Дата принятия: 12 декабря 2017г.
Номер документа: А33-5825/2017
АРБИТРАЖНЫЙ СУД КРАСНОЯРСКОГО КРАЯ
РЕШЕНИЕ
от 12 декабря 2017 года Дело N А33-5825/2017
Резолютивная часть решения объявлена в судебном заседании 05 декабря 2017 года.
В полном объёме решение изготовлено 12 декабря 2017 года.
Арбитражный суд Красноярского края в составе судьи Смольниковой Е.Р., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Енисей регион" (ИНН 2465213887, ОГРН 1082468047243, дата государственной регистрации - 06.10.2008, место нахождения: 660020, г. Красноярск, ул. Линейная, д. 89)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Красноярскому краю (ИНН 2464070001, ОГРН 1042442640008, дата государственной регистрации - 26.12.2004, место нахождения: 660079, г. Красноярск, ул. 60 лет Октября, д. 83 А)
о признании частично незаконным решения,
в присутствии в судебном заседании:
от заявителя: Ядыкина М.А. - директора на основании протокола от 20.09.2013 N 1, Жученко Т.В. - представителя по доверенности от 02.02.2017,
от ответчика: Каниной Т.Е. - представителя по доверенности от 17.10.2016 N 77, Бранченко С.И. - представителя по доверенности от 21.11.2016 N 90,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Е.В. Кочкиной,
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Енисей регион" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Красноярскому краю (далее - ответчик, инспекция, налоговый орган) о признании частично незаконным решения от 20.09.2016 N 14.
Определением от 28.03.2017 заявление принято к рассмотрению суда и возбуждено производство по делу.
В ходе судебного заседания представители общества поддержали заявленные требования в полном объеме, тогда как представители инспекции против признания решения недействительным в оспариваемой части возражали, ссылаясь на доводы, указанные в отзыве и дополнениях к нему.
При рассмотрении дела установлены следующие, имеющие значение для рассмотрения спора, обстоятельства.
На основании решения заместителя руководителя Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Красноярскому краю от 29.09.2015 N 17 в отношении общества "Енисей регион" проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и уплаты в бюджет налогов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, результаты которой отражены в акте от 24.06.2016 N 11, врученном наряду с извещением о времени и месте рассмотрения материалов проверки от 24.06.2016 N 2.15-22/11 директору заявителя Ядыкину М.А. 27.06.2016.
В указанном акте налоговым органом, в том числе сделан вывод о том, что обществом при исчислении подлежащего уплате в бюджет налога на добавленную стоимость необоснованно применены вычеты по сделкам с обществами "РусьСтройЦентр", "КрасСтрой", "Технострой Красноярск" на общую сумму 3 215 491 руб. Данное заключение налогового органа обусловлено тем, что, по его мнению, первичные документы, представленные заявителем по взаимоотношениям со спорными контрагентами, созданы без реальной взаимосвязи с зафиксированными в них хозяйственными операциями, содержат противоречивые и недостоверные сведения и, как следствие, не могут являться основанием для применения вычетов по налогу на добавленную стоимость. Кроме того, инспекция по итогам проверки пришла к выводу о непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе в качестве контрагентов названных обществ.
Рассмотрение материалов проверки назначено налоговым органом на 29.07.2016 на 10 час. 00 мин., однако в связи с неявкой представителя налогоплательщика в назначенное время инспекцией было вынесено решение об отложении рассмотрения от 29.07.2016 N 11/1 (получено обществом посредством электронной почты 29.07.2016 и нарочно 02.08.2016).
Третьего августа 2016 года по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки налоговым органом вынесено решение N 11/2 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля до 02.09.2016, которое совместно с уведомлением о времени и месте рассмотрения материалов проверки от 03.08.2016 N 2.15-11/4 и уведомлением о необходимости ознакомления с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля от 03.08.2016 N 2.15-11/3 вручено директору общества Ядыкину М.А. 05.08.2016.
При получении протокола о назначении почерковедческой экспертизы от 24.08.2016 N 2 генеральным директором общества "Енисей регион" заявлено о реализации им права на присутствие при производстве экспертизы. Первого сентября 2016 по телекоммуникационным каналам связи в адрес налогоплательщика было направлено извещение о времени и месте проведения экспертизы N 2.15-11/5, назначенной на 02.09.2016. Указанное уведомление в соответствии с квитанцией о получении электронного документа поступило обществу 01.09.2016. Почерковедческая экспертиза производилась в период с 02.09.2016 по 05.09.2016, по итогам исследования составлено заключение от 05.09.2016 N 22/65/2. При применении в ходе исследования технических средств представитель общества не присутствовал.
По окончании проведения дополнительных мероприятий налогового контроля оформлен протокол ознакомления с материалами от 05.09.2016, полученный Ядыкиным М.А. 08.09.2016. Кроме того, 08 сентября 2016 года решением N 11/7 рассмотрение материалов налоговой проверки отложено на 20.09.2016 в связи с неявкой общества для ознакомления с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля.
Материалы проверки и возражения налогоплательщика рассмотрены инспекцией 20 сентября 2016 года. Налоговый орган признал обоснованными выводы, отраженные в акте налоговой проверки от 24.06.2016 N 11, и вынес решение от 20.09.2016 N 14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым, в том числе, доначислил обществу налог на добавленную стоимость в размере 3 215 491 руб. и пеню в размере 1 097 956,18 руб.
Не согласившись с указанным решением, общество "Енисей регион" обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю с апелляционной жалобой. Решением от 28.12.2016 N 2/12-13/26278@ вышестоящий налоговый орган оставил решение от 20.09.2016 N 14 без изменения, а жалобу без удовлетворения.
Ссылаясь на то, что решение налогового органа нарушает его законные права и интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с требованием о признании его недействительным. Обосновывая наличие оснований для удовлетворения заявления, налогоплательщик указывает на незаконность отказа в применении вычетов по сделкам со спорными контрагентами ввиду реальности хозяйственных операций: продукция фактически была получена, оприходована и реализована. При этом недостатки первичных документов, по его мнению, не могут являться доказательствами недействительности соответствующих операций. Помимо этого, общество настаивает на том, что оно проявило должную осмотрительность при выборе контрагентов, поскольку оно проверило факт государственной регистрации юридического лица, что само по себе свидетельствует о наличии у лица статуса юридического и о его правоспособности. Кроме того, проверка осуществлялась на основании данных, размещенных в сети "Интернет", и посредством устных характеристик руководителей организаций, занимающихся аналогичным видом деятельности.
