Дата принятия: 13 декабря 2017г.
Номер документа: А33-12005/2017
АРБИТРАЖНЫЙ СУД КРАСНОЯРСКОГО КРАЯ
РЕШЕНИЕ
от 13 декабря 2017 года Дело N А33-12005/2017
Резолютивная часть решения объявлена в судебном заседании 06 декабря 2017 года.
В полном объёме решение изготовлено 13 декабря 2017 года.
Арбитражный суд Красноярского края в составе судьи Смольниковой Е.Р., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению акционерного общества "Таймырская топливная компания" (ИНН 2460047153, ОГРН 1022401787418, дата государственной регистрации - 01.03.2001, место нахождения: 660049, г. Красноярск, ул. Бограда, д. 15)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю (ИНН 2465087255, ОГРН 1042442640217, дата государственной регистрации - 26.12.2004, место нахождения: 660133, г. Красноярск, ул. Партизана Железняка, д. 46)
о признании недействительным решения,
в присутствии в судебном заседании:
от заявителя: Сидорова В.А. - представителя по доверенности от 01.01.2017 N ТТК/140-д, Плетнева Д.В. - представителя по доверенности от 28.07.2017 N ТТК/323-д,
от ответчика: Ступака В.Н. - представителя по доверенности от 01.01.2017, Гайнулиной А.В. - представителя по доверенности от 01.01.2017, Ахмеровой Н.В. - представителя по доверенности от 04.12.2017,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Кочкиной Е.В.,
установил:
акционерное общество "Таймырская топливная компания" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю (далее - ответчик, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 05.12.2016 N 11.
Определением от 02.06.2017 заявление принято к рассмотрению суда и возбуждено производство по делу.
В ходе судебного заседания представители общества поддержали заявленные требования в полном объеме, тогда как представители ответчика против признания оспариваемого решения недействительным возражали, сославшись в обоснование своей позиции на доводы, указанные в отзыве и дополнениях к нему.
При рассмотрении дела установлены следующие, имеющие значение для рассмотрения спора, обстоятельства.
На основании решения начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю от 05.08.2015 N 8 в отношении общества "Таймырская топливная компания" проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и уплаты в бюджет налогов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, результаты которой отражены в акте от 19.08.2016 N 9, врученном вместе с извещением о времени и месте рассмотрения материалов проверки от 24.08.2016 N 72 представителю Ободенко Е.М., действующему на основании доверенности от 21.12.2015 N ТТК/424-д.
В указанном акте налоговым органом сделан вывод о том, что обществом при исчислении подлежащего уплате в бюджет налога на добавленную стоимость необоснованно применены вычеты по сделкам с обществами "Таймырстрой" и СК "Таймыр" на общую сумму 18 471 411,72 руб.
По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, состоявшегося 07 октября 2016 года, инспекция пришла к выводу о необходимости получения дополнительных доказательств подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, в связи с чем начальником налогового органа были приняты решения о проведении дополнительных мероприятиях налогового контроля от 07.10.2016 N 8 и о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки от 07.10.2016 N 8 до 07 сентября 2016 года. Проверяемое общество извещено о вынесении названных решений уведомлениями от 31.10.2016 N 87, от 07.11.2016 N 90, от 17.11.2016 N 100, от 01.12.2016 N 117.
В соответствии с протоколами от 03.11.2016, от 08.11.2016, от 18.11.2016, от 05.12.2016 общество ознакомлено с документами, направленными и полученными в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля.
Пятого декабря 2016 года состоялось рассмотрение материалов выездной налоговой проверки (акта от 19.08.2016 N 9, возражений налогоплательщика от 26.09.2016, дополнительных документов), по итогам которого налоговый орган признал обоснованными выводы, отраженные в акте налоговой проверки, и вынес решение от 05.12.2016 N 11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Названным решением инспекция доначислила обществу и предложила уплатить 18 471 411,72 руб. налога на добавленную стоимость, начислила 2 937 371,98 руб. пени и 1 647 048 руб. штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
Не согласившись с указанным решением, общество "Енисей регион" обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю с апелляционной жалобой. Решением от 13.03.2017 N 2.12-14/051188@ вышестоящий налоговый орган оставил решение от 05.12.2016 N 11 без изменения, а жалобу без удовлетворения.
Ссылаясь на то, что решение налогового органа нарушает его законные права и интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с требованием о признании его недействительным. Обосновывая наличие оснований для удовлетворения заявления, налогоплательщик указывает на незаконность отказа в применении вычетов по сделкам со спорными контрагентами ввиду того, что, по его мнению, инспекция не предоставила доказательств, подтверждающих получения налогоплательщиком необоснованной выгоды, равно как и доказательств отсутствия в действиях последнего должной осмотрительности и осторожности при выборе спорных контрагентов.
Возражая против признания оспариваемого решения недействительным, инспекция ссылается на то, что указанный акт вынесен им на основании полного и всестороннего исследования всех фактических обстоятельств и, соответственно, является законным и обоснованным.
Исследовав представленные доказательства, оценив доводы лиц, участвующих в деле, арбитражный суд пришел к следующим выводам.
В соответствии счастью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности. Согласно части 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.
Решение Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю, которым оставлено без изменения решение инспекции от 05.12.2016 N 11, вынесено 13.03.2017. С заявлением в арбитражный суд общество обратилось в соответствии со штампом канцелярии суда 31.05.2017, то есть в пределах установленного статьей 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации трехмесячного срока.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В предмет доказывания правомерности принятия налоговым органом по результатам налоговой проверки решения о привлечении к налоговой ответственности входит соблюдение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки.
Изучив материалы дела, суд не установил существенных нарушений процедуры привлечения общества "Таймырская топливная компания" к налоговой ответственности и принятия оспариваемого решения, а также нарушений прав налогоплательщика при проведении проверки и рассмотрении ее материалов.
По существу материально-правовых доводов заявителя суд пришел к следующим выводам.
Согласно Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы (статья 57). Налоги устанавливаются законодателем в соответствии с сущностью каждого из них и как элементы единой налоговой системы, параметры и условия функционирования которой применительно к каждому налогоплательщику определяются объективными закономерностями и требованиями, включая экономическую обоснованность и недопустимость произвольного установления налога.
В соответствии с пунктом 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги. Согласно положениям статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Пунктом 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок производится взыскание налога в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом. Взыскание налога с организации или индивидуального предпринимателя производится в порядке, предусмотренном статьями 46 и 47 настоящего Кодекса. В соответствии с пунктом 1 статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется в принудительном порядке путем обращения взыскания на денежные средства на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в банках и его электронные денежные средства.
В силу статей 143, 246 Налогового кодекса Российской Федерации общество "Таймырская топливная компания" в проверяемом периоде являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.
Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. На основании статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса.
В силу статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Требования к форме и содержанию счетов-фактур установлены статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации. В силу пункта 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
Таким образом, для подтверждения правомерности отнесения к расходам и вычетам тех или иных затрат налогоплательщик по общему правилу должен подтвердить, что расходы являются обоснованными, произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, а также представить документы, подтверждающие произведенные расходы, в том числе, надлежащим образом оформленные счета-фактуры и доказательства принятия товаров (работ, услуг) на учет. Налоговый орган вправе не принять налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, если заявленная к вычету сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими свои налоговые обязанности. В определении от 05.03.2009 N 468-О-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, на основании которых претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.
В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В пунктах 4, 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации N 53 разъяснено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:
невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
В письме Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 23.03.2017 N ЕД-5-9/547@ "О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды" указано, что при отсутствии доказательств подконтрольности спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику налоговым органам необходимо исследовать и доказывать недобросовестность действий самого налогоплательщика по выбору контрагента и обстоятельств, свидетельствующих о невыполнении соответствующей хозяйственной операции контрагентом налогоплательщика (по первому звену).
