоплательщика, позволяют сделать вывод о наличии у заявителя оснований для применения налогового вычета по сделке купли-продажи Линии для сушки жома.
3. Как следует из мотивировочной части решения, ОАО «Добринский сахарный завод» в нарушение п.п. 1 п. 2 ст. 164, п.5 ст. 169, ст.172 НК РФ необоснованно включены в налоговые вычеты в 2003-2005г.г. суммы НДС по сахарной свекле, рассчитанные исходя из ставки 20 (18%) (при этом выполнение обществом иных условий, дающих право на применение налоговых вычетов согласно ст. 171, 172 НК РФ, налоговым органом не оспаривается).
Поскольку Правительством РФ коды видов продукции в соответствии с требованием Налогового кодекса РФ в периоды поставки не были определены, Общество руководствовалось структурой Общероссийского классификатора продукции 005-93, поставщиками продукции выставлены счета-фактуры со ставкой налога 20 (18%,) иные требования ст. 172 НК РФ обществом соблюдены - товар оприходован и оплачен в полном объеме, заявитель полагает, что налоговые вычеты по ставке 20 (18%) им применены правомерно. Кроме того, заявитель ссылается на то обстоятельство, что и Общество и предприятия-поставщики руководствовались указаниями налоговых органов, изложенными в соответствующих письмах (см. л.д. 94-96 т.1) и указывает на возможность применения положений пункта 7 статьи 3 НК РФ.
Суд полагает, что приведенные заявителем доводы не могут быть приняты во внимание в силу следующего.
Проверкой установлено, что в период 2001-2004г.г. Общество приобретало у поставщиков сахарную свеклу с НДС по ставке 10%, в 2003-2005г.г. поставщиками сахарной свеклы были предъявлены счета-фактуры, в которых выделен НДС по ставке 20 (18)% (при этом соответствующие изменения в условия договора не вносились).
В книге покупок Общества по соответствующим периодам отражены счета-фактуры, предоставленные контрагентами с указанием налоговой ставки НДС 20% взамен ранее выставленных счетов-фактур со ставкой налога 10% (номера счетов-фактур по соответствующим налоговым периодам с суммой НДС приведены в мотивировочной части оспариваемого решения см. л.д. 27-40 т.1).
Фактически переоформление счетов-фактур происходило двумя способами: новый счет-фактура с уменьшенной (заниженной по сравнению с первичной счет-фактурой) стоимостью товара без налога (графа 5), ставкой НДС 20% (графа 7) и стоимостью товара с учетом налога (графа 9) равную стоимости товара, указанной в первичной счет-фактуре; новый счет –фактура выставлялся на разницу сумм НДС. В пояснениях налогового органа от 13.09.2007г. (см. л.д. 35-36 т.3) приведены примеры расчетов сумм вычетов с учетом корректировки заявителем налога на прибыль. Данный расчет Обществом не оспорен.
В проверяемые налоговый период порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость регламентировался Главой 21 НК РФ, действующей с 01.01.2001г.
Соблюдение заявителем совокупности требований о фактической оплате, приобретении товара для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС, или для перепродажи и принятия товара на учет налоговым органом не оспаривается. Вместе с тем, в мотивировочной части решения налоговый орган ссылается на нарушения налогоплательщиком п.п.1 п.2 ст. 164 НК РФ, полагая, что обществом неправомерно включены в налоговые вычеты суммы НДС по сахарной свекле, рассчитанные, исходя из ставки 18%.
В силу подпункта 10 пункта 5 стать 169 НК РФ в счете- фактуре должна быть указана налоговая ставка.
Пунктами 1 и 2 статьи 164 НК РФ установлены перечни товаров (работ, услуг), по которым налогообложение производится по налоговым ставкам 0 % и 10 %. В случаях, не указанных в названных пунктах настоящей статьи, налогообложение производится по налоговой ставке 20 (18) процентов.
Поскольку с момента введения в действие части второй НК РФ положения статьи 6 Закона РФ «О налоге на добавленную стоимость», устанавливающей ставки НДС, утратили силу согласно Федеральному Закону от 05.08.2000 г. № 118-ФЗ, основания для применения Письма ГНС РФ № ВЗ -4-03/34н от 18.04.1996 г., изданного во исполнение названного Закона, отсутствуют.
