Дата принятия: 29 мая 2009г.
Номер документа: А36-1304/2009
Арбитражный суд Липецкой области
398019 , г. Липецк, ул. Скороходова , 2
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
Дело № А36 –1304/2009
«29» мая 2009г. г. Липецк
Резолютивная часть решения оглашена 26 мая 2008г., в полном объеме решение изготовлено 29 мая 2008г.
В составе судьи Бессоновой Е.В.,
при ведении протокола с использованием аудиозаписи,
рассмотрев в судебном заседании заявление открытого акционерного общества Экспериментально-консервный завод «Лебедянский»
к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области
о признании частично незаконным решения налогового органа от 30.12.2008г. №22-р в редакции решения от 16.02.2009г.
при участии в заседании:
от ОАО: Боссауэр М.В.- представитель, доверенность от 13.03.2009г.;
Демина А.Г.- зам. главного бухгалтера, доверенность от 13.03.2009г.
от ИФНС: Саушкина М.М. –ст. госналогинспектор, доверенность от 16.04.2009г.;
Емашова О.П. – гл. госналогинспектор, доверенность от 29.04.2009г.;
Князева А.Н. – специалист-эксперт, доверенность от 11.01.2009г.;
Попова И.К.- начальника отдела, доверенность от 11.01.2009г.
Евдокимова Е.И. – зам. начальника отдела, доверенность от 16.04.2009г.;
Выходцева О.Н. – гл. госналогинспектор, доверенность от 16.04.2009г.
Санксарян И.Ю. –начальник отдела, доверенность от 12.01.2009г.
УСТАНОВИЛ:
Заявитель обратился в Арбитражный суд Липецкой области с заявлением к Межрайонной Инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области о признании частично незаконным решения № 22-р от 30.12.2009г., вынесенного по результатам выездной налоговой проверки, в редакции решения от 16.02.2009г.
Налоговый орган письменным отзывом заявленные требования оспорил, настаивая на законности и обоснованности принятого решения в оспариваемой части (см. л.д. 102-11 т.3).
Выслушав представителей сторон, изучив и оценив материалы дела, суд установил следующее.
Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества «Экспериментально-консервный завод «Лебедянский» (далее Общество) по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления, в том числе налога на прибыль за период с 01.01.2006г. по 31.12.2007г., налога на имущество за период с 01.01.2006г. по 31.12.2007г. (см. акт проверки на л.д.90 т.1).
По результатам проверки заместителем руководителя МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области было принято решение №22-р от 31.12.2008г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату): налога на прибыль в виде штрафа в сумме 305 049,52 руб., на лога на имущество в виде штрафа в сумме 316 623 руб. Кроме того, оспариваемым решением начислены суммы пени по налогу на прибыль – 180 058,93 руб., налогу на имущество – 302 948,86 руб., а также предложено уплатить налог на имущество в сумме 1 583 115 руб., в отношении уплаты сумм налога на прибыль (по бюджетам) предложено ее не производить, а зачесть из переплаты в соответствии со ст. 78 НК РФ (см. л.д. 20-52 т.1).
Не согласившись с выводами, изложенными в оспариваемом решении, налогоплательщик реализовал свое право на апелляционное обжалование данного ненормативного акта в Управление ФНС России по Липецкой области. Поскольку апелляционная жалоба была удовлетворена лишь частично, налогоплательщик обратился с соответствующим заявлением в Арбитражный суд Липецкой области.
Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Для российских организаций прибылью в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с указанной главой Налогового кодекса Российской Федерации.
В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, определены статьей 252 НК РФ. Согласно положениям данной статьи для учета расходов (затрат) для целей налогообложения они должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Под обоснованными расходами (затратами) понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, целью которых является получение доходов, а следовательно, они должны удовлетворять принципу рациональности и обусловлены обычаями делового оборота.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В статье 248 НК РФ содержится классификация доходов, а в статье 252 НК РФ - группировка расходов в зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика. Из пункта 2 статьи 252 НК РФ следует, что расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Исходя из правовой позиции, выраженной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007г. № 366 О-П «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы негосударственного некоммерческого образовательного учреждения «Институт управления» на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации», общие критерии отнесения тех или иных затрат к расходам, указанные в оспариваемых положениях статьи 252 и других статьях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, должны применяться в системе действующего правового регулирования с учетом целей и общих принципов налогообложения, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации.
