Дата принятия: 29 октября 2014г.
Номер документа: А07-5319/2014
АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕСПУБЛИКИ БАШКОРТОСТАН
Республика Башкортостан, г. Уфа, ул. Октябрьской революции, 63а,
тел. (347) 272-13-89, факс (347) 272-27-40, сайт www.ufa.arbitr.ru
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
«29» октября 2014г. Дело №А07-5319/2014
Резолютивная часть решения объявлена 22 октября 2014 года.
Полный текст решения изготовлен 29 октября 2014 года.
Арбитражный суд Республики Башкортостан в составе:
судьи Ахметовой Г.Ф.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Калмантаевой А.Т.,
рассмотрев дело по заявлению
общества с ограниченной ответственностью "Премиум"(ИНН 0273062775, ОГРН 1070273002018, 450027, г. Уфа, Индустриальное шоссе, 92А)
к Межрайонной ИФНС России №31 по Республике Башкортостан(ИНН 0273060707, ОГРН 1060273900004, 450112, г Уфа, ул. Ульяновых,18)
о признании незаконным решения № 66 от 19.12.2013г.
при участии:
от заявителя: Иманов А.Г., доверенность от 24.03.2014г., Фиш Н.А., доверенность от 24.03.2014г., предъявлены паспорта;
от ответчика: Морозова А.А., доверенность от 09.01.2014г., предъявлено служебное удостоверение.
Общество с ограниченной ответственностью "Премиум"(далее – заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России №31 по Республике Башкортостан (далее – ответчик, налоговый орган, Инспекция) от 19.12.2013г. №66 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (далее – Решение).
В судебном заседании заявитель заявленные требования поддержал.
Инспекция заявленные требования не признала, считая свое решение законным и обоснованным.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО «Премиум» по вопросам соблюдения налогового законодательства по налогу на прибыль, налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц, налогу на имущество организаций за период с 01.01.2009г. по 31.12.2011г. По результатам проверки составлен Акт выездной налоговой проверки № 60 от 21 октября 2013г. (далее – Акт) (т.2 л.д. 132-170).
По результатам рассмотрения Акта, материалов налоговой проверки Межрайонной ИФНС России № 31 по Республике Башкортостан вынесено Решение № 66 от 19.12.2013г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (т. 3 л.д. 1 – 29), согласно которому ООО «Премиум» доначислены:
налог на прибыль за 2011г. в размере 1 568 219 руб.,
налог на добавленную стоимость (далее – НДС) за 2010-2011г. в размере 12 949 407руб., в том числе:
- за 2010 г. в размере 2 396 435 руб.,
- за 2011 г. в размере 10 552 972 руб.,
пени в размере 3 319 864,94 руб., в том числе:
- по налогу на прибыль в размере 269 916,63 руб.,
- по НДС в размере 3 049 948,31 руб.;
штраф в соответствии со ст. 122 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ):
- по налогу на прибыль в размере 156 822 руб.,
- по НДС в размере 1 294 939 руб.,
уменьшен убыток по налогу на прибыль за 2010г. в размере 5 015 343 руб.
ООО «Премиум» не согласилось с Решением и обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан (далее - УФНС России по РБ) (т. 3 л.д. 30 – 35).
УФНС России по РБ вынесено Решение № 17-14/01387 от 17.03.2014г., согласно которому апелляционная жалоба ООО «Премиум» оставлена без удовлетворения, обжалуемое Решение оставлено без изменения (т. 3 л.д. 37 – 45).
Заявитель оспаривает Решение налогового полностью, считая его неправомерным.
Налоговый орган считает заявление налогоплательщика необоснованным и не подлежащим удовлетворению по основаниям, изложенным в отзыве и дополнении к отзыву.
Изучив материалы дела, выслушав представителей сторон, исследовав и оценив представленные доказательства, суд находит, что заявленные требования подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
В силу ч. 1 ст. 198Арбитражного процессуального кодекса РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
В силу статьи 201 АПК РФ основанием для признания ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц недействительными (незаконными) является одновременное наличие двух условий: их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Пунктом 4 статьи 200 АПК РФ установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
В соответствии с пунктом 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Из материалов дела следует, что ООО «Премиум» получены свидетельства о регистрации права собственности (т. 1 л.д. 34 – 38):
- свидетельство о государственной регистрации права № 04АВ 010574 от 10.06.2009г. нежилые помещения общей площадью 3 387 кв. м.;
- свидетельство о государственной регистрации права № 04АВ 010575 от 10.06.2009г. нежилые помещения общей площадью 3 358,4 кв. м.;
- свидетельство о государственной регистрации права № 04АВ 010576 от 10.06.2009г. нежилые помещения общей площадью 124,6 кв. м.;
- свидетельство о государственной регистрации права № 04АВ 010577 от 10.06.2009г. нежилые помещения общей площадью 3 460,8 кв. м.;
- свидетельство о государственной регистрации права № 04АВ 010578 от 10.06.2009г. нежилые помещения общей площадью 3 387,1 кв. м.