Основанием для непринятия заявленных обществом вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость послужил вывод налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды вследствие предъявления налоговых вычетов по налога на добавленную стоимость при отсутствии реальных хозяйственных операций с обществами "Таймырстрой" и СК "Таймыр".
Заявитель полагает, что в ходе проверки не установлены обстоятельства, свидетельствующие о неправомерном применении обществом налоговых вычетов на суммы налогу на добавленную стоимость, предъявленного по работам, выполненным спорными контрагентами. Налогоплательщиком также заявлены доводы относительно реальной деятельности названных контрагентов, а также проявленной им осмотрительности при выборе контрагентов.
Суд, оценив по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доводы сторон и представленные доказательства, пришел к следующим выводам.
По эпизоду с обществом "Таймырстрой".
Оспариваемым решением налоговым органом установлена неполная уплата обществом налога на добавленную стоимость за 2, 3, 4 кварталы 2014 года в общей сумме 4 460 545,06 руб. в результате непринятия к вычету суммы указанного налога, уплаченного по счетам-фактурам, составленным от имени общества "Таймырстрой". В подтверждение обоснованности данного вывода ответчик ссылается на следующие обстоятельства:
- отсутствуют доказательства выполнения работ названным контрагентом;
- отсутствие у контрагента необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия технического персонала, основных средств, производственных активов;
- первичные документы, представленные налогоплательщиком к проверке, содержат неполные сведения и не несут достоверной информации о соответствующих хозяйствующих операциях, поскольку акты по форме КС-2 и КС-3 оформлены с нарушением требований к их оформлению (не указаны реквизиты "адрес, телефон, факс" и подрядчика и заказчика);
- наличие у общества "Таймырстрой" признаков "фирмы-однодневки", через которую проводятся операции, создающие видимость расчетов за товары, работы, услуги и созданную без намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, поскольку движение денежных средств по расчетному счету данной организации носило транзитный характер;
- непредставление налогоплательщиком доказательств проявления им должной осмотрительности: выяснения информации о платежеспособности организации, полномочий ее руководителя, достоверности свидетельств о допуске к определенным видам работ, наличия технического персонала и основных средств для выполнения работ и т.д.
Как следует из материалов дела, между обществами "Таймырская топливная компания" (заказчиком) и "Таймырстрой" (подрядчиком) заключен договор подряда от 15.05.2014 N ТТК/108-дг/2014 на выполнение по заданию заказчика ремонтных работ в соответствии с технической и проектно-сметной документацией на объекте заказчика - Дудинская нефтебаза.
В подтверждение обоснованности принятия к учету хозяйственных операций по спорной сделке налогоплательщик предоставил налоговому органу счета-фактуры, на основании которых обществом во 2-4 кварталах 2014 года принят к вычету налог на добавленную стоимость в общей сумме 4 460 565,06 рублей, акты о приемке выполненных работ по форме N КС-2, справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме N КС-3, акты освидетельствования скрытых работ, документы, подтверждающие полную оплату спорных работ, а также письма, полученные от общества "Таймырстрой" об оформлении пропусков для беспрепятственного доступа на территорию Дудинской нефтебазы работников и автотранспорта подрядчика.
Проанализировав имеющиеся в материалах дела документы, суд пришел к выводу, что налоговый орган не доказал нереальность хозяйственных операций, в частности факт выполнения подрядных работ на объекте налогоплательщика не обществом "Таймырстрой".
Факт выполнения работ на Дудинской нефтебазе общества "Таймырская топливная компания" подтвержден документально и налоговым органом не оспаривается. В частности, факт выполнения работ на объекте подтверждается протоколом осмотра от 03.11.2015 N 3, проведенным инспекцией в ходе проверки. При этом налоговым органом не установлено наличие у общества договорных отношений на выполнение спорных работ с другими контрагентами. Кроме того, ответчиком не установлено и иное лицо, помимо общества "Таймырстрой", чьими силами могли быть выполнены спорные работы.
Опрошенные в ходе проверки лица подтверждают факт выполнения работ на объекте заказчика спорным контрагентом. Так, из протокола допроса свидетеля Бурова Г.Г. N 147 от 03.11.2016 (работник частного охранного предприятия "Беркут", оказывавшего охранные услуги) следует, что на объекте работы выполнялись сотрудниками общества "Таймыр-строй". Свидетель Гольцев П.И. (прораб общества "Таймырстрой", протокол допроса от 26.10.2015 N 52) в своих показаниях подтвердил личное выполнение от имени спорного контрагента ремонтных работ на Дудинской нефтебазе. Принимавший работы у общества "Таймырстрой" и подписывавший акты приемки выполненных работ от лица заказчика главный инженер Дудинской нефтебазы Колесников С.В. также подтвердил факт выполнения ремонтных работ данной организацией (протокол допроса от 13.10.2015 N 48). Проведение ремонтных работ обществом "Таймырстрой" подтверждает и слесарь Дудинской нефтебазы - Голодышин Е.А. (протокол допроса от 03.11.2016 N 149). Кроме того, выполнение работ контрагентом подтверждается и показаниями его руководителя Быца Д.И. (протокол допроса от 18.02.2016 N 16, нотариально заверенные пояснения от 18.08.2017).
Кроме того, в соответствии с выпиской из журнала ознакомления с техникой безопасности, ремонтные работы от имени общества "Таймырстрой" на территории Дудинской базы проводили 30 человек, в том числе Быц Д.И., Гольцев П.И. Сметанин С.В.
Вывод налогового органа о том, что непредставление контрагентом справок по форме 2-НДФЛ на лиц, указанных в журнале (кроме Быц Д.И., Гольцева П.И., Сметанина С.В.), свидетельствует о невыполнении указанной организацией работ, является вероятностным, поскольку данное обстоятельство означает лишь то, что общество "Таймырстрой" не являлся налоговым агентом по налогу на доходы физических лиц в отношении этих сотрудников или выплачивает им доход, но не предоставляет в налоговый орган соответствующие сведения.
Помимо этого, выполнение работ на объекте обществом "Таймырстрой" подтверждается и журналом авторского надзора за строительством, составленным обществом "Метролог", и журналом регистрации пропусков, ведение которого осуществлялось охранной фирмой. Указанные организации являются независимыми по отношению к налогоплательщику, соответственно, оснований для внесения недостоверных, по мнению инспекции, сведений у них не имеется. Доказательств намеренного искажения данной информации в материалах дела не имеется.
Таким образом, фактическое выполнение работ на территории Дудинской нефтебазы общества "Таймырская топливная компания" именно обществом "Таймырстрой" подтверждено и первичными документами, и показаниями свидетелей.
Ссылка инспекции на то, что обществом "Таймырстрой" в первичных документах, выставленных заявителю, не отражены графы о передаче материалов (секций ограждения, уголка, стойки, спирального барьера безопасности "Егоза") необоснован, поскольку информация отражена акте приемки работ КС-2 N 29/1 от 27.09.2014 года: строка 9 - монтаж Секций ограждений (материал заказчика), строка 12 монтаж - барьера безопасности "Егоза" (материал заказчика). То обстоятельство, что диаметр арматурной стали 16 мм и стальной трубы 426 мм, отраженных в сертификатах качества, не соответствует диаметру арматурной стали 18 мм и стальной трубы 600 мм, указанному в актах выполненных работ обществом "Таймырстрой", не подтверждается материалами дела. Так, в актах приемки работ КС-2 отражена различная арматурная сталь с указанием только на марку в том числе АШ, что соответствует представленному сертификату (например, стр. 13 акта N 2/2 от 11.07.2014, стр. 13 акта N 3/3 от 11.07.2014, стр. 12 акта N 4/1 от 30.07.2014). Из пояснений общества следует, что при выполнении работ использовались различные трубы. Что касается труб диаметром 600 мм налогоплательщик при ответе на требование инспекции предоставлял сертификат качества N 6115/6 на трубы стальные, выданный обществом "Челябинский трубопрокатный завод", в адрес грузополучателя Архангельской конторы - филиала общества "ГМК "Норильский никель", диаметр 630 мм, соответствующий диаметру труб, указанным в акте.