Гражданское законодательство рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли (пункт 1 статьи 2 ГК РФ), которая для коммерческих организаций является основной целью их деятельности (статья 50 ГК РФ).
Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в Постановлении от 12 октября 2006 года № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Нормы пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.
Планирование предпринимательской деятельности, в том числе в отношении видов и целей деятельности и получения доходов, является исключительной компетенцией самого предприятия.
1. «а» Согласно пункту 1 раздела «Налог на прибыль» описательной части оспариваемого решения налогоплательщиком в нарушение п.п.19.1 ст. 265, п.1 ст. 252 НК РФ необоснованно завышены внереализационные расходы на сумму бонусов за эксклюзивную команду в размере 8 389 942,73 руб. руб. и трейд-маркетинговую акцию в размере 1 555 764,42 руб., предоставляемых ИП Дорофеевой М.Ю.
Согласно подпункту 19.1 пункта 1 ст. 265 НК РФ, в состав внереализационных расходов отнесены расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора.
В силу пункта 1 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения применяется цена товара, указанная сторонами сделки.
Согласно положениям пунктов 5 и 6.5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Министерства России от 06.05.1999 N 32н, выручка от продаж продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг, являются доходами от обычных видов деятельности, определяются с учетом всех скидок (накидок).
Как установлено проверкой основными видами деятельности предприятия в проверяемом периоде являлись производство детского питания и диетических пищевых продуктов, производство фруктовых и овощных соков. Общие правила и нормы ценообразования на продукцию ОАО «Лебедянский» регламентированы «Ценовой политикой», утвержденной исполнительным директором.
Исходя из пояснений представителей налогового органа, в ходе проверки предприятием представлена «Ценовая политика» за 2007г. (см. л.д. 75-103 т.4). За 2006г. «Ценовая политика» не представлена. Согласно пояснению, данному к требованию №24 от 20.10.08г. «в 2006 году при предоставлении (выплате) скидок (бонусов) компания применяла порядок, указанный в приложениях и дополнительных соглашениях к договорам поставки».
Как следует из текста локального акта, «Ценовая политика» компании направлена на максимизацию выручки и прибыли путем создания эффективной и прозрачной системы ценообразования и премирования клиентов. Принцип премирования - предоставление бонусов (премий), скидок и маркетинговых услуг клиентам, направленных на увеличение объемов продаж и «стимулирование» клиентов.
В зависимости от специализации дистрибьютора (компании, реализующей продукцию, производимую ОАО «Лебедянский» на определенной территории, пользующейся специальной поддержкой и имеющей льготные условия закупки продукции) на определенной продукции и в зависимости от задач, выставленных дистрибьютору, в компании существуют различные схемы предоставления бонуса I (премии): бонус (премия) за выполнение плана закупки продукции; бонус (премия) за ассортимент; бонус (премия) за отсутствие претензий; бонус (премия) за эксклюзивную команду (ЭК).
«Ценовой политикой» Общества определено, что бонус (премия) за эксклюзивную команду (ЭК) предоставляется за формирование и работу эксклюзивной команды и выполнение ее силами задач, определяемых на период, в частности: обеспечение максимальной представленности продукции на рынке в розничных торговых точках, а также сбор заказов на продукцию, достижение определенного объема продаж контрагентами.
Проверкой было установлено, что общая сумма бонусов (премий), предоставленных ОАО «Лебедянский» клиентам в 2006 году составила 539237213,18 руб., в 2007 году - 1031721133,97 руб. При этом вбухгалтерском учете сумма бонусов (премий) учитывалась в карточке счета 91.2 «Прочие расходы», в налоговом учете сумма бонусов (премий) отражена в налоговом классификаторе 265.1.19.1 в составе внереализационных расходов как расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок.
Порядок предоставления бонусов предусматривается при заключении договоров поставки продукции, отражается в приложениях к договорам поставки и является их неотъемлемой частью.