Общество "Енисей регион" также указывает на допущение налоговым органом процессуальных нарушений во время проведения выездной налоговой проверки. Так, директором организации-налогоплательщика Ядыкиным М.А. была заявлено ходатайство об участии в проведении экспертизы. Вместе с тем, о времени и месте проведения исследования он надлежащим образом уведомлен не был: по его утверждению, направленное по электронной почте извещение он не получал, а явившись 02.09.2016 в налоговый орган для непосредственного участия в проведении экспертизы, директор получил разъяснение о длительном процессе исследования и о том, что о времени и месте проведения соответствующих действий он будет уведомлен позднее. Однако налоговый орган его так и не известил о назначенном мероприятии, лишив тем самым возможности осуществить свои процессуальные права, тогда как последний хотел выяснить у эксперта следующие моменты, имеющие значение для правильного разрешения ситуации: насколько может измениться почерк с истечением времени и какими методами проводится экспертиза (вероятность погрешности метода и т.д.).
Кроме того, налогоплательщик считает, что допрос свидетелей проводился должностными лицами с несоблюдением установленных налоговым законодательством процессуальных формальностей, таких как разъяснение опрашиваемым лицам прав и обязанностей, предупреждение их об ответственности за дачу заведомо ложных пояснений, а также осуществление опроса в кафе (Орловской А.В.) и на улице (Зайцева А.Н.).
Помимо этого, общество указывает на то, что налоговый орган не выезжал на место нахождения юридического лица (общества "КрасСтрой"), поскольку, исходя из протокола обследования помещения, осмотр проводился 21.05.2014, тогда как налоговая проверка проводилась в период с 29.09.2015 по 31.05.2016, что также свидетельствует, по его мнению, о существенных процессуальных нарушениях таковой.
Возражая против признания решения в оспариваемой части недействительным, инспекция ссылается на то, что указанный акт вынесен им на основании полного и всестороннего исследования всех фактических обстоятельств и, соответственно, является законным и обоснованным. Допущенные в ходе налоговой проверки процессуальные нарушения, по его мнению, являются несущественными и не влияющими на выводы таковой.
Исследовав представленные доказательства, оценив доводы лиц, участвующих в деле, арбитражный суд пришел к следующим выводам.
В соответствии счастью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. Согласно части 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.
Решение Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю, которым оставлено без изменения решение инспекции от 20.09.2016 N 14, вынесено 28.12.2016. С заявлением в арбитражный суд общество обратилось в соответствии со штампом канцелярии суда 23.03.2017, то есть в пределах установленного статьей 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации трехмесячного срока.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В предмет доказывания правомерности принятия налоговым органом по результатам налоговой проверки решения о привлечении к налоговой ответственности входит соблюдение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки.
Изучив материалы дела, суд не установил существенных нарушений процедуры привлечения общества "Енисей регион" к налоговой ответственности и принятия оспариваемого решения, а также нарушений прав налогоплательщика при проведении проверки и рассмотрении ее материалов.
Довод заявителя о том, что ему не предоставили возможность реализовать свое право на участие в экспертизе, судом отклоняется. Проверяемое лицо в силу подпункта 4 пункта 7 статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации может присутствовать при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту с разрешения должностного лица налогового органа, проводящего проверку. Из смысла данной нормы следует, что право присутствовать при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту может быть реализовано налогоплательщиком путем обращения в инспекцию за соответствующим разрешением. При наличии такого обращения налоговый орган, давший разрешение, обязан обеспечить налогоплательщику возможность присутствовать при производстве экспертизы, что предполагает уведомление о времени и месте ее проведения. Заявителем не отрицается тот факт, что ответчик разрешилему присутствовать при проведении исследования, сообщил о времени и месте проведения экспертизы, предоставил контактные данные эксперта. Таким образом, у налогоплательщика имелась реальная возможность использовать свое право на участие в экспертизе. При таких обстоятельствах и с учетом конкретных обстоятельств дела отсутствие повторного уведомления со стороны налогового органа о времени и месте проведения исследования не является ограничением прав налогоплательщика и не влечет за собой нарушения процедуры проведения экспертизы (Определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.12.2012 N ВАС-16191/12, Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 26.09.2012 N А27-4640/2012).
Кроме того, налогоплательщик в соответствии со статьей 137 Налогового кодекса Российской Федерации имел право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия и бездействие их должностных лиц, если по его мнению такие акты, действия или бездействие нарушают его права. То есть при наличии у заявителя убеждения в том, что в ходе выездной налоговой проверки нарушаются его права (в частности, на участие в экспертизе, возможности постановки перед экспертом вопросов), он мог обжаловать соответствующие акты или действия (бездействия) налогового органа. Вместе с тем, постановления о назначении экспертиз, протоколы ознакомления с постановлениями в установленном порядке обществом не обжаловались. Помимо этого, заявитель ознакомился с результатами исследования, также не выразив каких-либо возражений. С учетом изложенного суд приходит к выводу о том, что инспекция не нарушила требования статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации и права общества при назначении и проведении экспертизы не затронуты.
Осуществление допроса лиц за пределами налогового органа суд также не может признать существенным нарушением процесса проверки. Закон не настаивает на том, чтобы допрос свидетеля был проведен именно в помещении налогового органа. Если, к примеру, свидетель стар, болен или является инвалидом, то инспекторы могут получить его показания по месту его пребывания (пункт 4 статьи 90 Налогового кодекса Российской Федерации). По усмотрению должностного лица налогового органа допрос может проводиться по месту нахождения свидетеля и в прочих случаях, в том числе и на улице (определение Высшего Суда Российской Федерации от 03.02.2015 по делу N 309-КГ14-2191). Отсутствие в протоколе допроса от 12.04.2016 N 2 подписи Орловской А.В. в разделе о том, что ей разъяснены права и обязанности, а также правовые последствия за дачу заведомо ложных показаний, не может гарантированно свидетельствовать о не проведении инспектором данных действий, поскольку подписи опрашиваемой содержаться в остальных разделах протокола, в том числе и в конце каждого листа такового с отметкой "с моих слов записано верно, мною прочитано".
Использование в качестве доказательств отсутствия по юридическим адресам спорных лиц протоколов осмотра помещений, составленных до начала проведения проверки и в рамках других контрольных мероприятий, допускается, что согласуется с позицией Верховного Суда Российской Федерации, отраженной в определении от 26.12.2014 N 303-КГ14-6045. Кроме того, проверка проводилась в 2016 году, то есть по истечении длительного периода с момента осуществления проверяемых фактов, тогда как именно факт нахождения организаций по юридическим адресам в рассматриваемые даты имеет правовое значение и большую достоверность.