В условиях реальной хозяйственной операции доводы инспекции о сомнениях платежеспособности контрагента, наличия необходимых ресурсов, необходимых ресурсов (отсутствие персонала, отсутствие транспортных средств и складов) и возможности исполнения обязательств не имеют самостоятельного правового значения, так как организация не лишена возможности привлечь сторонних подрядчиков, отсутствие транспортных средств и персонала не препятствует исполнению обязательств спорному контрагенту. Фактически контрагенты исполнили свои обязательства перед заявителем в полном объеме - выполнили ремонтные работы. Вместе с тем, в подтверждение возможности совершения хозяйственных операций именно спорным контрагентом заявитель представил в материалы дела письма от индивидуального предпринимателя Стороженко А.А. от 08.09.2017 N 65 и общества "Транспортная компания" от 13.09.2017 N 531/09-ТК об оказании ими транспортных услуг, в том числе и спорному контрагенту. То обстоятельство, что из выписок по расчетному счету не следует факт каких-либо взаимоотношений между названными сторонами, не может свидетельствовать и об обратном: по договоренности лиц расчеты могут осуществляться и наличным путем.
В соответствии с определениями Верховного Суда Российской Федерации от 13.10.2016 и от 29.11.2016 N 305-КГ16-10399 противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность товародвижения от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и более дальних звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров. Как разъяснено в пункте 10 постановления N 53, в этом случае налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.
Оценивая доводы налогового органа и налогоплательщика, касающиеся проявления должной осмотрительности, необходимо иметь в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 15658/09). Следовательно, опровергая проявление должной осмотрительности, налоговый орган вправе приводить аргументы о том, что налогоплательщик исходил лишь из коммерческой привлекательности сделки и не придавал значения добропорядочности контрагентов, а также доказывать, что налогоплательщик должен был знать о допускаемых контрагентами нарушениях. В свою очередь налогоплательщик может дать объяснение тому, какие соответствующие деловому обороту критерии учитывались им при выборе контрагента, доказывать свою осведомленность о том, каким образом (за счет каких ресурсов, с привлечением каких соисполнителей и т.п.) должен был исполняться договор. Исходя из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указанной в постановлении от 25.05.2010 N 15658/09, при выборе контрагентов субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.
Согласно регистрам бухгалтерского учета налогоплательщика, в 2014 году контрагентами (поставщиками, подрядчиками) налогоплательщика являлись 475 организаций. Доля общества "Таймырстрой" в общей сумме расходов (затрат) общества, связанных с приобретением товаров (работ, услуг), в этот период составила 0,24%. Таким образом, при общих значительных оборотах общества сделка для него не являлась крупной.
Исходя из пояснений общества, выбор контрагента осуществлялся в стандартном режиме. В соответствии с положением общества "Об организации тендера", утвержденным приказом от 17.10.2011 г. N ТТК/105п-п заявитель разместил на электронной торговой площадке извещение N ТТК-08-19/7810 от 18.12.2013г. с перечнем лотов по выбору подрядных организаций для выполнения ремонтно-строительных работ в подразделениях НПР в 2014 году. В ответ на извещение о проведении конкурса письмами от 29.12.2013 NN 74, 75, 76 общество "Таймырстрой" предоставило следующие документы: коммерческое предложение, сведения об участнике, справку о кадровых ресурсах, справку о перечне и объемах выполненных аналогичных работ по договорам за 2010-2012 годы с крупными организациями и предприятиями, предложение о качестве услуг, устав от 19.11.2013, решение N 2 учредителя общества "Таймырстрой" от 19.11.2013 о назначении на должность директора организации Быца Д. И., приказ от 19.11.2013 N 1 о назначении на должность директора Быца Д. И., свидетельство о постановке на учет в налоговом органе от 07.11.2012, свидетельство о государственной регистрации юридического лица от 07.11.2012, выписка из Единого государственного реестра юридических лиц от 21.03.2014, свидетельство о допуске к работам, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства от 23.01.2013, выданное "Таймырстрой" Решением правления Саморегулируемой организации НП "Международное строительное объединение", сертификаты соответствия от 14.01.2013 NN СРС-98.СС-24012013, СРС-98.ЕХРЕКЛТ-24012013, СРС-98.ЕХРЕКТ2-24012013, выданные Федеральным агентством по техническому регулированию и метрологии. По итогам конкурса общество "Таймырстрой" было признано победителем по 6 лотам. В конкурсе по указанным лотам помимо данного контрагента участвовало еще 4 компании. В ходе отбора конкурсная комиссия учитывала такие показатели, как стоимость конкурсной заявки, членство в саморегулируемой организации, техническую оснащенность и квалификацию специалистов организации, удаленность от объекта ремонта, наличие производственной базы, опыт и качество выполнения работ, специализацию конкурсанта (Приложение N 1 "Анализ критериев оценки строительных организаций по лотам" к протоколу заседания конкурсной комиссии общества "Таймырская топливная компания" от 22.04.2014 N ТТК/30-пр). На основании протокола заседания конкурсной комиссии был заключен договор подряда от 15.05.2014 N ТТК/108-дг/2014.
Перед заключением договора проверялись сведения о регистрации контрагента, содержащиеся на сайте Федеральной налоговой службы Российской Федерации, на сайте арбитражного суда, с целью оценки рисков неисполнения обязательств. Платежеспособность контрагента не исследовалась, так как договор подряда для общества является расходным. Помимо этого, общество нивелировало риск неисполнения обязательств подрядчиком, прописав в договоре подряда условие об оплате по факту выполнения работ, в течение 30 дней с даты приемки и условие о начислении неустойки в размере 0,1% за каждый день просрочки.
Проявление должной осмотрительности при заключении договора с обществом "Таймырстрой" подтверждается также показаниями свидетелей Сидорова В.А. (протокол допроса от 22.06.2016 г. N 302) и Ободенко Е.М. (протокол допроса от 25.07.2016г. N 350).
Таким образом, налогоплательщик доказал факт проявления им должной осмотрительности при выборе в качестве контрагента общества "Таймырстрой". Организация не относилась к категории проблемных налогоплательщиков. При этом налоговые проверки в отношении подрядчика не проводились, налоги, пени и штрафы не доначислялись. В свою очередь, инспекция не указала, какой еще возможностью обладал и не воспользовался налогоплательщик для проверки добросовестности своих контрагентов.
Вывод налогового органа о том, что спорный контрагент имеет признаки "фирмы-однодневки" не нашел своего подтверждения в ходе судебного разбирательства. Основным признаком "фирмы-однодневки" является создание ее без цели ведения предпринимательской деятельности. Суть схемы с участием "фирм-однодневок" сводится к искусственному включению их в цепочку хозяйственных связей с целью уклонения от налогообложения (письмо Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 11.02.2010 N 3-7-07/84).
Заявителем в материалы дела представлено письмо от 30.08.2017 N 699/08/17, в котором общество "ВСТ" подтверждает факт выполнения работ обществом "Таймырстрой" на его объекте в 2013 году, что свидетельствует о том, что названный контрагент осуществлял реальную хозяйственную деятельность (аналогичные рассматриваемым ремонтные работы) до заключения договора с налогоплательщиком и, следовательно, признаков "фирмы-однодневки" у него имелось.
Довод налогового органа о формальном получении обществом "Таймырстрой" допуска СРО, и сертификатов соответствия, суд отклоняет, поскольку общество не имеет возможности провести проверку документов, представленных контрагентами при получении допусков и сертификатов, аналогичную проведенной налоговым органом. Доказательств признания допусков СРО и сертификатов недействительными налоговым органом не представлено.
Суд также не усматривает из материалов дела наличия доказательств о том, что общество "Таймырстрой" является недобросовестным налогоплательщиком.