Как следует из материалов дела, в 2006г. Обществом в лице директора дивизиона «Юг и ЦЧРР» Голованева А.В. и индивидуальным предпринимателем Дорофеевой М.Ю. был заключен договор поставки продукции компании дистрибьютору № ЮД-60 от 01.01.2006г. (см. л.д. 34-45 т.2).
В соответствии с вводной частью договора «дистрибьютору в целях увеличения объемов продаж предоставляется премия (скидка) при выполнении им условий договора и соответствующего Приложения».
В силу положений п.1.2. Договора Поставщик и Дистрибьютор настоящим Договором определяют для себя условия, при выполнении которых Поставщик предоставляет Дистрибьютору специальные условия закупки продукции, производимой Поставщиком.
В целях получения Бонусов дистрибьютору предписано выполнять установленный поставщиком План продаж (п.3.10).
Согласно п. 12.2 Договора при нарушении дистрибьютором условий, определяемых договором или каким-либо из приложений к настоящему договору, равно как и в случае прекращения действия какого-либо из приложений, поставщик вправе отменить в одностороннем порядке предоставление любых бонусов или изменить их размер, а также прекратить действие любого из приложений к договору, не затрагивая действие договора, и/или действие прочих приложений и/или действий самого договора в целом.
Условия предоставления бонусов по видам согласованы сторонами и указываются в приложениях к договору: приложение №3/В - о предоставлении бонусов за выполнение плана продаж при реализации минеральной и питьевой воды «Липецкий бювет»; приложение №3дп - о предоставлении бонусов за выполнение плана продаж за приобретение детского питания; приложение №3/с - о предоставлении бонусов; приложение №5 - об эксклюзивной команде.
В приложении №5 налогоплательщиком самостоятельно было определено, следующее: «Эксклюзивная команда - группа работников, входящих в штат дистрибьютора и занимающихся продажами продукции ОАО «Лебедянский». Не признается эксклюзивной командой персонал, ведущий продажу продукции по телефону, а также персонал, непосредственно не связанный с продажей продукции, либо осуществляющий реализацию или продвижение наряду с продукцией иных товаров. При этом Общество также разворачивает понятие «бонус», т.е. премия (скидка), выплачиваемая (предоставляемая) Дистрибьютору, в соответствии с законодательством РФ в случае выполнения им условий настоящего Приложения (см. л.д.39 т.2).
Необходимо отметить, что в соответствии с п.9 Раздела «Обязательства Дистрибьютора» в течение 5 рабочих дней с момента подписания настоящего Приложения Дистрибьютор должен полностью сформировать штат Эксклюзивной команды в количестве не менее 17 (15) человек, отвечающих квалификационным требованиям, установленным Поставщиком. При этом Дистрибьютор не должен допускать уменьшения численности Эксклюзивной команды более чем на 1 человека в течение двух недель подряд.
В приложении №А к приложению №5 стороны определяют задачи эксклюзивной команды на предстоящий период, размер бонуса и его составляющих на соответствующий период (исходя из задач эксклюзивной команды).
Как следует из материалов дела, Формой приложения № А к приложению № 5 при расчете бонусов за период предусмотрены следующие реквизиты: фамилия, имя, отчество; должность; бонус, в том числе персональный бонус и бонус за выполнение специальных задач.
В 2007г. Обществом в лице директора дополнительного офиса «Черноземье» Дивизиона «Юг и ЦЧРР» Артюшина Б.А. и индивидуальным предпринимателем Дорофеевой М.Ю. был заключен аналогичный договор поставки продукции компании дистрибьютору № ДЧ-700067 от 01.01.2007г. (см. л.д.81-104 т.2).
Как указано судом ранее, в силу положений ст. 252 НК РФ «Расходы. Группировка расходов» расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Суд находит справедливыми доводы заявителя о том, что вопросы представления бонусов являются исключительной компетенцией самого предприятия и налоговый орган не вправе давать оценку экономической целесообразности произведенных расходов, тем более учитывая, что ИП Дорофеева М.Ю. находится с заявителем в длительных хозяйственных связях и постоянно выполняет план по продажам партий товаров.