Допущенные налоговым органом пороки в решении от 20.09.2016: ошибка в дате составления заключения эксперта, неверный ИНН общества в составленных инспекциях схемах по тексту решения - не могут являться безусловным основанием для отмены данного акта, поскольку они не являются допущенными в ходе проверки процессуальными нарушениями и не влияют на существо выводов, изложенных в нем.
По результатам проверки соответствия решения от 20.09.2016 N 14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения закону арбитражный суд пришел к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, основанием для непринятия заявленных обществом вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость в размере 3 215 493,43 руб. послужил вывод налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды вследствие предъявления налоговых вычетов при отсутствии реальных хозяйственных операций между заявителем и обществами "РусьСтройЦентр", "КрасСтрой", "Технострой Красноярск". Инспекция, изучив полученные в ходе мероприятий налогового контроля документы, пришла к выводам о том, что представленные по взаимоотношениям с контрагентом первичные документы содержат противоречивые и недостоверные сведения.
Положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значения для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12 июля 2006 N 267-0).
Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В силу положений пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Применение вычетов по налогу на добавленную стоимость предусматривает приобретение товара (работ, услуг) для операций, признаваемых объектом обложения по налогу на добавленную стоимость, или для перепродажи; их оприходование (статьи 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации) и наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.
При соблюдении указанных требований Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость.
Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Из разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, в том числе получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.
При отсутствии доказательств не совершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".
О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.
Согласно позиции, изложенной в пункте 31 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2017), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017, факт неисполнения поставщиком обязанности по уплате налогов сам по себе не может являться основанием для возложения негативных последствий на налогоплательщика, проявившего должную осмотрительность при выборе контрагента, при условии реального исполнения заключенной сделки.
Противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность товародвижения от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и более дальних звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.
В частности, налоговый орган вправе приводить аргументы о том, что налогоплательщик исходил лишь из коммерческой привлекательности сделки и не оценил деловую репутацию, платежеспособность контрагента, риск неисполнения им обязательств, наличие у него необходимых ресурсов.
Аналогичная позиция изложена в письме Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 23.03.2017 N ЕД-5-9/547@ "О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды", согласно которому налоговым органам следует исходить из того, что об умышленных действиях налогоплательщика, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды путем совершения операции с проблемным контрагентом или путем создания формального документооборота с использованием цепочки контрагентов, могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников сделки (сделок), а также (или) доказательства нереальности хозяйственной операции (операций) по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг).
При отсутствии доказательств подконтрольности спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику налоговым органам необходимо исследовать и доказывать недобросовестность действий самого налогоплательщика по выбору контрагента и обстоятельств, свидетельствующих о невыполнении соответствующей хозяйственной операции контрагентом налогоплательщика (по первому звену). В этом случае налоговыми органами в качестве самостоятельного основания для возложения негативных последствий на налогоплательщика не могут приводиться признаки недобросовестности контрагентов второго и последующих звеньев цепочки перечисления денежных средств по выпискам банков.
Установление по результатам налоговой проверки факта подписания документов от имени контрагентов лицами, отрицающими их подписание и наличие у них полномочий руководителя, путем проведения допросов и почерковедческих экспертиз не является безусловным и достаточным основанием для вывода о непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при заключении сделки со спорным контрагентом и не может рассматриваться как основание для признания налоговой выгоды необоснованной.
Указанное впоследствии поддержано законодателем в Федеральном законе от 18.07.2017 N 163-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации", которым часть первая Налогового кодекса Российской Федерации дополнена статьей 54.1 "Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов", в пункте 1 которой установлен запрет на уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
В соответствии с частью 2 статьи 54 Конституции Российской Федерации указанная норма подлежит применению в настоящем деле, поскольку она трактует в пользу налогоплательщика обстоятельства, связанные с выявлением и установлением необоснованной налоговой выгоды.
Положениями пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрены условия, при одновременном соблюдении которых, в случае отсутствия обстоятельств, установленных пунктом 1 статьи 54.1 Кодекса, налогоплательщик вправе по имевшим место сделкам (операциям) уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Кодекса.
К таким условиям относятся следующие обстоятельства: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.
Как следует из письма Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@ "О применении норм Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" при доказывании фактов неисполнения (неполного исполнения) обязанности по уплате налогов или необоснованного получения права на их возмещение (возврат, зачет) необходимо обеспечить получение доказательств, свидетельствующих об умышленном участии проверяемого налогоплательщика, обеспеченном в том числе действиями его должностных лиц и участников (учредителей), в целенаправленном создании условий, направленных исключительно на получение налоговой выгоды.
Об умышленных действиях налогоплательщика могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, установленные факты осуществления транзитных операций между взаимозависимыми или аффилированными участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, в том числе через посредников, с использованием особых форм расчетов и сроков платежей, а также обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности и т.п.
Законодателем в пункте 3 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации закреплены положения, исключающие из практики налоговых органов формальный подход при выявлении обстоятельств занижения налоговой базы или уклонения от уплаты налогов. В частности, предусмотрено, что такие обстоятельства, как подписание первичных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций), не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.
Следует учитывать, что Федеральным законом от N 163-ФЗ не предусмотрено оценочное понятие "непроявление должной осмотрительности". Формальные претензии к контрагентам (нарушение законодательства о налогах и сборах, подписание документов неустановленным лицом и т.п.) при отсутствии фактов, опровергающих реальность совершения заявленным налогоплательщиком контрагентом сделок и операций, не являются самостоятельным основанием для отказа в учете расходов и в налоговых вычетах по сделкам (операциям).
Положения пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривают для налогоплательщиков негативных последствий за неправомерные действия контрагентов второго, третьего и последующих звеньев.
Таким образом, налоговые претензии возможны только при доказывании налоговым органом факта нереальности исполнения сделки (операции) контрагентом налогоплательщика и несоблюдении налогоплательщиком установленных пунктом 2 статьи 54.1 Кодекса условий.
В соответствии с пунктом 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт (часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Следовательно, инспекция, приняв оспариваемый ненормативный акт, должна доказать необоснованность получения заявителем налоговой выгоды с учетом приведенных выше оснований.