Письмом от 24.06.2015 N 2.12-10/01/02113дсп@ (приложение N 3.2. к акту проверки) Межрайонной Инспекция Федеральной налоговой службы Российской Федерации N 25 по Красноярскому краю представлена следующая информация в отношении общества "Таймырстрой":
- общество "Таймырстрой" представляет отчетность по телекоммуникационным каналам связи, последняя отчетность представлена - 24.04.2015 по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2015 года, по налогу на прибыль за 3 квартал 2015;
- юридический адрес организации: 663321, Красноярский край, г. Норильск, ул. Озерная, 11, 75, не является адресом "массовой" регистрации организаций;
- численность организации, согласно сведений о среднесписочной численности, за 2012- 2013 годы - 1человек, за 2014 год - 3 человека, справки о доходах по форме 2-НДФЛ в 2014 году поданы на 4 человек. Организация состоит на учете в Межрайонной ИФНС России N 25 по Красноярскому краю с 07.11.2012;
- данная организация не относится к категории "проблемных" налогоплательщиков, представляющих "нулевую" отчетность или не представляющих отчетность в налоговый орган;
- налоговыми проверками нарушения законодательства о налоге на добавленную стоимость при осуществлении операций связанных с реализацией товаров (работ, услуг) либо факты применения схем уклонения от налогообложения и (или) неправомерного возмещения налога на добавленную стоимость не выявлены.
Кроме того, общество "Таймырстрой" в налоговых декларациях за 2014 год отразило доходы от реализации в сумме 25 158 025 руб. и налог на добавленную стоимость в сумме 5 296 608 руб. Удельный вес поступлений денежных средств общества "Таймырская топливная компания" в общей сумме денежных средств, поступивших на расчетный счет контрагента составил 99,4%. Налог на добавленную стоимость по сделке с обществом "Таймырстрой", заявленный обществом к вычету за 2014 год, составляет 4 460 545,06 руб., что соответствует сумме налога, указанной обществом "Таймырстрой" в налоговой декларации за 2014 год и свидетельствует о его добросовестности как налогоплательщика.
Учитывая вышеизложенное, принимая во внимание реальность хозяйственных операций, наличие надлежащих образом оформленных первичных документов, проявление налогоплательщиком должной осмотрительности, отсутствие у общества "Таймырстрой" признаков "проблемности" - доначисление заявителю налога на добавленную стоимость за 2, 3, 4 кварталы 2014 года в сумме 4 460 545,06 руб. по сделке с обществом "Таймырстрой", а также начисление на указанную сумму пеней и штрафа не правомерно.
По эпизоду с обществом СК "Таймыр".
Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2012 года - 4 квартал 2014 года в сумме 14 010 846,66 руб. послужили следующие выводы налогового органа:
- о принятии налогоплательщиком к учету первичных документов, оформленных нарушением действующего законодательства;
- отсутствие подтверждения выполнения работ обществом СК "Таймыр";
- отсутствие у общества СК "Таймыр" управленческого и технического персонала, основных средств и производственных активов, необходимых для выполнения подрядных работ;
- анализ движения денежных средств по расчетному счету подрядчика подтверждает, что общество СК "Таймыр" является "фирмой-однодневкой";
-при заключении договора подряда налогоплательщиком не проявлена должная осмотрительность при выборе контрагента, хотя сделки заключены на крупные суммы и имеют большое значение для деятельности налогоплательщика.
Исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, оценив доводы сторон, арбитражный суд пришел к следующим выводам.
Между обществами "Таймырская топливная компания" (заказчик) и СК "Таймыр" (подрядчиком) заключены следующие договоры подряда:
- от 09.11.2012 N ТТК/291-дг/2012, предметом которого является выполнение подрядчиком по заданию заказчика строительно-монтажных работ по проекту "Модульные очистные сооружения для хозяйственно-бытовых и сточных вод". В соответствии с условиями договора общий срок выполнения работ с 01.09.2012 по 31.12.2012(пункт 1.2 договора);
- от 05.06.2013 N ТТК/132-дг/2013, предметом договора является выполнение подрядчиком по заданию заказчика ремонтных работ на объекте заказчика в соответствии с приложением N 1 к договору, технической и проектно-сметной документацией. В соответствии с условиями договора общий срок выполнения работ с 01.06.2013 по 31.12.2013 (пункт 1.2 договора);
- от 25.11.2013 N ТТК/241-дг/2013, условиями которого является выполнение подрядчиком по заданию заказчика строительно-монтажных работ по проекту "Модульные очистные сооружения для хозяйственно-бытовых сточных вод от объектов Кайерканской нефтебазы. Дополнительные работы". В соответствии с условиями договора общий срок выполнения работ с 25.11.2013 по 31.12.2013 (пункт 1.2 договора);
- от 10.12.2013 N ТТК/252-дг/2013, предметом которого является выполнение подрядчиком по заданию заказчика ремонтных работ в соответствии с приложением N 1 к договору. В соответствии с условиями договора общий срок выполнения работ с 01.11.2013 по 31.12.2013 (пункт 1.2 договора);
- от 19.12.2013 N ТТК/261-дг/2013, условиями которого является выполнение подрядчиком по заданию заказчика ремонтных работ в соответствии с приложением N 1 к договору. В соответствии с условиями договора общий срок выполнения работ с 01.11.2013 по 31.12.2013 (пункт 1.2 договора);
- от 02.06.2014 N ТТК/132-дг/2014, предметом которого является выполнение подрядчиком по заданию заказчика строительно-монтажных работ по проекту "Техническое перевооружение сливоналивной железнодорожной эстакады Кайерканской нефтебазы (в части установки стационарных лафетных стволов системы пожаротушения и установки лебедок". В соответствии с условиями договора общий срок выполнения работ с 01.05.2014 по 31.12.2014 (пункт 1.2 договора);
- от 28.10.2014 N ТТК/210-дг/2014, предметом договора является выполнение подрядчиком по заданию заказчика ремонтных работ в соответствии с приложением N 1 к договору, технической и проектно-сметной документацией. Общий срок выполнения работ с 01.10.2014 по 31.12.2014 (пункт 1.2 договора);
- от 18.12.2014 N ТТК/245-дг/2014, предметом договора является выполнение по заданию заказчика строительно-монтажных работ по проекту "ДНБ. Техническое перевооружение наливной железнодорожной эстакады" в соответствии с проектно-сметной документацией к договору. Общий срок выполнения работ с 01.11.2014 по 31.12.2015 (пункт 1.2 договора).
В подтверждение обоснованности принятия к учету хозяйственных операций по спорной сделке налогоплательщик предоставил налоговому органу счета-фактуры, на основании которых обществом в проверяемый период принят к вычету налог на добавленную стоимость в общей сумме 14 010 846,66 рублей, акты о приемке выполненных работ по форме N КС-2, справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме N КС-3, а также документы, подтверждающие полную оплату спорных работ.
Факт выполнения работ на Дудинской и Кайеркарской нефтебазах налогоплательщика подтвержден документально и налоговым органом не оспаривается. Из материалов дела следует, что у общества не было договорных отношений на выполнение спорных работ с другими контрагентами. При этом налоговым органом не установлено иное лицо, помимо общества СК "Таймыр", чьими силами могли быть выполнены спорные работы.
Работники общества СК "Таймыр" Быц Д.И. (протокол допроса от 18.02.2016 N 16) и Гольцев П.И. (протокол допроса от 26.10.2015 N 52), а также работники заявителя Колесников С.В. (протокол допроса от 13.10.2015 N 48), Денисенко С.А. (протоколы допроса от 12.07.2016 N 69, от 09.08.2016 N 83), Аипов Р.Х. (протокол допроса от 08.07.2016 N 68), Лавров И.В. (протокол допроса от 28.07.2016 N 75), Рукман О.В. (от 21.07.2016 N 74), Крель А.Л. (протокол допроса от 08.11.2016 N 153) и Захаров Д.В. (протокол допроса от 15.11.2016 N 169) подтвердили факт выполнения работ контрагентом на объектах общества.