ООО «Премиум» (арендодатель) заключены договоры аренды нежилых помещений с ООО «Адамант» (ИНН 0273071709) (арендатор) № ПА-01/10/03 от 01.10.2010г. (т.2 л.д. 5-18) на срок с 01.10.2010г. по 20.09.2011г., № 01/10/01 от 01.10.2011г. (т.2 л.д. 13-19) на срок с 01.10.2011г. по 20.09.2012г., согласно которым арендатор передает во временное пользование (аренду), а арендатор принимает в аренду: торговый павильон № 24, помещения № 20, 35 (лестничная клетка), № 23 (тамбур), № 25, 28, 29, 31, 32 (ТП), № 26, 34 (бойлерная), № 27 (РУ), № 30, 36 (коридор), № 33 (служебное), № 37 (жироуловитель) общей площадью 3 379, 2 кв. м.
ООО «Премиум» (арендодатель) заключены договоры аренды нежилых помещений с ООО «Свит КД» (ИНН 0273035242) (арендатор) № ПА-01/10/01 от 01.10.2010г. (т.2 л.д. 9-12) на срок с 01.10.2010г. по 20.09.2011г., № 01/10/05 от 01.10.2011г. (т.2 л.д. 20-24) на срок с 01.10.2011г. по 20.09.2012г., согласно которым арендатор передает во временное пользование (аренду), а арендатор принимает в аренду: торговый павильон № 17, помещения № 10, 21 (лестничная клетка), № 11 (техническое помещение), № 12 (тамбур), № 13, 14, 15, 16 (санузел), № 18 (щитовая), № 19 (подсобное) общей площадью 3 288, 6 кв. м.
ООО «Премиум» (арендодатель) заключены договоры аренды нежилых помещений с ООО «Лира» (ИНН 0273071723) (арендатор) № ПЛ-01/10/02 от 01.10.2010г. (т.2 л.д. 1-4) на срок с 01.10.2010г. по 20.09.2011г., № 01/10/06 от 01.10.2011г. (т.2 л.д. 25-31) на срок с 01.10.2011г. по 20.09.2012г., согласно которым арендатор передает во временное пользование (аренду), а арендатор принимает в аренду: торговый павильон № 14, помещения № 13, 16 (лестничная клетка) – 3 этаж; торговый павильон №14, помещения № 13, 23 (лестничная клетка), № 16, 17, 18, 19, 21, 22 (санузел), № 20 (коридор) общей площадью 4 391, 6 кв. м.
По результатам налоговой проверки установлено занижение налоговой базы по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость в связи с применением ООО «Премиум» заниженной стоимости арендной платы за 1 кв. м. при передаче во временное пользование (аренду) нежилых помещений согласно договоров, заключенных с ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира» (стр. 20 Решения).
Согласно Решениюпри применении налоговым органом положений ст. 40 Налогового кодекса РФ установлено следующее: за период с 01.10.2010г. по 31.12.2010г. сумма отклонений стоимости реализации услуг НДС определена в размере 13 313 525 руб., сумма НДС от реализации услуг занижена на 3 085 615, 2 руб. За период 2011г. сумма отклонений стоимости реализации услуг без НДС определена в размере 58 627 622 руб., сумма НДС от реализации услуг занижена на 13 525 695, 6 руб. (стр. 17 Решения).
Согласно п.п. 1, 2 ст. 40НК РФ, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается ценатоваров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:
(в ред. Федерального законаот 09.07.1999 N 154-ФЗ)
1) между взаимозависимымилицами;
2) по товарообменным(бартерным) операциям;
3) при совершении внешнеторговых сделок;
4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
В п. 2 ст. 40 НК РФ содержится исчерпывающий перечень случаев, когда у налогового органа возникает право проведения проверки правильности применения цены по сделки. В иных случаях налоговый орган не вправе оспаривать для целей налогообложения цену товаров, работ, услуг, указанную сторонами в сделке.