Заявитель в проверяемом периоде и в настоящее время осуществляет деятельность в сфере реализации строительных материалов, общестроительных работ. Согласно представленным в материалы дела документам обществами "РусьСтройЦентр", "КрасСтрой", "ТехностройКрасноярск" поставлялись в проверяемый период (2012-2014 годы) в адрес налогоплательщика строительные материалы. Такими документами являются:
1) по сделке с обществом "РусьСтройЦентр":
- договор поставки от 05.03.2012 N ЕР-12/12, по условиям которого поставщик обязался поставить, а покупатель принять и оплатить товары: строительные и отделочные материалы, цена и количество которых указывается в счетах-фактурах, являющихся неотъемлемой частью договора;
- счета-фактуры, подписанные со стороны поставщика директором Орловской А.В.: от 30.03.2012 N 65 на сумму 539 000 руб., от 02.07.2012 N 868 на сумму 1 299 500 руб., от 11.07.2012 N 927 на сумму 1 176 000 руб., от 23.07.2012 N 1131 на сумму 1 367 200 руб., от 16.08.2012 N 1302 на сумму 1 393 240 руб., от 22.08.2012 N 1396 на сумму 1 064 220 руб., от 24.08.2012 N 1452 на сумму 266 000 руб., от 03.09.2012 N 1614 на сумму 910 800 руб., от 14.09.2012 N 1704 на сумму 319 000 руб., от 24.09.2012 N 1823 на сумму 588 000 руб., от 28.09.2012 N 3147 на сумму 153 000 руб., от 28.09.2012 N 3148 на сумму 74 340 руб., от 05.12.2012 N 1912 на сумму 778 522 руб., от 15.01.2013 N 5 на сумму 163 856 руб., от 23.01.2013 N 48 на сумму 78 408 руб., от 07.02.2013 N 59 на сумму 513 912 руб., от 12.02.2013 N 63 на сумму 419 204 руб., от 22.02.2013 N 93 на сумму 753 500 руб., от 19.03.2013 N 143 на сумму 807 000 руб., от 22.03.2013 N 126 на сумму 619 000 руб.;
- акты на автоуслуги от 30.03.2012 N 65 на сумму 30 000 руб., от 02.07.2012 N 868 на сумму 250 000 руб., от 11.07.2012 N 972 на сумму 100 000 руб., N 1131 на сумму 250 000 руб., N 1302 на сумму 200 000 руб., от 22.08.2012 N 1396 на сумму 145 000 руб., от 24.08.2012 N 1452 на сумму 50 000 руб., от 03.09.2012 N 1614 на сумму 50 000 руб., от 14.09.2012 N 1704 на сумму 130 700 руб., от 24.09.2012 N 1823 на сумму 588 000 руб.;
- товарные накладные от 30.03.2012 N 65 на сумму 509 000 руб., от 02.07.2012 N 868 на сумму 1 049 500 руб., от 11.07.2012 N 972 на сумму 1 076 000 руб., от 23.07.2012 N 1131 на сумму 1 117 200 руб., от 16.08.2012 N 1302 на сумму 1 193 240 руб., от 22.08.2012 N 1396 на сумму 919 220 руб., от 24.08.2012 N 1452 на сумму 216 000 руб., от 03.09.2012 N 1614 на сумму 860 800 руб., от 14.09.2012 N 1704 на сумму 188 300 руб., от 28.09.2012 N 3147 на сумму 153 000 руб., N 3148 на сумму 74 340 руб., от 05.12.2012 N 1912 на сумму 778 522 руб., от 15.01.2013 N 5 на сумму 153 856 руб., от 23.01.2013 N 48 на сумму 78 408 руб., от 07.02.2013 N 59 на сумму 513 912 руб., от 12.02.2013 N 63 на сумму 419 204 руб., от 22.02.2013 N 95 на сумму 753 500 руб., от 04.03.2013 N 126 на сумму 619 000 руб., от 19.03.2013 N 143 на сумму 807 000 руб.;
- транспортные накладные от 05.12.2012 (прием груза: г. Новосибирск, Станционная, 41, сдача груза: г. Красноярск, ул. Затонская), от 03.09.2012, от 04.09.2012, от 05.09.2012, от 06.09.2012, от 09.09.2012, от 10.09.2012, от 11.09.2012 (прием груза: г. Красноярск, ул. Томская, сдача груза: г. Красноярск, ул. Затонская);
- платежные поручения, подтверждающие факт перечисления налогоплательщиком поставщику денежных средств с назначением платежа "оплата за строительные материалы по договору от 05.03.2012 N ЕР-12/12", от 02.04.2012 N 266 на сумму 539 000 руб., от 12.10.2012 N 1381 на сумму 521 000 руб., от 15.10.2012 N 1391 на сумму 2 085 106,39 руб., от 15.10.2012 N 1385 на сумму 153 000 руб., от 22.10.2012 N 1426 на сумму 719 631,93 руб., от 26.10.2012 N 1469 на сумму 752 069,40 руб., от 30.10.2012 N 1484 на сумму 2 434 731 руб., от 08.11.2012 N 1540 на сумму 1 069 194,28 руб., от 19.11.2012 N 1592 на сумму 255 502,59 руб., от 27.11.2012 N 1622 на сумму 544 497,41 руб., от 14.12.2012 N 1728 на сумму 778 522 руб., от 15.01.2013 N 24 на сумму 243 523,35 руб., от 25.02.2013 N 185 на сумму 931 614,02 руб., а также соглашение от 09.06.2015 N 11 о зачете взаимных требований, которым стороны зачли 1 939 742,63 руб. имеющуюся друг перед другом по состоянию на 08.06.2015 задолженность;
2) по сделке с обществом "ТехноСтройКрасноярск":
- счета-фактуры от 15.08.2012 N 935 на сумму 601 100 руб., от 21.09.2012 N 1443 на сумму 345 550 руб., от 02.11.2012 N 1461 на сумму 481 640 руб., от 06.11.2012 N 1473 на сумму 608 080 руб., от 06.11.2012 N 1474 на сумму 734 800 руб.;
- акты на автоуслуги от 15.08.2012 N 935 на сумму 50 000 руб., от 21.09.2012 N 1443 на сумму 70 000 руб.;
- товарные накладные от 15.08.2012 N 935 на сумму 551 100 руб., от 21.09.2012 N 1443 на сумму 275 550 руб., от 06.11.2012 N 1474 на сумму 734 800 руб., от 06.11.2012 N 1473 на сумму 608 080 руб.;
- платежные поручения, подтверждающие факт перечисления налогоплательщиком поставщику денежных средств с назначением платежа "за строительные материалы" по счет-фактуре, от 22.10.2012 N 423 на сумму 450 000 руб. (по счет-фактуре от 15.08.2012 N 935), от 24.10.2012 N 444 (по счет-фактуре от 21.09.2012 N 1443), от 08.11.2012 N 541 на сумму 824 694,81 руб. (по счет-фактуре от 06.11.2012 N 1473), от 27.11.2012 N 623 на сумму 999 825,19 руб.;
3) по сделке с обществом "КрасСтрой":
- счета-фактуры от 03.07.2012 N 562 на сумму 716 200 руб., от 31.07.2012 N 714 на сумму 536 256 руб., от 15.08.2012 N 1066 на сумму 721 500 руб., от 21.11.2012 N 1243 на сумму 568 760 руб., от 27.11.2012 N 1269 на сумму 863 540 руб., от 04.12.2012 N 1267 на сумму 984 300 руб., от 11.12.2012 N 1281 на сумму 335 990 руб., от 11.01.2013 N 2 на сумму 182 460 руб.;