Вместе с тем, суд критически воспринимает доводы заявителя о документальной подтвержденности произведенных затрат, в силу следующих причин.
Заключая Договоры поставки и оформляя Приложения №5, Общество четко определило понятие «Эксклюзивная команда», раскрыв ее содержание и обязательные для нее компоненты. Очевидно, что основной задачей создания эксклюзивной команды является продвижение и распространение товаров в розничной торговой сети. Фактически Дистрибьютор должен организовать и обеспечить эффективную систему заказа товаров в целях обеспечения постоянного наличия всех товаров в полном ассортименте, который необходим для своевременного и полного удовлетворения спора на закрепленной территории.
По мнению заявителя, ИП Дорофеева М.Ю. фактически в единственном числе составляла Эксклюзивную команду, достигая поставленные цели (давая показания в качестве свидетеля в рамках проверки, Дорофеева М.Ю. указала, что работодателем она не является, договоров с физическими лицами – заключала - см. л.д.112-114 т.4), а представленные акты о выполнении условий фактически свидетельствуют об изменении условий договоров поставки и приложений.
Вместе с тем, в ходе проверки было установлено, что ИП Дорофеева М.Ю. не сформировала эксклюзивную команду, фактически реализуя всю продукцию ООО «Влад» (в единичных случаях ОО «Лемаз»), она напрямую не занималась обеспечением основной цели создания эксклюзивной команды. В материалы дела заявителем не представлено доказательств наличия договорных ИП Дорофеевой М.Ю. с ООО «Влад», однако, исходя из пояснений участников процесса, общество занимается как розничной, так и оптовой торговлей продукцией.
По указанным причинам в приложении № А к приложению № 5 отсутствуют реквизиты Ф.И.О. и должность, наличие которых предусматривалось формой приложения к договору.
Представленные к проверки документы, а именно договоры, приложения к ним, акты выполнения условий, по своему документальному содержанию могут лишь свидетельствовать о выполнении ИП Дорофеевой М.Ю. иных условий для предоставления бонусов, но не бонуса за эксклюзивную команду.
Действительно, сумма бонуса (премии), предоставляемого Дистрибьютору по результатам соответствующего периода (месяца), налогоплательщик отражал в самостоятельно разработанных первичных документах по оформлению предоставления бонусов (премий) -актами выполненных условий, содержащих все обязательные реквизиты, предусмотренные Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (унифицированная форма первичного документа по оформлению предоставления бонусов (премий) не предусмотрена).
Однако, понятие «документальной подтвержденности» в смысле, придаваемом ст.252 НК РФ, должно раскрывать суть оформляемой хозяйственной операции, в противном случае исключается возможность установить, что затрата произведена для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Заявитель в обоснование своей позиции ссылается на положения ст.ст.450,452,434 ГК РФ, указывая на фактическое изменение договора по соглашению сторон путем совершения конклюдентных действий.
Вместе с тем, соглашение об изменении договора совершается в той же форме, что и договор, если из закона, иных правовых актов, договора или обычаев делового оборота не вытекает иное (ст. 452 ГК РФ). В письменном виде ни в Договоры, ни в Приложения изменения относительно условий предоставления бонусов за эксклюзивную команду не вносились.
Ссылка на Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 05.05.1997 года № 14: «Совершение конклюдентных действий может рассматриваться при определенных условиях как согласие на внесение изменений в договор, заключенный в письменной форме» не может быть принята в данном случае. В частности, совершение лицом, получившим оферту (Обществом), действий по выполнению указанных в ней условий (уплата соответствующей суммы бонуса за эксклюзивную команду), по мнению заявителя, можно считается акцептом, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или не указано в оферте. Вместе с тем, из содержания акта выполнения условий и расчета бонусов (оферты) невозможно выяснить, о каком изменении условий Договора поставки и Приложений идет речь. В этой связи из сложившихся обстоятельств не явствует, в каком объеме фактически совершен акцепт.
В этой связи суд находит обоснованными вывода налогового органа об отсутствии документального подтверждения расходов в виде предоставленных бонусов (премий) в части бонуса (премии) за эксклюзивную команду.