В подтверждение возможности совершения хозяйственных операций именно спорным контрагентом заявитель представил в материалы дела письма от индивидуального предпринимателя Стороженко А.А. от 08.09.2017 N 65 и общества "Транспортная компания" от 13.09.2017 N 531/09-ТК об оказании ими транспортных услуг, в том числе и спорному контрагенту. То обстоятельство, что из выписок по расчетному счету не следует факт каких-либо взаимоотношений между названными сторонами, не может свидетельствовать и об обратном: по договоренности лиц расчеты могут осуществляться и наличным путем. Кроме того, в материалах дела имеется письмо общества "Норильский обеспечивающий комплекс" от 14.09.2017 N НОК/2779, согласно которому в период с 2013 года по 2015 год в адрес общества СК "Таймыр" и Сметанина С.В. им осуществлялась поставка бетона.
Кроме того, нахождение сотрудников контрагента на объекте заказчика подтверждается журналом ознакомления с техникой безопасности, журналом авторского надзора за строительством, составленным обществом "Метролог", и журналом регистрации пропусков, ведение которого осуществлялось охранной фирмой. Названные организации являются независимыми по отношению к налогоплательщику, соответственно, оснований для внесения недостоверных, по мнению инспекции, сведений у них не имеется. Доказательств намеренного искажения данной информации в материалах дела не имеется.
Оценив в совокупности и взаимосвязи изложенные обстоятельства, суд приходит к выводу, что фактическое выполнение работ на территории Дудинской и Кайерканской нефтебаз заявителя именно обществом СК "Таймыр" подтверждено и первичными документами, и показаниями свидетелей.
Наличие нарушений в составленных от имени подрядчика первичных документах само по себе не является достаточным основанием для выводов о недобросовестности заказчика (общества "Таймырская топливная компания") и признании выставленных указанной организацией счетов-фактур не соответствующими требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации. Как указано в обжалуемом решении: "Согласно заключению эксперта от 26.07.2016 N 23/31, подписи от имени Сметанина С. В. в документах ООО СК "Таймыр" (договорах подряда, счетах-фактурах, актах о приемке выполненных работ, справках о стоимости выполненных работ и затрат) выполнены не Сметаниным С. В., а другим лицом".
В соответствии с позицией, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных, либо противоречивых сведений. Данный подход распространяет на счета-фактуры и иные документы, в отношении которых по заключению почерковедческой экспертизы установлено подписание неуполномоченным лицом (Определения Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.08.2013 N ВАС-10423/13, от 06.07.2012 N ВАС-7996/12, от 27.12.2011 N ВАС-15137/11). Аналогичные выводы содержатся в постановлениях Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 11.08.2011 по делу N А10-4733/2010, от 13.12.2011 по делу N А19-6802/2011.
С учетом доказанности факта выполнения обществом СК "Таймыр" подрядных работ на Дудинской и Кайеркарской нефтебазах, выводы почерковедческих экспертиз не влияют на право заявителя в получении вычета по налогу на добавленную стоимость по сделкам со спорным контрагентом.
Кроме того, судом установлено, что экспертизы проведены с существенными нарушениями, поскольку заключения эксперта от 26.07.2016 N 23/31 и от 03.11.2016 N 23/35 выполнены с отклонением от методики проведения экспертизы, а также того, что экспертом не было исследовано достаточное количество образцов почерка (эксперт не использовал экспериментальные и свободные образцы почерка).
Налоговым органом в оспариваемом решении указано, что в распоряжение эксперта представлены следующие документы: договоры подряда, счета-фактуры и формы КС-2 и КС-3; копия образца подписи Сметанина СВ. (условно-свободная), выполненная в протоколе допроса.
В соответствии с судебно-почерковедческой экспертизой малообъемных почерковых объектов (методическое пособие для экспертов) для решения судебно-почерковедческих задач представляются три вида образов почерка и подписи:
- свободные образцы, выполненные предполагаемым исполнителем до совершения преступления и не в связи с ним. К таким образцам относятся: заявление о приеме на работу, объяснение, записи в личном листке по учету кадров, личная переписка и т.д. При выполнении этих документов лицо не только не знало, но и не могло предполагать, что они могут быть в дальнейшем использованы в качестве образцов почерка.
- экспериментальные образцы, выполненные проверяемым лицом специально для экспертного исследования;
- условно-свободные образцы, выполненные после возбуждения дела, но не специально для экспертизы (например, объяснение по делу, собственноручно написанные показания и другие документы).
Таким образом, эксперт не придерживался методических пособий для экспертов (Судебно-почерковедческая экспертиза малообъемных почерковых объектов (Методическое пособие для экспертов), поскольку фактически им не могли исследоваться свободные и экспериментальное образцы почерка ввиду того, что проверяющими не были получены такие образцы.
Кроме того, эксперт не использовал достаточное количество образцов подписей. Достаточное количество образцов - это такой их объем, который обеспечил бы возможность полного и всестороннего сопоставления всех признаков, содержащихся в исследуемом тексте, подписи.
В соответствии с общей частью судебно-почерковедческой экспертизы:
количество свободных образцов почерка должно быть не менее чем в 10 - 15 различных документах;
количество условно-свободных образцов почерка зависит от количества проведенных процессуальных действий, также не менее чем в 10 - 15 различных документах;
количество экспериментальных образцов почерка отбираются в количестве не менее 12 листов; подписи - не менее 30 - 40 (на отдельных листах по 5 - 6 подписей на каждом).
Так как в качестве свободного образца подписи эксперту представлена копия подписи, выполненная в протоколе допроса, было получено недостаточное количество свободных образцов, а экспериментальных, как указано выше, не было получено вовсе. Следовательно, проведенная экспертиза не соответствует принципу достаточного количества исследуемых образцов.
Довод налогового органа о том, что эксперту для проведения исследования было достаточно предоставленных ему образцов, что следует из содержания заключений, судом отклоняется как противоречащий фактическим обстоятельствам.
Несоблюдение данных положений ставит под сомнение обоснованность и правильность экспертных выводов. Кроме того, ошибки могут привести к экспертным ошибкам. Вместе с тем, установленные судом нарушения при проведении исследования не имеют решающего правового значения для разрешения настоящего спора, однако, подлежат оценке судом наряду с иными обстоятельствами.
Ссылка налогового органа о том, что в актах КС-2 (от 30.11.2012 N1/1, 2/1, от 20.12.2012 N3/2, 4/1, 5/2) не отражено приобретение бетона марки 300, указанного в паспортах от 06.10.2012 N148, выданных обществом "Завод бетонных изделий" в адрес общества СК "Таймыр", не соответствует действительности. В КС-2 отражен бетон марки В 30, в паспортах В 25 и в 22,5. Согласно номенклатуре бетонной смеси общество "Завод бетонных изделий" возможна замена данных марок между собой с сохранением показателя морозоустойчивости. Факт доставки бетона от завода на объекты налогоплательщика подтверждается нотариально удостоверенными пояснениями Андреева А.В. от 13.09.2017.
То обстоятельство, что диаметр пенополиуретана (219 и 159 мм), указанный в паспортах Завода "Тисма" от 28.09.2011 NN17, 20, не соответствует диаметру пенополиуретана (273, 108 и 57 мм), указанному в КС-2 от 30.11.2012 N 1/1, от 20.12.2012 N5/2, не имеет правового значения. Согласно пояснениям общества полипропилен диаметром 219 и 273 мм являются взаимозаменяемыми. Пенополиуретан диаметром 273 мм отражен в акте КС-2 от 20.12.2012 N 5/2 (строка 28), диаметром 159 мм отражен в акте КС-2 от 20.12.2012 N 5/2 (строки 27 и 42).