- товарные накладные от 03.07.2012 N 562 на сумму 716 200 руб., от 31.07.2012 N 714 на сумму 536 256 руб., от 15.08.2012 N 1066 на сумму 721 500 руб., от 21.11.2012 N 1243 на сумму 568 760 руб., от 04.12.2012 N 1267 на сумму 984 300 руб., от 11.12.2012 N 1281 на сумму 235 990 руб., от 11.01.2013 N 2 на сумму 182 460 руб.,
- платежные поручения, подтверждающие факт перечисления налогоплательщиком поставщику денежных средств с назначением платежа "за строительные материалы", от 22.10.2012 N 422 на сумму 915 474,46 руб. (по счет-фактуре от 03.07.2012 N 562), от 24.10.2012 N 445 на сумму 725 444,55 руб. (по счет-фактуре от 31.07.2012 N 714), от 26.10.2012 N 467 на сумму 333 036,99 руб. (по счет-фактуре от 15.08.2012 N 1066), от 27.11.2012 N 624 на сумму 496 026,53 руб., от 30.11.2012 N 658 на сумму 493 668 руб., от 14.12.2012 N 727 на сумму 1 140 990,80 руб., от 24.12.2012 N 763 на сумму 621 904,67 руб., от 14.01.2013 N 20 на сумму 182 067,65 руб. (со ссылкой на договора от 03.07.2012 N 47 и от 15.08.2012 N 52).
Оспариваемым обществом решением установлена неполная уплата налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы в третьем квартале 2012 года на 1 865 426,20 руб., в четвертом квартале 2012 года на 810 471 руб., в первом квартале 2013 года на 539 594,23 руб. Как полагает инспекция, указанное нарушение произошло в результате неправомерного предъявления к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных по счетам-фактурам, составленным от имени контрагентов - обществ "РусьСтройЦентр", "КрасСтрой", "ТехностройКрасноярск". При этом ответчик ссылается на следующие обстоятельства:
первичные документы, представленные налогоплательщиком к проверке, содержат неполную и недостоверную информацию, и, как следствие, данные документы не отвечают требованиям действующего налогового законодательства, в частности налоговый орган указывает на следующее: подписи должностных лиц спорных контрагентов на первичных документах учинены неустановленными лицами, поскольку заключения почерковедческих экспертиз от 23.05.2016 N 22-65, от 05.09.2016 N 22-65/2 признали, что подписи в счетах-фактурах принадлежат иным, отличным от указанных в них, лицам, а, кроме того, в первичных документах от имени общества "КрасСтрой" содержится подпись Гаркало Г.С., тогда как до 18.09.2012 руководителем и учредителем данной организации являлся Гаргало Г.С.; помимо этого, Гаргало Г.С. и Зайцев А.Н. в ходе допроса пояснили, что представленные на их обозрение документы не подписывали (протоколы допроса от 13.04.2016 N 3, от 22.04.2016 N 5, от 31.08.2016 N 2);
товарные накладные, выставленные от имени контрагентов, содержат пороки их заполнения, а именно не заполнены следующие реквизиты: номер и дата транспортных накладных, должность отгрузивших товар лиц, масса груза (брутто), реквизиты доверенности, количество листов приложений (паспорта, сертификаты и т.п.), данные о получателе груза, отметка о получении груза грузополучателем;
налогоплательщиком не представлены товаросопроводительные документы, позволяющие подтвердить реальность передвижения товара от спорного контрагентов до общества и его поступление обществу (товарно-транспортные накладные, путевые листы, акты сверок с контрагентами, доверенности на получение товарно-материальных ценностей и др.);
отсутствие спорных контрагентов по адресам, указанным в Едином государственном реестре юридических лиц и первичных документах;
отсутствие у контрагентов необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия технического персонала, основных средств, производственных активов;
представление контрагентами налоговой отчетности с минимальными суммами налогов к уплате при значительных оборотах денежных средств по расчетным счетам;
установленное при анализе выписок по расчетным счетам отсутствие у контрагентов расходных операций, сопутствующих реальной предпринимательской деятельности: расходование денежных средств на нужды организаций, командировочные расходы, коммунальные и арендные платежи, выплаты по договорам гражданско-правового характера;
денежные средства, поступившие от налогоплательщика на счета контрагентов в течение одного-двух операционных дней перечислялись на счета обществ "РусьСтройЦентр", "КрасСтрой", "ТехностройКрасноярск" и физических лиц Орловской А.В. (директора общества "РусьСтройЦентр") и Зайцева А.Н. (директора общества "ТехностройКрасноярск"), т.е. движение денежных средств, по мнению инспекции носило транзитный характер;
не представлены доказательства передачи от контрагентов в адрес налогоплательщика документации, свидетельствующей о проявлении должной осмотрительности при выборе таковых, не представлены доказательства, подтверждающие обоснованность выбора данных организаций: не дана оценка деловой репутации и платежеспособности контрагента, риск неисполнения обязательств и т.д.
Вместе с тем, проанализировав представленные в материалы дела доказательства и оценив доводы сторон, суд пришел к выводу, что инспекцией в ходе проверки не установлена совокупность обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности заявителя и в правомерности заявленной им налоговой выгоды. Вопреки доводам инспекции, суд пришел к выводу, что результатами налоговой проверки не подтверждается факт отсутствия реальности осуществления хозяйственных операций между налогоплательщиком и контрагентами, а также согласованность действий всех участвующих в сделках лиц в целях получения необоснованной налоговой выгоды.