1. «б» Проведенной проверкой было установлено, что согласно актам выполнения условий соглашений о предоставлении бонуса № SBBR700451 от 12.07.2007г. и № SBBR700538 от 22.08.2007г. ИП Дорофеевой М.Ю. предоставлен бонус «трейд-маркетинговая акция» соответственно в сумме 787353,42 руб. и 768411,00 руб.
В соответствии с п. 2.1.5 «Ценовой политики» ОАО «Лебедянский» для мотивации клиентов на выполнение специальных задач, в компании предусмотрена «Система премирования клиентов».
«Система премирования» предусматривает предоставление бонусов (премий), скидок клиентам и оплату маркетинговых услуг клиентам через заключение договоров на оказание маркетинговых услуг.
Бонус (премия) - премия, выраженная в процентном отношении от стоимости продукции или фиксированной суммой, выплачиваемая (предоставляемая) клиенту в соответствии с законодательством РФ в случае выполнения им условий, определенных соответствующим соглашением. Бонус (премия) может быть предоставлен по факту выполнения условий, так и на условиях предоплаты предоставляется только фиксированной суммой за выполнение условий определенных соглашением.
Скидка - предоставляемая путем изменения цены договора в момент отгрузки продукции клиентам или предоставляемая ретро-скидка, ведущая к корректировке стоимости продукции в текущих отгрузках.
Маркетинговые услуги - услуги, предоставляемые Компании клиентами и направленные на продвижение продукции, определенные соответствующим соглашением.
Раздел 2.8. «Ценовой политики регулирует вопросы ценообразования при проведении маркетинговых акций. В частности, скидки по маркетинговым акциям оформляются через снижение цены на определенный период или предоставление ретро-скидки в момент поставки продукции. Методика и порядок представления скидки и ретро-скидок клиентам регулируется «процедурой учета, контроля и анализа предоставления скидок, бонусов (премий) и маркетинговых услуг клиентам ОАО «Лебедянский». В локальном документе указано, что решение на проведение локальной маркетинговой акции оформляется приказом, который подписывается уполномоченным лицом в зависимости от размера скидки.
Из буквального толкования положений локального акта следует, что при осуществлении маркетинговых акций по приказу уполномоченного лица, имеет место предоставление именно скидок через снижение цены. Действующее законодательство о налогах и сборах понятия "скидка" не раскрывает и не регламентирует порядок оформления документов при их предоставлении. В договорных отношениях под скидкой подразумевается цена, на которую снижается цена товаров при выполнении покупателем определенных условий.
Проведение трейд - маркетинговых акций в соответствии с локальным актом не предполагает предоставление бонусов и ретро-бонусов. Соответственно, «Ценовой политикой» не регламентирован порядок расчета подобных бонусов (ретро-бонусов).
Предоставление бонуса по трейд - маркетинговым акциям в рассматриваемых обстоятельствах, является дублированием бонусов за выполнение плана по воде, по сокам, по пюре, по брендам.
В частности, представленных в материалы дела приказах №150/1 от 07.06.07г. и I №152/3 от 10.07.07г. отражена механика акции для соковых дистрибьюторов, согласно которой предоставляется бонус за выполнение соответственно июньского и июльского плана по наименованиям «Фруктовый сад» и «Тонус». Одновременно, согласно актам выполнения условий соглашений о предоставлении бонуса за июнь, июль 2007г. бонусы за выполнение плана по соку и за выполнение плана по бренду «Тонус» уже представлены ЧП Дорофеевой М. Ю. в размере 237915,27 тыс. руб. и 233 6 26,85 тыс. руб. соответственно.
Применительно к доказательствам, представленным сторонами, у суда отсутствуют основания полагать, что заявителем документально подтверждены затраты в виде ретро-бонусов по трейд – маркетинговым акциям, поскольку ни положениями НК РФ, ни локальным актом налогоплательщика не прописан механизм их представления и документального подтверждения, а бонус за выполнение плана по воде, сокам, по пюре и брендам уже был фактически представлен Дорофеевой М.Ю.