Договоры между ООО «Премиум» и ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира» не являются товарообменными (бартерными) операциями, не относятся к внешнеторговым сделкам. Данные обстоятельства ответчиком не оспариваются.
Ответчик в отзыве по делу (т.3 л.д. 50) указывает, что арендная плата по договорам аренды между арендаторами и Обществом откланялась от субарендной платы более чем на 20 процентов в сторону понижения. Инспекции полагает, что у нее имелись правые основания применить положения статьи 40 НК РФ, так как сделка совершена при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
В данном случае непродолжительный период времени определялся налоговым органом исходя из средней продолжительности заключения договоров аренды нежилого помещения, составляющей по обычаям делового оборота 1 год. В связи с этим налоговым органом проводилось сопоставление цен по заключенным договорам аренды за период с 01.01.2010 по 01.10.2010г. (9 месяцев). Ответчик ссылается на стр. 6, 13, 19 Решения.
На стр. 6 Решения (т.3 л.д.6) указана средняя стоимость арендной ставки в соответствии с договорами аренды нежилого помещения (расчет ставки приведен в Приложении № 6 к Акту (т.2 л.д. 142-146, т.7 л.д.15-17)), заключенными в 2010г. и арендная ставка по договорам аренды со спорными контрагентами, заключенными с 1 октября 2010г. На стр. 13 Решения указанная информация приведена в табличном варианте.
Суд считает, что указанное сравнение не соответствует требованиям ст. 40 НК РФ по следующим основаниям:
- ст. 40 НК РФ не предусмотрена возможность сопоставления средней стоимости аренной ставки с арендной ставкой, установленной в конкретных договорах аренды,
- действие договоров аренды, указанных в приложении № 6 к Акту, прекращено до 01.10.2010г. Договоры со спорными контрагентами заключены с 01.10.2010г. Данное обстоятельство подтверждено таблицей, приведенной на стр. 13 Решения (столбец 2 – до 01.10.2010г., столбец 3 – после 01.10.2010г.). Таким образом, налоговый орган не приводит в Акте и в Решении сопоставление арендной платы по договорам аренды за период с 01.01.2010 по 01.10.2010г. (за 9 месяцев). Данное обстоятельство неверно отражено в дополнении к отзыву,
- договоры аренды, указанные в приложении № 6 к Акту и договоры аренды со спорными контрагентами не являются идентичными (однородными) по следующим основаниям:
1. Договоры аренды отличаются по характеристике арендуемого объекта и по размеру арендуемых площадей:
- арендуемая площадь по договорам аренды, указанным в приложении № 6 к Акту, является торговой и составляет от 5 до 457,6 кв. м.;
- арендуемая площадь по договорам аренды со спорными контрагентами включает торговые павильоны, лестничную клетку, тамбур, бойлерную, коридор, служебное помещение, жироуловитель, техническое помещение, санузел, подсобное помещение (то есть не является торговой) и составляет: 3379,2 кв. м. (ООО «Адамант»), 3288,6 кв. м. (ООО «Свит КД»), 3231,4 кв. м. (ООО «Лира»);
Довод налогового органа о сопоставлении площади, так как сравнимые помещения имеют одинаковые для них характеристики, неправомерен, поскольку ответчиком не учтено, что арендная плата рассчитывается исходя из стоимости одного квадратного метра с учетом общего количества арендуемой площади. По договорам аренды со спорными контрагентами арендная плата начислялась, в том числе и на помещения, передача которых в субаренду невозможна (лестничную клетку, тамбур, бойлерную, коридор, служебное помещение, жироуловитель, техническое помещение, санузел, подсобное помещение). Размер арендуемой площади по договорам со спорными контрагентами во много раз превышал размер арендуемой площади с другими контрагентами, чем в том числе было обусловлено понижение стоимости одного квадратного метра.
2. Обязанности арендодателя и арендатора не являются идентичными: объем обязанностей, возложенных на спорных контрагентов по договорам аренды больше, чем объем обязанностей арендаторов по договорам аренды, указанным в приложении № 6 к Акту.
На стр. 6, 13 Решения налоговый орган не установил уровень цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам в пределах непродолжительного периода времени, тогда как применение положений подп. 4 п. 2 ст. 40НК РФ предполагает выявление налоговым органом фактов колебания цен, которое должно превышать 20%, применяемых самим налогоплательщиком, при реализации идентичных (однородных) товаров по различным сделкам в пределах непродолжительного периода времени.