Согласно письму Федеральной налоговой службы Российской Федерации ль 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@ в рамках применения положений подпунктов 1 и 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации налоговому органу следует доказывать, что основной целью заключения налогоплательщиком сделки (операции) являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии (при выявлении фактов несоблюдения условий, указанных в подпункте 1 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации), и (или), что сделка (операция) не исполнена заявленным контрагентом, и налогоплательщик использовал формальный документооборот в целях неправомерного учета расходов и заявления налоговых вычетов по спорной сделке (операции) (при выявлении фактов несоблюдения условий, установленных в подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации). При установлении обстоятельств, свидетельствующих, что основной целью заключения налогоплательщиком сделки (операции) являлось не получение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии, налоговые органы должны доказать, что такая сделка (операция) не имеет какого-либо разумного объяснения с позиции хозяйственной необходимости ее заключения и совершения, а имеет своей целью лишь уменьшение налоговых обязательств, и (или) является частью схемы, основной целью которой является уменьшение налоговых обязательств. При этом необходимо учитывать, что положения Налогового кодекса Российской Федерации не ограничивают само право налогоплательщиков проводить свои хозяйственные операции так, чтобы налоговые последствия были минимальными, однако в избранном налогоплательщиком варианте сделки (операции) не должно присутствовать признака искусственности, лишенной хозяйственного смысла. Кроме того, налоговый орган не вправе настаивать на том, что налогоплательщик должен был выбрать тот или иной вариант построения хозяйственных операций. Налоговые органы должны опровергать реальность спорной сделки (операции) посредством доказывания фактов исполнения обязательств по сделке (операции) иным лицом, чем лицо, являющееся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону, и (или) доказывания фактов, свидетельствующих о том, что исполнение, предусмотренное спорной сделкой (операцией), выполнено проверяемым налогоплательщиком самостоятельно.
В соответствии с пунктом 3 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным. В Письме Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 23.03.2017 N ЕД-5-9/547@ "О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды" также указано, что установление факта подписания документов от имени контрагентов лицами, отрицающими их подписание, и наличие у них полномочий руководителя не является безусловным и достаточным основанием для вывода о непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности при заключении сделки со спорным контрагентом и не может рассматриваться как основание для признания налоговой выгоды необоснованной. Согласно Определению Конституционного суда Российской Федерации от 16 октября 2003 N 329-О истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.
Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, установленных статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации, возлагается на продавца. Соответственно, при соблюдении контрагентом требований по оформлению необходимых первичных документов, оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в указанных счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать об указании продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.
Таким образом, наличие нарушений в составленных от имени продавцов первичных документах само по себе не является достаточным основанием для выводов о недобросовестности покупателя (общества "Енисей регион") и признании выставленных указанной организацией счетов-фактур не соответствующими требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.
Обстоятельств того, что налогоплательщик знал и (или) должен был знать о том, что Гаргало Г.С. и Зайцев А.В. не причастны к деятельности обществ "КрасСтрой" и "ТехностройКрасноярск" соответственно, налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки не установлено и таких доказательств суду не представлено. Кроме того, вывод о недостоверности счетов-фактур, подписанных не лицом, значащимся в учредительных документах поставщика в качестве руководителя этого общества (Гаркало Г.С.), не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной, что соответствует правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20 апреля 2010 года N 18162/09.
Довод ответчика о том, что переподписанные Орловской А.В. по просьбе налогоплательщика счета-фактуры от имени "РусьСтройЦентр" не могут быть признаны достоверными и подтверждающими право применения заявителем соответствующих вычетов по налогу на добавленную стоимость, не принимается судом во внимание, так как действующее законодательство о налогах и сборах не содержит запрета на внесение в счета-фактуры исправлений, а также не содержит запрета на замену счета-фактуры на новый экземпляр, соответствующий требованиями статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.
При признании сделок недостоверными, в том числе, и ввиду отсутствия у налогоплательщика документов, подтверждающих реальность товародвижения и принятия его обществом на учет, налоговый орган не учел следующие обстоятельства. Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит конкретных указаний на то, каким документом налогоплательщик должен подтвердить принятие на учет полученного им товара. Согласно письму Министерства финансов Российской Федерации от 30.10.2012 N 03-07-11/461 при отсутствии товарно-транспортной по форме N 1Т отказ в вычете неправомерен, если налогоплательщик, который не является заказчиком перевозки, принимает товары на учет на основании товарной накладной. Такие товарные накладные были представлены на обозрение инспекции при проведении ей проверки в полном объеме. Пороки в их заполнении (восполнимости или невосполнимости отдельных граф) не имеют прямой связи с реализацией налогоплательщиком права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость, поскольку в рамках действующего законодательства товарная накладная является документом бухгалтерского, а не налогового учета.
Кроме того, у налогоплательщика также не имеется и обязанности по предоставлению товарно-транспортных накладных, поскольку согласно постановлению Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 данная накладная является документов для учета работ на автомобильном транспорте. Таким образом, товарно-транспортная накладная является документом, служащим в том числе для учета транспортной работы и расчетов с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные ими услуги по перевозке товаров. В данном случае общество не выступало в качестве заказчика по договору перевозки. Вместо товарно-транспортных накладных на обозрение инспекции были представлены акты на оказание автотранспортных услуг, подписанные соответствующими сторонами. Информация, отраженная в данных актах, ответчиком каким-либо образом не опровергается.
Доводы налогового органа о том, что представленные налогоплательщиком в ходе судебного разбирательства товарно-транспортные накладные не подтверждают факт перевозки товара ввиду того, что отраженные в них данные не позволяют сопоставить перевозимый груз с указанными в них товарными накладными, поскольку не содержат сведений о массе груза, параметрах транспортного средства, подписи и расшифровки водителя и пр., подлежат отклонению, поскольку, как указано выше, налогоплательщик не выступал в качестве заказчика и не может отвечать за недоточеты, допущенные иными лицами. Кроме того, обстоятельства доставки налоговым органом не проверялись и им не выяснялось каким именно образом осуществлялась доставка. Инспекция не доказала, каким образом налогоплательщик повлиял или мог повлиять на полноту заполнения товарно-транспортной накладной и опровергает ли факт незаполнения отдельных граф самого обстоятельна доставки груза.