Поскольку суд считает обоснованными доводы налогового органа о надлежащей документальной подтвержденности произведенных расходов в виде бонусов, предоставляемых ИП Дорофеевой М.Ю., суд находит обоснованными произведенные доначисления. Поскольку у налогоплательщика имеется переплата по налогу на прибыль, налоговым органом обоснованно в оспариваемом решении избрана формулировка о проведении зачета в соответствии с требованиями п.5,6 ст. 78 НК РФ, а не предложение уплатить недоимку по налогу на прибыль (данный правовой подход соответствует сложившейся арбитражной практике).
1. «в» Учитывая правомерность выводов относительно произведенных налоговым органом доначислений, суд полагает необходимым дать оценку правомерности доначисления пени в размере 18 058,93 руб. (см. расчет на л.д. 51 т.1) и штрафа по ст. 122 НК РФ.
По мнению заявителя, начисление пени по налогу на прибыль неправомерно в связи с наличием у общества переплаты, и отсутствием недоимки как по сроку уплаты налога, так и на момент вынесения решения, а также со ссылкой на положения п.2 ст. 288 НК РФ.
В соответствии с положениями ст. 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.
В соответствии с положениями ст. 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль признаются организации. Под организацией в соответствии со ст.11 НК РФ понимаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ.
Согласно Приказам об учетной политике для целей налогообложения в 2006, 2007г.г. порядок исчисления и уплаты налога на прибыль осуществляется в соответствии с п.2 ст. 288 гл.25 НК РФ.
В силу положений п.2 ст. 288 НК РФ уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований, производится налогоплательщиками - российскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения, определяемой как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной в соответствии с пунктом 1 статьи 257 настоящего Кодекса, в целом по налогоплательщику.
Как следует из решения о проведении выездной налоговой проверки от 11.08.2008г., выездная налоговая проверка проводилась в отношении общества без одновременной проверки обособленных подразделений.
Представленные Обществом в ходе проверки карточки по счетам бухгалтерского учета, аналитические регистры, налоговые классификаторы за 2006,2007г.г. содержат информацию в целом по ОАО «ЭКЗ «Лебедянский», включая филиалы и обособленные подразделения. В этой связи начисление пени осуществлялось в отношении головной организации.
Анализ данных лицевого счета налогоплательщика позволяет сделать вывод о том, что в период с 28.08.2008г. по 28.09.2008г. у Общества отсутствовала переплата по налогу на прибыль (с учетом текущих обязательств), перекрывающая либо равная сумме налоговых обязательств с учетом доначислений, произведенных проверкой. В этой связи суд находит обоснованным (соответствующим положениям ст.75 НК РФ) начисление пени именно за указанный период.
1. «г» Напротив, суд находит необоснованным привлечение Общества к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20% от неуплаченного налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъектов РФ, в сумме 305 049,52 рублей в силу следующего.
В соответствии с п.2 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).
Налоговые санкции по своей природе существенно отличаются от пени, которая носит компенсационный характер.
В соответствии с п.42 Постановления Пленума ВАС от 28.02.2001г. №5 при применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).
В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.
Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 НК РФ.
Проверяя наличие оснований, установленных указным пунктом Пленума, суд установил следующее. Поскольку датой уплаты налога следует считать последний календарный день после даты представления налоговой декларации по сроку уплаты за истекший налоговый период, следовательно, на эту дату необходимо определять факт уплаты (переплаты) налога за соответствующий налоговый период. На указную дату у заявителя числилась переплата, исключающая возможность привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ.
В этой связи требования заявителя подлежат удовлетворению в сумме 305 049,52 руб. (пункт 1 позиция 1 резолютивной части решения).
2. Проведенной проверкой было установлено, что согласно налоговым декларациям по налогу на имущество в 2006-2007г.г. Общество пользовалось льготой в части налога на имущество (см. декларации на л.д. 130-136 т.7).
В оспариваемом решении налоговым органом констатируется, что Обществом были разработаны Бизнес- Планы на 2004г. и на 2005г. для увеличения производства соков, нектаров, пюре для детского питания, фруктосодержащих и безалкогольных напитков (см. л.д. 2-33 т.2, 102-109 т.7).
Суть проекта заключается в увеличении количества имеющихся производственных линий, автоматизации продукции на паллеты и их перемещение. Финансирование проекта осуществлялось за счет собственных средств предприятия.