Ссылка налогового органа в части обоснования сравнительного анализа цен на Постановление ФАС Уральского округа от 25.11.2013 N Ф09-11118/13 по делу N А60-14792/2013 судом отклоняется, поскольку в данном деле судом рассматривались иные фактические обстоятельства (в указанном Постановлении не указано по каким основаниям суд признал договоры аренды сделками с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами)).
Таким образом, налоговым органом не доказана правомерность применения под. 4 п. 2 ст. 40 НК РФ, как основание применения ст. 40 НК РФ и начисления налогов.
Довод Инспекции о том, что у нее имелись правые основания применить положения статьи 40 НК РФ, так как сделка совершена между взаимозависимыми лицами судом не принимается ввиду следующего.
В ст. 20НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:
1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;
2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
В Решении в качестве основания признания указанных лиц взаимозависимыми указан подп. 1 п. 1 ст. 20 НКРФ (стр. 2 Решения), отсутствует ссылка на обстоятельства непосредственного и (или) косвенного участия ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира» в ООО «Премиум», суммарная доля которого составляет более 20 процентов.
Ответчиком в решении не указаны основания применения к отношениям ООО «Премиум» с ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира» подп. 1 п. 1 ст. 20 НК РФ.
В обоснование своих доводов ответчик ссылается на договора займа, заключенные между ООО «Премиум» с ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира».
Судом установлено, что договора займа между ООО «Премиум» и ООО «Свит КД» не заключались.
В соответствии с под. 1 п. 1 ст. 20 НК РФ доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой.
Из содержания под. 1 п. 1 ст. 20 НК РФ следует, что применение данной нормы возможно лишь в том случае, когда имеет место участие одной организации в другой согласно корпоративному законодательству: наличие долей (акций) одной компании в собственности другой компании.
Однако определение косвенного участия на основе договорных отношений под. 1 п. 1 ст. 20 НК РФ не предусмотрено.
В соответствии со ст. 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
Договор займа является возвратным договором: денежные средства, переданные займодавцем, подлежат возврату заемщиком. Передача денежных средств в рамках договоров займа не может рассматриваться, как непосредственное и (или) косвенное участвует одной организации в другой.
Договоры займа между ООО «Премиум» и ООО «Адамант», между ООО «Премиум» и ООО «Лира»являются возмездными.
Так, согласно Решению (стр. 3) проверяющими установлено, что по договорам займа выплачивались проценты.
Довод налогового органа о том, что за проверяемый период не установлен возврат займов, не может свидетельствовать о возможности квалификации полученных в рамках договоров займа денежных средств, как участие одной организации в другой. Срок возврата заемных средств установлен договорами займа за пределами проверяемого периода.
Ответчиком не представлено доказательств правомерности применения к отношениям ООО «Премиум» с ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира» подп. 1 п. 1 ст. 20 НК РФ.
По мнению Инспекции, в соответствии с п. 2 ст. 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
В Решении и отзыве не указаны отношения между ООО «Премиум» и ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира», которые могут повлиять на результаты сделок между этими лицами.
Согласно Решению (стр. 16) входе имеющихся сведений в отношении учредителей и руководителей усматривается взаимозависимость:
- между ООО «Рэйд» и ООО «Премиум» - учредители одни и те же лица, кроме того, ООО «Рэйд» является основным займодавцем (предоставлены заемные средства в крупном размере);
- между ООО «Рэйд», ООО «Премиум» и ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира» - учредители и руководители этих организаций являются сотрудниками ООО «Рэйд», ООО «Премиум».
Согласно дополнениям к отзыву в решении налогового органа схематично отражена взаимозависимость лиц (стр. 15 Решения) и принадлежность каждого из арендаторов - ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира» проверяемому налогоплательщику через ООО «Рэйд». Взаимозависимость ООО «Премиум» с ООО «Рэйд» указывается на стр. 2-4 Решения.
Из материалов дела не следует, что ООО «Рэйд» является участником договоров аренды, заключенных между ООО «Премиум» и ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира».
Налоговым органом не приведены в Решении доказательства участия ООО «Рэйд» в договорах аренды, заключенных между ООО «Премиум» и ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира».
Оценка налоговым органом хозяйственных отношений между ООО «Рэйд» и ООО «Премиум» не может являться основанием для доначисления налогов по хозяйственным операциям между ООО «Премиум» и ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира».