Ссылка налогового органа на отсутствие договорных отношений между обществом СК "Таймыр" и производителем материалов мастичной группы - обществом "ТехноНиколь-Строительные системы" не свидетельствуют о невозможности приобретения указанных материалов у посредников. Вывод инспекции о неиспользовании обществом СК "Таймыр" мастики в связи с отсутствием ее в актах КС-2 от 30.11.2012 N 1/1, 2/1, от 20.12.2012 N3/2, 4/1, 5/2, противоречит материалам дела. Мастика отражена в акте КС-2 от 20.12.2012 N 5/2 (строка 45).
Неустановление налоговым органом факта использования обществом СК "Таймыр" оборудования и материалов (стояк верхнего налива в ж/д вагон цистерны, обрешетка, трап перекидной и т.д.) не опровергает факта выполнения контрагентом строительных работ. Указанное оборудование и материалы монтировались в 2015 году, о чем заявитель сообщал налоговому органу письмом от 13.07.2016 N ТТК-К-16-1057-исх. В актах КС-2 отражены работы по подготовке к монтажу указанного оборудования, выполненные обществом СК "Таймыр" в 2014 году (акт КС-2 от 22.12.2014 N 1/1, раздел 4 крепление АСН 14 ЖД, строка 114 кронштейны). Стоимость же материалов (затворов) подрядчиком исключена из общей сметной стоимости.
Вопреки доводам налогового органа суд, исходя из совокупности следующих обстоятельств, считает, что налогоплательщик проявил при выборе данного контрагента должную осмотрительность.
Согласно регистрам бухгалтерского учета, в проверяемых периодах контрагентами (поставщиками, подрядчиками) общества "Таймырская топливная компания" являлись: в 2012 году - 464 организации, в 2013 году - 453 организации, в 2014 году - 475 организаций. Доля общества СК "Таймыр" в общей сумме расходов (затрат), связанных с приобретением товаров (работ, услуг), в эти периоды составила: в 2012 году - 0,086%, в 2013 году - 0,085%, в 2014 году - 0,56%). Таким образом, указанные договоры не являлись крупными для налогоплательщика.
Заявитель в ходе судебного разбирательства пояснил, что выбор контрагента осуществлялся в стандартном режиме. В соответствии с положением общества "Об организации тендера", утвержденным приказом от 17.10.2011 г. N ТТК/105п-п заявителем с участием общества СК "Таймыр" было проведено 5 конкурсов по выбору подрядных организаций для выполнения ремонтно-строительных работ в подразделениях НПР.
Для участия в конкурсе общество СК "Таймыр" помимо прочих документов были предоставлены:
- устав от 27.02.2013;
- свидетельство о допуске к работам, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства от 28.12.2012, выданное решением правления НП "СРО "ОПСР" члену саморегулируемой организации обществу СК "Таймыр";
-свидетельство о допуске к работам, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства от 30.08.2012, выданное решением правления НП "СРО "ОПСР" члену саморегулируемой организации обществу СК "Таймыр";
- свидетельство о постановке на учет в налоговом органе от 11.05.2010;
- свидетельство о государственной регистрации юридического лица от 11.05.2010, свидетельство о внесении записи в ЕГРЮЛ от 12.03.2013;
- выписка из Единого государственного реестра юридических лиц от 29.02.2012 N 356;
- выписка из Единого государственного реестра юридических лиц от 05.11.2013 N 3767;
- решение N 2 учредителя общества СК "Таймыр" от 12.03.2013 о назначении на должность директора ООО СК "Таймыр" Сметанина СВ.;
- приказ от 12.03.2013 N 2 о назначении на должность директора ООО СК "Таймыр";
- уведомление от 12.05.2010 N 19-35/2917 о постановке ООО СК "Таймыр" в Федеральной службе государственной статистике Красноярскстат.
По итогам конкурса общества СК "Таймыр" было признано победителем по 6 лотам. В конкурсе по указанным лотам помимо общества СК "Таймыр" участвовало еще 6 компаний. В ходе отбора конкурсная комиссия учитывала такие показатели, как стоимость конкурсной заявки, членство в СРО, техническую оснащенность и квалификацию специалистов организации, удаленность от объекта ремонта, наличие производственной базы, опыт и качество выполнения работ, специализацию конкурсанта (приложение N 1 "Анализ критериев оценки строительных организаций по лотам" к протоколам заседания конкурсной комиссии общества от 07.09.2012 N ТТК/61-пр, от 28.02.2013 N ТТК/08-пр, от 19.11.2013 N ТТК/47-пр, от 06.12.2013 N ТТК/54-пр, от 28.02.2014 N ТТК/08-пр). На основании протокола заседания конкурсной комиссии был заключены договоры подряда.
Перед заключением договоров также проверялись сведения о регистрации контрагентов, содержащиеся на сайте Федеральной налоговой службы Российской Федерации, на сайте арбитражного суда, с целью оценки рисков неисполнения обязательств. Платежеспособность контрагента не исследовалась, так как договор подряда для общества является расходным.
Помимо этого, общество в шести из восьми договорах нивелировало риск неисполнения обязательств подрядчиком, прописав в договоре подряда условие об оплате по факту выполнения работ, в течение 30 дней с даты приемки. В двух других договорах был предусмотрен аванс в размере 14% и аванс на приобретение материалов. Все договоры содержали условие о начислении неустойки в размере 0,1% за каждый день просрочки.
Проявление должной осмотрительности при заключении договора с контрагентом подтверждается также и показаниями свидетелей Сидорова В.А. (протокол допроса от 22.06.2016 г. N 302) и Ободенко Е.М. (протокол допроса от 25.07.2016г. N 350).
Суд также принимает во внимание то обстоятельство, что перед заключением спорной сделки службой безопасности общества была проведена проверка контрагента. Департамент безопасности ЗФ ГМК "Норильский никель" письмами от 19.03.2012 N ЗФ-34/573, от 06.03.2014 N ЗФ-34/297 уведомил налогоплательщика, что оснований, препятствующих к заключению сделок, не выявлено. Кроме того, департамент в ответе на запрос налогового органа также подтвердил проведение проверки общества СК "Таймыр", в ходе которой устанавливалась возможность контрагента своими силами и средствами выполнить заявленную в конкурсе работу, его финансовое положение, а также наличие (отсутствие) негативной информации о его деятельности (письмо от 05.07.2016 N 30-26-03/1644).
Таким образом, суд считает, что совокупность вышеперечисленных обстоятельств позволяет сделать вывод о доказанности заявителем факта проявления должной осмотрительности при выборе контрагента - общества СК "Таймыр".
Довод налогового органа о формальном получении обществом "Таймырстрой" допуска СРО, и сертификатов соответствия, суд отклоняет, поскольку общество не имеет возможности провести проверку документов, представленных контрагентами при получении допусков и сертификатов, аналогичную проведенной налоговым органом. Доказательств признания допусков СРО и сертификатов недействительными налоговым органом не представлено.
Имеющиеся в материалах дела доказательства подтверждают также и то, что общество СК "Таймыр" осуществляло реальную хозяйственную деятельность как до заключения договоров с заявителем и во время их исполнения, так и после выполнения и сдачи работ обществу. В частности, указанное обстоятельство подтверждается следующими доказательствами:
- письмом от 30.08.2017 общества "Канал-7 Плюс", которым оно подтверждает выполнение обществом СК "Таймыр" в 2012 году договора подряда, претензий по срокам и качеству нет;
- письмом от 04.09.2017 N 5/3305 Таймырский Линейный отдел Министерства внутренних дел Российской Федерации подтвердил, что в период 2012-2014 годы у него с обществом СК "Таймыр" было заключено три контракта по ремонту помещений, работы по которым были выполнены качественно и в срок;
- письмом от 31.08.2017 N 1.2-3423, которым федеральное государственное унитарное предприятие Госкорпорация по ОрВД подтверждает о наличии у него с обществом СК "Таймыр" в 2012-2014 годах заключенного договора, работы по которому был выполнены, претензии по качеству работ отсутствуют;
- письмом от 08.09.2017 N КОС/3747 от муниципального унитарного предприятия "КОС", в соответствии с которым в период 2015-2017 годы между обществом СК "Таймыр" и ним было заключено три договора;
- письмом общества "Аэропорт "Норильск", согласно которому за период 2013-2015 годов обществом СК "Таймыр" выполнялся ряд ремонтных работ на его объектах;
- информации с официального сайта по государственным закупкам в сети Интернет, где отображено, что по итогам конкурсных процедур общество СК "Таймыр" в период с апреля 2015 по март 2017 года, заключило 18 договоров.