По смыслу ст. 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с ее ст. ст. 1 (ч. 1), 15 (ч. ч. 2 и 3) и 19 (ч. ч. 1 и 2) в Российской Федерации как правовом государстве законы о налогах должны содержать четкие и понятные нормы. В этой связи Налоговый кодекс Российской Федерации предписывает, что необходимые элементы налогообложения (налоговых обязательств) должны быть сформулированы так, чтобы каждый точно знал, какие налоги, когда и в каком порядке он обязан платить (п. 6 ст. 3), а все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3).
В силу п.п.1 п. 2 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 10 процентов при реализации ряда продовольственных товаров, в этот перечень включены овощи (в том числе картофель).
При этом коды видов продукции, перечисленных в настоящем пункте, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности, определяются Правительством Российской Федерации.
Вместе с тем в период действия возникших спорных отношений Правительством Российской Федерации не определены коды видов продукции, налогообложение которых должно производиться по налоговой ставке 10 процентов.
Данные коды утверждены 31 декабря 2004г. Постановлением Правительства Российской Федерации № 908 «Об утверждении перечней кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов». Согласно кодам 97 2311, 97 2321, 97 2926, 97 2948 корнеплоды свеклы сахарной фабричной, корнеплоды свеклы сахарной маточной, свекла сахарная односеменных сортов и корнеплоды свеклы сахарной односемянных сортов отнесены к овощам (включая картофель).
В силу п.2 данного Постановления оно вступает в законную силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования, но не ранее 1-го числа очередного налогового периода, то есть не ранее 1 апреля 2005 года.
Как установлено материалами дела, часть счетов-фактур перевыставлялись в 2005г., что давало ОАО «Добринский сахарный завод» возможность оценить правомерность применения налоговой ставки 18%.
Из правового анализа п. 2 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации в целях налогообложения нельзя определить конкретные критерии отнесения категории "овощей" к продовольственным товарам, при реализации которых должна применяться налоговая ставка 10 процентов.
Отсутствие в спорный период соответствующего перечня кодов видов продукции, разграничивающего уровень ставок налога на добавленную стоимость на продовольственные товары при их реализации, создает неясность у налогоплательщиков при определении конкретной ставки налога на добавленную стоимость, чем препятствует им в реализации данного товара.
Данный вывод суда согласуется с выводами ФАС Центрального округа, изложенными в многочисленных Постановлениях (например, от 15.02.2005г. по делу № А36-141/2-04, от 21.03.2005г. по делу № А54-3176/04-СЗ и т.п.). При этом необходимо отметить, что Определением Высшего Арбитражного Суда российской Федерации от 26.04.2005г. отказано в передаче дела № А36-141/2-04 в Президиум ВАС РФ для пересмотра дела в порядке надзора.
По своей правовой природе налог на добавленную стоимость – это налог, плательщиком которого является лицо, реализующее товары, которое при этом относит налог на покупателя. В силу положений статей 143, 146, 153, 154 НК РФ плательщиками налога являются (в рамках рассматриваемых сделок) контрагенты Общества – производители сахарной свеклы. Сам же заявитель, уплачивая налог в цене товара (ст. 154 НК РФ), приобретает право на применение налоговых вычетов в соответствии со статьями 171, 172 НК РФ при соблюдении совокупности установленных ими условий.
Принимая во внимание положения п. 7 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, суд приходит к выводу о необходимости применения ставки 10 процентов при реализации сахарной свеклы предприятиями – поставщиками ОАО «Добринский сахарный завод».
Исходя из изложенного правового подхода к применению положений статьи 164 НК РФ, не исключена возможность корректировки налогоплательщиками своих налоговых обязательств путем подачи уточненных налоговых деклараций при условии возврата покупателям излишне уплаченной части НДС. Данный вывод суда согласуется с правовой позицией, изложенной в Определении конституционного суда от 02.10.2003г. № 317-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы ООО «Лукойл – Западная Сибирь» на нарушение Конституционных прав и свобод положениями подпункта 5 пункта 1 статьи 21 и пункта 1 статьи 78 Налогового Кодекса Российской Федерации» в силу которой, одновременный возврат из бюджета заявителю как плательщику акциза излишне уплаченных сумм акциза (равно как и зачет этой суммы в счет будущих платежей) с отнесением всех сумм акциза на покупателей подакцизного товара, без возврата этим покупателям данной излишне уплаченной налогоплательщиком части акциза означало бы неосновательное обогащение плательщика акциза.