В то же время, из материалов дела усматривается, что налоговым органом фактически не отрицается наличие товара, его оприходование и дальнейшая перепродажа обществом. Реальность выполнения хозяйственных операций и оприходования спорной продукции подтверждается и представленными в дело налогоплательщиком документами, в частности книгами покупок общества за спорный период, а также показаниями персонала данной организации (бухгалтера Антоновой А.Г., директора Ядыкина М.А.) и руководителей контрагентов, допрошенных в ходе судебного разбирательства (Орловской А.В. - 24.05.2017, Зайцева А.Н. - 13.07.2017). Иных сотрудников общества "Енисей регион" инспекция в ходе проверки не опрашивала. При оценке документов по спорным сделкам, суд не установил расхождений, свидетельствующих о недостоверности отраженных в них данных: поставлялся товар на основании счетов-фактур определенной номенклатуры и стоимости, после чего производилась его оплата. Оплата в полном объеме соответствует стоимости товара. Кроме того, как установлено в ходе судебного разбирательства факт дальнейшей реализации спорного товара инспекцией не оспаривается и доказательств отсутствия продукции у налогоплательщика не имеется. Таким образом, с позиции обычаев делового оборота, указанные обстоятельства в своей совокупности свидетельствуют о реальности заключении спорных сделок в целях осуществления предпринимательской деятельности: для дальнейшей перепродажи товара. Перечень поставленной продукции не противоречит виду осуществляемой налогоплательщиком деятельности - реализации строительных материалов. Отрицая факт осуществления поставки спорными контрагентами, налоговый орган не установил, чьими в противном случае силами товар поставлялся налогоплательщику.
Заявителем также представлены в материалы дела доказательства встречных сделок со спорными контрагентами: товарные накладные на поставку строительных материалов обществу "РусьСтройЦентр" за 2014 год (данные продажи учтены налогоплательщиком в книге продаж), договор поставки от 01.05.2011 N ЕР-49/11, заключенный с обществом "Кроника" (правопредшественником общества "ТехностройКрасноярск"), составленные на его основании товарные накладные, платежные поручения об уплате заказчиком стоимости поставленного товара, заявку на оказание услуг. Доходы от данных операций учтены налогоплательщиком в налогооблагаемой базе за соответствующий период и не признаны инспекцией нереальными: налог исчислен и уплачен, исходя из доходности данных сделок. Вместе с тем, по мнению суда, при наличии сведений о номинальности спорных контрагентов, налоговому органу следовало признавать и необоснованным доход общества в указанной части, пересчитав подлежащий к уплате налог. Вместе с тем, инспекция таких выводов нигде не отражает, а только вменяет налогоплательщику совершение правонарушения.
В условиях реальной хозяйственной операции доводы инспекции о сомнениях платежеспособности контрагента, наличия необходимых ресурсов, необходимых ресурсов (отсутствие персонала, отсутствие транспортных средств и складов) и возможности исполнения обязательств не имеют самостоятельного правового значения, так как организация не лишена возможности привлечь сторонних поставщиков и подрядчиков, отсутствие транспортных средств и складов, не препятствует исполнению обязательств спорному контрагенту. Фактически контрагенты исполнили свои обязательства перед заявителем в полном объеме - поставили в его адрес строительные материалы.
Отсутствие организации по юридическому адресу не может быть проконтролировано налогоплательщиком, так как никаких установленных законом прав на проверку таких фактов у сторон по сделке нет. Данные факты должны быть установлены заранее в процессе регистрации поставщика как юридического лица, как налогоплательщика и при присвоении ему ИНН. Отсутствие контрагента по юридическому адресу не является доказательством недобросовестности налогоплательщика, поскольку данное обстоятельство свидетельствует лишь о том, что контрагентом не соблюден порядок государственной регистрации или внесения изменений в учредительные документы, но не доказывает тот факт, что данная организация не оказывала услуги заявителю.
В силу пунктов 1 и 3 статьи 49, пункта 2 статьи 51 и пункта 8 статьи 63 Гражданского кодекса Российской Федерации правоспособность юридического лица, то есть способность иметь гражданские права, соответствующие целям деятельности, предусмотренным в его учредительных документах, и нести связанные с этой деятельностью обязанности, возникает со дня внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ и прекращается после внесения в данный реестр записи о ликвидации.
Из материалов дела усматривается, что контрагенты общества зарегистрированы в качестве юридических лиц, имеют присвоенные в установленном порядке ИНН, в период хозяйственных отношений с обществом "Енисей регион" обладали правоспособностью юридического лица. Регистрация спорных обществ не признана недействительной, доказательств их ликвидации и исключения из Единого государственного реестра юридических лиц инспекция не представила. Отсутствие поставщиков по юридическим адресам не является основанием для отказа обществу в предоставлении вычетов по налогу на добавленную стоимость. Допрошенные в ходе проверки и судебного разбирательства руководители контрагентов факт осуществления фирмами хозяйственной деятельности не отрицали (Орловская А.В., Зайцев А.Н., Гаргало Г.С.), а напротив, подтверждали, что инспекцией во внимание не принято. Ссылка ответчика на то, что данные лица фактически управленческую деятельность организациями не осуществляли, и к их показаниям следует отнестись критически, судом не принимается. Указанные лица реально существуют и они являлись на допросы как по требованию налогового органа, так и по требованию суда, свою причастность к спорным обществам не отрицают, о деятельности фирм им известно. То обстоятельство, что они в подробностях не могут воспроизвести процессы и объемы поставки, не свидетельствует о формальности совершенных операций. Кроме того, реальный характер совершенных сделок нивелирует наличие номинальности в управлении юридическими лицами и придает ему действительный статус. Исходя из изложенного, суд приходит к выводу, что доводы инспекции по существу сводятся к оценке добросовестности контрагентов, а не самого налогоплательщика, тогда как возложение налоговым органом на заявителя ответственности за действия обществ-контрагентов, является недопустимым, поскольку противоречит презумпции добросовестности и презумпции невиновности налогоплательщика.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определениях от 25.07.2001 N 138-О, от 15.02.2005 N 93-О, для доказательства недобросовестности налогоплательщика необходимо представить подтверждение умышленности совместных действий сторон по сделке, направленных на получение налоговой выгоды, в том числе по возмещению налога на добавленную стоимость из бюджета, фиктивности хозяйственных операций, отсутствие уставной деятельности.