Данный проект включен в перечень инвестиционных проектов – победителей конкурса на получение государственной поддержки в виде предоставления налоговых льгот в соответствии с Законом Липецкой области №59-ОЗ от 25.02.1997г. «О поддержке инвестиций в экономику Липецкой области» (далее Закон №59-ОЗ) (см. л.д. 137-141 т.7).
В соответствии с п.1 ст.3 данного Закона №59-ОЗ государственная поддержка организациям оказывается в форме льгот по налогу на имущество и налогу на прибыль.
В соответствии с п.3 ст. 7 Закона №59-ОЗдля получения льгот по налогам организации ведут раздельный учет расходов и доходов, возникших в процессе реализации инвестиционных проектов.
Проанализировав данные статьи Закона №59-ОЗ в совокупности с представленными к проверке документами, а также учитывая осмотр цеха №4, налоговым органом сделан следующий вывод. Включенные в расчет для льготируемого имущества основные средства (здания, склады) в связи с их назначением использовались предприятием и для осуществления деятельности, не связанной с инвестиционными проектами. Особый порядок уплаты налога на имущество организаций не распространяется на ту часть стоимости имущества, которая использована для производства товаров (работ, услуг), на которые не может быть направлен инвестиционный проект (см. стр. 25 решения).
При расчете суммы налога на имущество аналогично применяемой Обществом методике расчета налога на прибыль по льготируемой продукции налоговым органом рассчитана стоимость льготируемого имущества (стр. 26 решения).
По мнению заявителя, ни одним из приведенных в решении нормативных актов не предусмотрена обязанность использования льготируемого имущества исключительно в рамках инвестиционного проекта. Осуществление расчета стоимости льготируемого способом, использованным налоговым органом, противоречит положениям ст. 375 НК РФ).
Суд находит доводы заявителя обоснованными в силу следующих причин.
Как следует из текста решения, позиция налогового органа, в том числе, основывается на проведенном 02.10.2008 г. осмотре здания цеха розлива соков Тетра Пак № 4.
Фактически же доначисление налога произведено не только по указанному цеху, но и по другому имуществу, а именно (стр. 24 решения): склад для хранения упаковки 102x31 литер 2А (экз - 14939) площадь по внутреннему обмеру - 3010,8 м2; склад дл хранения упаковки (картона) 80x38 литер 2А1 (экз - 19490) площадь по внутреннему обмеру - 2769,8 м2; экспериментальное здание вспомогательного назначения 64x105 (экз - 14964) площадь по внутреннему обмеру - 7060,9 м2.».
Налог на имущество организаций является региональным (ст. 14 НК РФ).
В соответствии с п.1 ст. 372 НК РФ налог на имущество организаций устанавливается настоящим Кодексом и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с настоящим Кодексом законами субъектов Российской Федерации и с момента введения в действие обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации. Устанавливая налог, законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации определяют налоговую ставку в пределах, установленных настоящей главой, порядок и сроки уплаты налога. При установлении налога законами субъектов Российской Федерации могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.
В силу положений п.1 ст. 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.
При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
В соответствии с п. 12 ст. 4 Закона Липецкой области № 80-03 от 27.11.2003 года «О налоге на имущество организаций в Липецкой области» (далее Закон № 80-03) освобождаются от налогообложения организации-победители конкурса инвестиционных проектов в соответствии с Законом Липецкой области «О поддержке инвестиций в экономику Липецкой области» - в отношении имущества, являющегося объектом реконструкции, технического перевооружения производства, а также созданного или приобретенного в результате осуществления указанных инвестиционных проектов на территории Липецкой области, при условии фактического выполнения не менее чем на 90 процентов по каждому из годовых финансово-экономических показателей бизнес-плана инвестиционного проекта: по инвестициям, вложенным в проект, выручке от реализации продукции (работ, услуг), налогооблагаемой прибыли, количеству созданных рабочих мест, - на фактический срок окупаемости инвестиционного проекта, но не более трех лет (см. текст Закона №80-ОЗ на л.д.1-6 т.8).