При таких обстоятельствах может сложиться следующая ситуация: сумма, уплаченного в бюджет НДС будет исчислена по ставке 10%, возмещение НДС – по ставке 20%, что в свою очередь может повлечь потери бюджета в сумме разницы возмещенной и фактически уплаченной суммой налога, кроме того, заводу будет возвращена излишне уплаченная в цене товара часть НДС.
В силу статей 168,169 НК РФ обязанность составления счета-фактуры, равно как определение налоговой ставки, возложена на поставщика сахарной свеклы, который проверяет соответствие налоговой ставки требованиям действующего законодательства. Учитывая данное обстоятельство, заявитель, кроме того, указывает, что в спорный период и налогоплательщики-поставщики и ОАО «Добринский сахарный завод» руководствовались разъяснениями налоговых органов, предписывающих применять ставку налога, равную 20 (18)%, что исключало возможность применить иную ставку – 10%.
Данный довод заявителя не может быть принят судом со ссылкой на правовую позицию, изложенную в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005г. № 93-О, где он указывает, следующее: «Между тем, как название статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации - "Порядок применения налоговых вычетов", так и буквальный смысл абзаца второго ее пункта 1 позволяют сделать однозначный вывод: обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленного поставщиками».
Согласно ст. 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств, в том числе: отсутствие события налогового правонарушения; отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения.
Одним из обстоятельств, исключающих вину, статьей 111 НК РФ установлено выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или их должностными лицами в пределах их компетенции.
В этой связи, выполнение указанных письменных разъяснений, может рассматриваться лишь как обстоятельство, исключающее налоговую ответственность, но не может влиять на изменение налоговых обязательств сторон.
В налоговых правоотношениях существует принцип "зеркальности", в рамках которого обязанность неотступно следует за правом и наоборот. Указанный принцип в свою очередь обеспечивает сохранение налоговых поступлений в бюджет, поскольку уменьшение суммы налогового платежа одного налогоплательщика компенсируется уплатой со стороны другого налогоплательщика.
В то же время следует отметить, что в налоговых отношениях каждый налогоплательщик самостоятельно несет ответственность за выполнение своих обязанностей и независимо от других пользуется своими правами, в том числе правом на налоговый вычет по НДС.
Применение налоговых вычетов по ставке 18% повлекло неправильное исчисление налога на добавленную стоимость.
С учетом изложенного, суд не находит оснований для удовлетворения заявленных требований в указанной части.
Спора по арифметическому расчету сумм налога и пени по рассматриваемым в рамках данного дела эпизодам между сторонами не имеется.
Таким образом, заявленные требования с учетом уточнения предмета требования подлежат частичному удовлетворению.
В соответствии со ст. 110 АПК РФ судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально удовлетворенным исковым требованиям, в связи с чем, с Межрайонной ИФНС России № 1 по Липецкой области в пользу заявителя подлежат взысканию расходы в виде уплаченной им государственной пошлины в сумме 2000 рублей.
Руководствуясь статьями 100-110-167-170,201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
РЕШИЛ:
Признать незаконным (не соответствующим Налоговому Кодексу РФ) решение заместителя руководителя Межрайонной Инспекции ФНС России №1 по Липецкой области от 29 июня 2007г. № 21 (с учетом изменений и дополнений, внесенных решением № 29 от 13.08.2007г.) в части:
- привлечения открытого акционерного общества «Добринский сахарный завод» к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа по налогу на прибыль 597 534 рублей, по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 889 179 рублей (пункт 1 резолютивной части решения);
- начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 489 580 рублей; начисления пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 1 043 039 рублей (пункт 2 резолютивной части решения);
- предложения уплатить в срок, указанный в требовании, 2 987 672 рублей налога на прибыль; предложения уплатить в срок, указанный в требовании, налог на добавленную стоимость в общей сумме 16 955 937 рублей (пункт 3 резолютивной части решения).
В остальной части в удовлетворении заявленных требований открытого акционерного общества «Добринский сахарный завод» - отказать.
Обязать Межрайонную Инспекцию ФНС России №1 по Липецкой области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов открытого акционерного общества «Добринский сахарный завод».
Взыскать с Межрайонной Инспекции ФНС России №1 по Липецкой области в пользу открытого акционерного общества «Добринский сахарный завод» 2000 (две тысячи) рублей расходов в виде уплаченной государственной пошлины.
Данное решение в месячный срок может быть обжаловано в Девятнадцатый Арбитражный апелляционный суд в г. Воронеже, по истечении данного срока - в суд кассационной инстанции.
Судья Е.В. Бессонова