В соответствии с пунктом 2 статьи 110 Налогового кодекса Российской Федерации налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия). Таким образом, доказывание умысла состоит в выявлении обстоятельств, свидетельствующих о том, что лицо осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия). Об умышленных действиях налогоплательщика могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности участников, вовлеченных в налоговую схему. При выявлении таких фактов налоговый орган должен учитывать, что обстоятельства подконтрольности сами по себе не могут служить основанием для вывода об умышленном характере действий налогоплательщика. В актах и решениях по результатам налоговых проверок налоговые органы должны указывать обстоятельства, свидетельствующие о возможности влияния проверяемого налогоплательщика (его должностных лиц) на условия и результат экономической деятельности, манипулирования условиями, сроками и порядком осуществления расчетов по сделкам (операциям), искусственного создания условий для использования налоговых преференций. При этом установление умысла не может сводиться к простому перечислению всех сделок (операций), в результате которых налогоплательщик получил налоговую экономию, и приведению анализа возможности влияния фактов подконтрольности на условия и результат экономической деятельности. Необходимо указывать конкретные действия налогоплательщика (его должностных лиц), которые обусловили совершение правонарушения, и приводить доказательства, которые бы свидетельствовали о намерении причинить вред бюджету. При взаимодействии налогоплательщика с формально независимыми лицами в ряде случаев об умышленности действий могут свидетельствовать обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности, предопределенности движения денежных и товарных потоков, совершения ряда неслучайных действий (операций), подчиненных единой цели - возможности отражения заведомо ложных сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика, создания искусственного документооборота и получения налоговой экономии. Также, при проведении мероприятий налогового контроля в целях устранения последствий нарушений в виде неуплаты налогов устанавливаются фактические обстоятельства, связанные с использованием полученной налоговой экономии, которые позволят определить, в чьих интересах оформлены соответствующие сделки (операции). Указанная позиция отражена в письме Федеральной налоговой службы Российской Федерации ль 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@.
Вместе с тем, в материалы дела не представлены доказательства согласованности действий налогоплательщика и контрагентов, направленных на совершение сделки с целью неуплаты (неполной уплаты) и (или) зачета (возврата) суммы налога, равно как и доказательства подконтрольности контрагентов, иные факты имитации хозяйственных связей и/или доказательства аффилированности сторон сделки. Установленные инспекций факты транзитного характера движения денежных средств по расчетным счетам контрагентов и их обналичивания физических лицами (руководителями контрагентов) не свидетельствуют об участии в выявленной схеме общества "Енисей регион". Доказательств наличия сговора между руководителями организаций и получения налоговой экономии налогоплательщиком ни в материалах налоговой проверки, ни в материалах настоящего дела не содержится.
В соответствии с определениями Верховного Суда Российской Федерации от 13.10.2016 и от 29.11.2016 N 305-КГ16-10399 противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность товародвижения от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и более дальних звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров. Как разъяснено в пункте 10 постановления N 53, в этом случае налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.
Оценивая доводы налогового органа и налогоплательщика, касающиеся проявления должной осмотрительности, необходимо иметь в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 15658/09). Следовательно, опровергая проявление должной осмотрительности, налоговый орган вправе приводить аргументы о том, что налогоплательщик исходил лишь из коммерческой привлекательности сделки и не придавал значения добропорядочности контрагентов, а также доказывать, что налогоплательщик должен был знать о допускаемых контрагентами нарушениях. В свою очередь налогоплательщик может дать объяснение тому, какие соответствующие деловому обороту критерии учитывались им при выборе контрагента, доказывать свою осведомленность о том, каким образом (за счет каких ресурсов, с привлечением каких соисполнителей и т.п.) должен был исполняться договор.
В рамках оформления договорных отношений с целью проявления должной осмотрительности обществом был запрошен пакет учредительных документов контрагентов: копии свидетельств о государственной регистрации; копии свидетельств о постановке на учет в налоговом органе; копии уставов. Рассматривая настоящее дело, суд установил, что директор общества "Енисей регион" руководствовался также сведениями из сети "Интернет", оценивая привлекательность сделок, и устными рекомендациями иных лиц, осуществляющих деятельность в названной сфере. Кроме того, с обществом "Технострой Красноярск" (правопредшественником общества "Кроника") у налогоплательщика взаимоотношения сложились еще задолго до проверяемого периода, что подтверждается, в том числе, и договором от 2011 года. Инспекция ранее уже осуществляла проверку в отношении налогоплательщика и по сделкам с данным контрагентом вопросов у налогового органа не возникало.
Из анализа учредительных документов, налогоплательщик установил, что общества-контрагенты не являются компаниями, имеющими признаки недобросовестности: адреса места нахождения юридического лица не относятся к адресам, отвечающим признаку массовой регистрации; организации не находились в процессе реорганизации или ликвидации, директора не числятся в списке дисквалифицированных лиц. Кроме того, виды деятельности контрагентов соответствовали предметам заключаемых сделок. Цена приобретаемых товаров соответствовала рыночному уровню, что инспекцией не оспаривается, а устные рекомендации организаций-партнеров носили положительный характер. При отсутствии иных доказательств данный факт позволяет сделать вывод о вступлении налогоплательщика в отношения с данными контрагентами на обычных условиях.
В свою очередь, налоговый орган не указал, какой возможностью обладал и не воспользовался налогоплательщик для проверки добросовестности своих контрагентов, которой не имеется ни у нотариуса, свидетельствующего подлинность подписи руководителя, ни у налоговой инспекции, производящих государственную регистрацию организации, ни у банка, проводящего денежные операции. При этом у указанных лиц вопросов к обществам "РусьСтройЦентр", "КрасСтрой", "ТехностройКрасноярск" не возникало.
Таким образом, суд считает, что инспекцией не доказан факт осуществления спорных сделок в целях противоправного получения налоговой выгоды.
Учитывая изложенное обстоятельства (реальность хозяйственных операций, наличие у общества необходимой документации, отсутствие доказательств недобросовестности налогоплательщика), суд приходит к заключению о том, что выводы налогового органа о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды неправомерны. При таких обстоятельствах оснований для доначисления заявителю налога на добавленную стоимость в размере 3 215 491 руб., а также начисления соответствующей суммы пени за неполную уплату этого налога у инспекции не имелось. В связи с этим решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Красноярскому краю от 20.09.2016 N 14 в оспариваемой части подлежит признанию недействительным.
Поскольку обществу "Енисей регион" при обращении в суд с настоящим заявлением предоставлена отсрочка уплаты государственной пошлины, а налоговый орган в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобожден от уплаты таковой, оснований для взыскания с ответчика в доход федерального бюджета с учетом удовлетворения заявленных требований в полном объеме суммы подлежащей оплате государственной пошлины не имеется.
Руководствуясь статьями 110, 167 - 170, 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Красноярского края
РЕШИЛ:
заявленные требования удовлетворить.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Красноярскому краю от 20.09.2016 N 14 в части доначисления обществу с ограниченной ответственностью "Енисей регион" налога на добавленную стоимость в размере 3 215 491 руб. и пени в размере 1 097 956,18 руб. как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.
Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 22 по Красноярскому краю устранить допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя.
Разъяснить лицам, участвующим в деле, что настоящее решение может быть обжаловано в течение месяца после его принятия путём подачи апелляционной жалобы в Третий арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Красноярского края
Судья
Е.Р. Смольникова
Электронный текст документа
подготовлен и сверен по:
файл-рассылка