В силу положений ст.4 Закона Липецкой области № 59-03 от 25.02.1997 г. «О поддержке инвестиций в экономику Липецкой области» не облагается налогом на имущество организаций имущество, являющееся объектом реконструкции, расширения или технического перевооружения производства, а также созданное в результате осуществление инвестиционных проектов.
Законом Липецкой области № 248-03 от 19.12.2005 года «Об областном бюджете на 2006 год» (далее Закон № 248-03) утвержден перечень инвестиционных проектов - победителей конкурса на получение государственной поддержки в виде предоставления налоговых льгот в соответствии с Законом № 59-03 (ст. 10; Приложение № 6), в который вошли проекты ОАО «Лебедянский»: "Увеличение производства соков, нектаров, пюре для детского питания, фруктовосодержащих и безалкогольных напитков"; "Наращивание производства консервов для детского питания и организация производства фруктовосодержащих и безалкогольных напитков на ОАО "Лебедянский"; "Организация производства по розливу природной минеральной и питьевой воды".
Вышеуказанное спорное имущество вошло в состав имущества, относящегося к проекту "Наращивание производства консервов для детского питания и организация производства фруктовосодержащих и безалкогольных напитков на ОАО "Лебедянский". Каких-либо особых оговорок и ограничений в части освобождения данного имущества от налогообложения налогом на имущество установлено не было.
Очевидно, что ни налоговый кодекс РФ, ни Законы №№ 80-03, 59-03, № 248-03 не содержат в себе норм, регламентирующих применение каких-либо методик для расчета стоимости льготируемого имущества.
В соответствии со ст. 3 НК РФ при установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения. Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы) когда и в каком порядке он должен платить. Льготы по налогам и сборам относятся к элементам налогообложения.
В силу положений п.7 ст.3 НК РФ все неустранимые сомнения, неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.
Учитывая приведенные судом положения НК РФ и Законов Липецкой области, суд приходит к убеждению об ошибочности выводов налогового органа относительно невозможности применения льгот по налогу на имущество при одновременном использовании его в деятельности не направленной на инвестиционный проект, учитывая, что первоначально все перечисленное в решении имущество было включено в инвестиционный проект без каких-либо оговорок и ограничений.
Приведенными судом положениями нормативных актов также не предусмотрена возможность применения каких-либо методик для расчета стоимости льготируемого имущества, более того, использованная налоговым органом методика имеет явные пороки, поскольку налогооблагаемая база по налогу на прибыль и налогу на имущество существенно различается.
В этой связи требования заявителя в оспариваемой части подлежат удовлетворению.
В соответствии со ст. 110 АПК РФ судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально удовлетворенным исковым требованиям. С учетом неимущественного характера заявленного требования, с Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области в пользу заявителя подлежат взысканию расходы в виде уплаченной им государственной пошлины в сумме 2 000 (две тысячи) рублей.
Руководствуясь статьями 100-110-167-170,201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
РЕШИЛ:
Признать незаконным (не соответствующим Налоговому Кодексу РФ) решение заместителя руководителя Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области от 30 декабря 2008г. № 22-р в части:
- привлечения открытого акционерного общества Экспериментально-консервный завод «Лебедянский» к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ в размере 20% от неуплаченной суммы налога на прибыль в сумме 305 049,52 рублей, налога на имущество в сумме 316 623 рублей (пункт 1, позиция 1,2 резолютивной части решения);
- начисления пени за несвоевременную уплату налога на имущество в размере 302 948,86 рублей (пункт 2 позиция 2 резолютивной части решения);
- предложения уплатить недоимку по налогу на имущество в размере 1 583 115 рублей, (подпункт 3.1. пункта 3 резолютивной части решения позиция 1).
В остальной части в удовлетворении заявленного требования открытого акционерного общества Экспериментально-консервный завод «Лебедянский» - отказать.
Обязать Межрайонную Инспекцию ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
Взыскать с Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области в пользу общества 2 000 (две тысячи) рублей расходов в виде уплаченной государственной пошлины.
Данное решение в месячный срок может быть обжаловано в Девятнадцатый Арбитражный апелляционный суд в г. Воронеже, по истечении данного срока - в суд кассационной инстанции.
Судья Е.В. Бессонова