Помимо этого, суд принимает во внимание то обстоятельство, что по информации, полученной налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки общество СК "Таймыр" с 15.04.2014 арендовало у общества "НТПО" недвижимое имущество. Платежи за аренду имущества проходят по расчетному счету общества СК "Таймыр". В июле 2016 года указанное недвижимое имущество контрагентом было приобретено в собственность (письмо общества "НТПО" от 13.09.2017 N НТПО-181/1914, договор купли-продажи от 25.07.2016 N НТПО-420/16). Указанное обстоятельство подтверждает отсутствие признаков у контрагента формальности и недобросовестности.
Заявителем также представлен в материалы дела акт выездной налоговой проверки в отношении общества "Аэропорт "Норильск" за периоды, когда спорный контрагент выполнял работы на объекте указанного субъекта значительный ряд работ (акт от 07.09.2017 N 2.13-12/42362546). Согласно данному акту налоговый орган не выявил каких-либо нарушений по взаимоотношениям с данным подрядчиком: факт выполнения работ указанным лицом под сомнение не ставился, наличие у него возможности для выполнения таковых не оспаривалось, признаков недобросовестности или "фирмы-однодневки" не выявлено. По мнению суда, данное обстоятельство также свидетельствует об отсутствии признаков номинальности в деятельности контрагента.
То, что общество СК "Таймыр" является добросовестным налогоплательщиком, своевременно и в полном объеме предоставляющим налоговую и бухгалтерскую отчетность, подтверждают:
письмо Инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации N 28 по г. Москве от 30.10.2015 N 26-05/038000@ о том, что общество предоставляет налоговую отчетность с показателями финансово-хозяйственной деятельности (Приложение N 2 к акту проверки);
письмо общества СК "Таймыр" от 14.07.2017 N 22;
письмо общества СК "Таймыр" от 12.09.2017 N 28, которым предоставлены копии квитанций о приемки налоговым органом декларации по налогу на прибыль за 2-е полугодие 2017, декларации по налогу на добавленную стоимость за 2-й квартал 2017 года, бухгалтерского баланса за 2016 год.
Согласно выпискам по расчетному счету общества СК "Таймыр" в 2012-2014 годы им уплачено в бюджет налогов на сумму 1 587 853 руб. При этом контрагент в налоговых декларациях по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость за 2012-2014 годы отразили всю выручку по сделкам с заявителем, что свидетельствует о его добросовестности в качестве налогоплательщика. То обстоятельство, что удельный вес вычетов по налогу на добавленную стоимость по отношению к начисленной сумме этого налога составляет больше 90%, не свидетельствует о недобросовестности общества, поскольку налоговое законодательство не предусматривает процентного ограничения по таким операциям.
С учетом всех вышеперечисленных, суд приходит к выводу, что доначисление налоговым органом заявителю налога на добавленную стоимость за период с 4 квартала 2012 года по 4 квартал 2014 года в сумме 14 010 846,66 руб. по сделкам с обществом СК "Таймыр" неправомерно.
Довод налогового органа о неподтверждении заявителем факта отправки извещений в адреса потенциальных участников конкурсов судом отклоняется. Факт рассылки и получения извещений, а также участие в конкурсах других организаций подтверждается представленными в материалы дела письмами других организаций: обществ "КПНУ" от 30.11.2015 N 01-04-409, "Гейзер" от 07.12.2015 N 295/15-Г, "Дорожник" от 14.12.2015 N 505, от 24.02.2014 N 15, от 21.07.2014 N 229, "СибирьКомплектСервис" от 30.08.2012 N 83, "Строймаксимум" от 04.12.2015 N 59, "Енисейзолотоавтоматика" от 19.11.2015 N 1322, "СМЭП+" от 08.12.2015 N 16, "Максимум" от 19.11.2015 N 2.19-35/5192, "РМУ "Енисей" от 03.09.2012 N 38, "СеверСтрой" от 09.12.2015 N СС-211, от 29.11.2013 N СС-107, "НСК" от 29.10.2013 N 05/010, от 11.11.2013 N 351, СК "Лидер" от 05.11.2013 N 19/13, "Метролог" N 1905, от 25.11.2015 N 733, "СКА" от 01.12.2015 N 14-18/1/29483, "АльфаДом" от 26.11.2015 б/н. Ссылка инспекции на фиктивность тендеров в целях заключения договоров именно с данными контрагентами ничем не подтверждена. Так, из материалов дела усматривается, что извещения рассылались, и в конкурсе участвовали не только спорные организации. То обстоятельство, что некоторые субъекты участие в конкурсе на приняли, каким-либо образом не зависит от воли налогоплательщика, обусловлено волеизъявлением данных фирм.
Кроме того, материалами дела подтверждается то обстоятельство, что в ряде тендеров, в которых принимали участия контрагенты, победителями они признаны не были. Таким образом, инспекция не доказала, что выбор контрагента осуществлялся только на основании личных предпочтений налогоплательщика. Выбор же победителя, исходя из коммерческой привлекательности сделки, не противоречит обычаям делового оборота, поскольку соответствует основным принципам предпринимательской деятельности: получению соответствующего экономического результата при несении меньших затрат. Кроме того, как уже указывалось выше, выбор контрагентов осуществлялся с учетом должной проверки его возможностей.
Ссылки налогового органа на отсутствие гражданско-правовых договоров с сотрудниками, поименованными как лица, осуществляющие спорные работы, не могут быть признаны судом как непоколебимые доказательства неисполнения контрагентами соответствующих обязательств. Данное обстоятельство может свидетельствовать, в первую очередь, только о возможном нарушении организациями своих обязательств как налоговых агентов, однако возложение за это ответственности на налогоплательщика недопустимо. К тому факту, что часть сотрудников в ходе допросов, осуществляемых при выездной налоговой проверки, отрицало свою причастность к работам на объекте налогоплательщика (Тритатов Р.А. - протокол от 29.11.2016 N 193, Спешилов Э.Н. - протокол от 17.05.2016 N 49, Козлов А.В. - протокол от 15.08.2016 N 86, Мальцев Д.А. - протокол от 29.10.2015 N 57), суд относится критически, поскольку из имеющейся в настоящее время практики трудовых взаимоотношений между работником и работодателем договора могут и не заключаться, а оплата проводиться в обход счетов, то есть наличными. В этой связи лица, получающие заработную плату нелегально, могут отрицать факт выполнения работ за плату ввиду существующей, с их точки зрения, вероятности привлечения их к ответственности за неуплату налогов. То обстоятельство, что лица получали заработную плату путем наличного расчета подтверждается, в том числе протоколами допросов Дымова И.А от 25.05.2016 N 53, Клочко В.В. от 26.10.2015 N 53. Помимо этого, суд, оценивая в совокупности все имеющиеся в материалах дела доказательства, в частности допросы свидетелей, не может с учетом наличия большого объема подтверждающих фактов, признать, что отражение недостоверных сведений в отношении сотрудников Алиева Т.Э., который на момент выполнения работ имел статус школьника, Сикорского И.А. и Бурчаков Я.В., находившихся в местах лишения свободы, может повлиять на признание всех предоставленных налогоплательщиком документов не соответствующими действительности.
В ходе выездной налоговой проверки также было установлено, что часть работ на объекте по поручению контрагентов выполнило общество "Мегаполис". Из анализа представленных на обозрение налогового органа документов (договор от 01.11.2013 N М/СКТ/92/2013, акты сдачи-приемки выполненных работ), последним установлены расхождения по датам заключения договоров, в показателях по актам. Между тем, суд считает, что вывод налогового органа о том, что установленные расхождения в показателях и в периодах выполнения работ, ставят под сомнение сам факт выполнения работ контрагентами в адрес налогоплательщика, является необоснованным. Разница в периодах выполнения и сдачи работ субподрядной организацией (обществом "Мегаполис") и подрядными организациями (обществами "Таймырстрой" и СК "Таймыр") может быть обусловлена разными причинами, в том числе необходимостью устранения нарушений, выявленных при сдаче работ заказчику (обществу "Таймырская топливная компания"), необходимостью предварительной сдачи работ подрядчику с последующей приемкой работ у субподрядной организации. Расхождения по сумме, отраженной в актах обществ "Таймырстрой", СК "Таймыр" и "Мегаполис" являются незначительными (1-10 тысяч рублей), находятся в пределах округления, а также обусловлены добавлением обществом "Мегаполис" отдельных коэффициентов (зимнее удорожание). Сравнение КС-2 от 30.06.2014 N 1/1 (общество "Таймырстрой") с КС-2 N 1 от 30.05.2014 (общества "Мегаполис") в отношении стоимости работ по ремонту смотровой площадки РВС 99 произведено налоговым органом некорректно, так как работы по ремонту смотровой площадки РВС 99 закрывались тремя актами общества "Таймырстрой": КС-2 от 30.06.2014 N 1/1 на 1 243 607 руб., от 30.07.2014 N 14/2 на 2 826 589 руб., N 20/3 на 2 157 571 руб. Кроме того, перечисленные расхождения не опровергают фактическое выполнения работ контрагентами на объектах налогоплательщика и не могут служить основанием для отказа в получении заявителем вычета по налогу на добавленную стоимость.
Согласно правовой позиции Верховного суда Российской Федерации, изложенной в пункте 31 Обзора судебной практики N 1 (2017), утвержденного Верховного суда Российской Федерации 16.02.2017, факт неисполнения поставщиком обязанности по уплате налогов сам по себе не может являться основанием для возложения негативных последствий на налогоплательщика, проявившего должную осмотрительность при выборе контрагента, при условии реального исполнения заключенной сделки. Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации, рассматривая аналогичные споры, сделала общий вывод о том, что противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность движения товара от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и других звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствии на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров. Такие выводы содержатся в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 29.11.2016 N 305-КК16-10399 по делу А40-71125/2015, от 06 февраля 2017. N 305-КК16-14921 делу N А40-120736/2015.
Конституционный Суд Российской Федерации в определениях от 25.07.2001 N 138-О, от 15.02.2005 N 93-О указал, что для доказательства недобросовестности налогоплательщика необходимо представить подтверждение умышленности совместных действий сторон по сделке, направленных на получение налоговой выгоды, в том числе по возмещению налога на добавленную стоимость из бюджета, фиктивности хозяйственных операций, отсутствие уставной деятельности.
Следовательно, при осуществлении мероприятий налогового контроля для подтверждения факта получения проверяемым налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды налоговым органам при проведении налоговой проверки следует исходить из того, что "об умышленных действиях налогоплательщика, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды путем совершения операции с проблемным контрагентом или путем создания формального документооборота с использованием цепочки контрагентов, могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников сделки (сделок), а также (или) доказательства нереальности хозяйственной операции (операций) по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг).
Налоговым органом в акте налоговой проверки должны быть отражены все доказательства, свидетельствующие о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. При отсутствии доказательств подконтрольности спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику налоговым органам необходимо исследовать и доказывать недобросовестность действий самого налогоплательщика по выбору контрагента и обстоятельств, свидетельствующих о невыполнении соответствующей хозяйственной операции контрагентом налогоплательщика (по первому звену). В этом случае в качестве самостоятельного основания для возложения негативных последствий на налогоплательщика не могут приводиться признаки недобросовестности контрагентов второго и последующих звеньев цепочки перечисления денежных средств по выпискам" (письмо Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 23.03.2017 N ЕД-5-9/547 "О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды").
Вместе с тем, в материалы дела не представлены доказательства согласованности действий налогоплательщика и контрагентов, направленных на совершение сделки с целью неуплаты (неполной уплаты) и (или) зачета (возврата) суммы налога, равно как и доказательства подконтрольности контрагентов, иные факты имитации хозяйственных связей и/или доказательства аффилированности сторон сделки. Установленные инспекций факты транзитного характера движения денежных средств по расчетным счетам контрагентов и их обналичивания физических лицами не свидетельствуют об участии в выявленной схеме общества "Таймырская топливная компания". Доказательств наличия сговора между руководителями организаций и получения налоговой экономии налогоплательщиком ни в материалах налоговой проверки, ни в материалах настоящего дела не содержится. Кроме того, суд учитывает, что размер заявленного вычета на случай недобросовестности налогоплательщика явно несоизмерим с понесенными им фактическими затратами и усилиями к получению необоснованной выгоды, что исключает существование мотива недобросовестного поведения.
Суд также принимает во внимание то обстоятельство, что допрошенные в ходе проверки руководители контрагентов факт осуществления фирмами хозяйственной деятельности не отрицали (Сметанин С.В. и Быц Д.И.), а напротив, что следует их протоколов допросов, составленных налоговыми органами в ходе проверки, и представленных в материалы дела их нотариальными пояснениями. Однако инспекцией данный факт оставлен без должного внимания. Вместе с тем, указанные лица реально существуют, они являлись на допросы по требованию налогового органа, причастность к спорным обществам не отрицают, о деятельности фирм им известно. То обстоятельство, что они в подробностях не могут воспроизвести процессы и объемы поставки, не свидетельствует о формальности совершенных операций. Исходя из изложенного, суд приходит к выводу, что доводы инспекции по существу сводятся к оценке добросовестности контрагентов, а не самого налогоплательщика, тогда как возложение налоговым органом на заявителя ответственности за действия обществ - контрагентов, является недопустимым, поскольку противоречит презумпции добросовестности и презумпции невиновности налогоплательщика.
Учитывая изложенное обстоятельства (реальность хозяйственных операций, наличие у общества необходимой документации, отсутствие доказательств недобросовестности налогоплательщиков), суд приходит к заключению о том, что выводы налогового органа о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды неправомерны. При таких обстоятельствах оснований для доначисления заявителю налога на добавленную стоимость в общем размере 18 471 411,72 руб., а также начисления соответствующей суммы пени за неполную уплату этого налога и штрафа у инспекции не имелось. В связи с этим оспариваемое решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю по Красноярскому краю от 05.12.2016 N 11 подлежит признанию недействительным.
Принимая во внимание результата рассмотрения настоящего спора, а именно: удовлетворение заявленных требований в полном объеме, - 3 000 руб. государственной пошлины, уплаченной обществом при обращении в суд платежным поручением от 30.05.2017 N 2329, в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и разъяснениями Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, отраженными в постановлении N 7959/08, подлежат взысканию с ответчика в пользу заявителя.
Руководствуясь статьями 110, 167 - 170, 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Красноярского края
РЕШИЛ:
заявление удовлетворить.
Признать недействительным решение от 05.12.2016 N 11 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения акционерного общества "Таймырская топливная компания" как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю в пользу акционерного общества "Таймырская топливная компания" 3 000 руб. судебных расходов по оплате государственной пошлины.
Обязать инспекцию устранить допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя.
Разъяснить лицам, участвующим в деле, что настоящее решение может быть обжаловано в течение месяца после его принятия путём подачи апелляционной жалобы в Третий арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Красноярского края.
Судья
Е.Р. Смольникова
Электронный текст документа
подготовлен и сверен по:
файл-рассылка