В соответствии с п.2 ст. 20 НК РФ, суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1настоящей статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Согласно п. 2 ст. 20 НК РФ налоговым органом должны быть доказаны «отношения между этими лицами». Применение указанной нормы при установлении налоговым органом отношений между участниками сделки и третьим лицом п. 2 ст. 20 НК РФ не предусмотрено.
Вывод налогового органа о согласованности действий ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира» и третьего лица – ООО «Рэйд» (стр. 10 Решения) не может являться основанием для признания взаимозависимыми лицами ООО «Премиум» и ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира» и свидетельствовать о наличии отношений между ними.
В Решении не указаны лица, являющиеся одновременно в проверяемый период сотрудниками ООО «Премиум» и ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира», не указано, какое правовое значение имеет получение дохода физическими лицами в разные периоды, источником которого являлись указанные компании, для установления отношений между этими компаниями, и как данные обстоятельства могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Таким образом, обстоятельства, изложенные в Решении, не могут свидетельствовать о наличии отношения между ООО «Премиум» и ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира», которые могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Инспекцией не доказано, как установленные во время проверки отношения могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
В нарушение ст.ст. 65, 200 АПК РФ налоговым органом не представлены доказательства возможности применения п. 2 ст. 20 НК РФ к договорам аренды между ООО «Премиум» и ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира».
По мнению суда, вывод в Решении о признании ООО «Премиум» и ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира» взаимозависимыми лицами необоснован.
В соответствии со ст. 41НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль"Налогового Кодекса РФ.
В соответствии со ст. 247НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организацией признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций в целях 25 главыНК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
В силу п. 1 ст. 274НК РФ налоговой базой для целей настоящей главыпризнается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247НК РФ, подлежащей налогообложению.
Доходы, полученные в натуральной форме в результате реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываются, если иное не предусмотрено НКРФ, с учетом положений ст. 40НК РФ.
В соответствии с пунктом 2 статьи 153НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах.
Согласно подпункту 1 пункта 1 ст. 146 НК РФ, объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализации предметов залога и передачи товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передачи имущественных прав.
В силу ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарам, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу – на безвозмездной основе.
В соответствии с пунктом 1 статьи 154НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40НК РФ.
Налоговый орган не обеспечил соблюдение установленного ст. 40 НК РФ порядка определения цен.
В соответствии со ст. 40 НК РФ в случаях, предусмотренных пунктом 2настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
Согласно ст. 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
Из решения УФНС России по РБ (т.3 л.д. 41) следует, что в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией для определения рыночной цены арендной платы по объекту недвижимого имущества, расположенного по адресу: г. Уфа, Индустриальное шоссе, д. 92, корп. А, 13.08.2013г., 22.08.2013г. направлены запросы (через УФНС России по Республике Башкортостан) в Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Республике Башкортостан. 10.09.2013г. от Территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Республике Башкортостан поступила информация об отсутствии запрашиваемых сведений.
Следовательно, на момент вынесения Решения у налогового органа имелось подтверждение компетентного органа об отсутствии информации о рыночной цене на идентичные (однородные) услуги.
Отсутствие информации о рыночной цене на идентичные (однородные) услуги в проверяемом периоде подтверждается также разделом 11 отчета № 060/2010 (т. 2 л.д. 32-41).
Согласно разделу 11 отчета № 060/2010 в2010г. на рынке предложений к аренде торговых помещений присутствуют различные предложения к аренде, как по размеру предлагаемой к аренде площади, так и по составу ставки аренды. В частности, наибольшее количество предложений к аренде располагается в области 50 - 300 кв.м. единым лотом. Помещений площадью более 1000 кв.м. предлагается к аренде ориентировочно 7-8% (см. обзор рынка выше). Однако, площадь «более 1000 кв.м.» в большинстве случаев ограничивается площадями в 1000 – 2000 кв.м. и является чрезвычайно редкой для рынка предложений к аренде торговых площадей. Рассматривая структуру ставок аренды по предлагаемым к аренде помещениям, возможно проследить следующее. В состав рыночных ставок аренды одни арендодатели включают платежи за коммунальные услуги, энергоносители и т.д., другие арендодатели в состав рыночных ставок аренды включают лишь часть расходов по содержанию. В подавляющем количестве случаев достоверно выявить структуру запрашиваемых на рынке ставок аренды не представляется возможным.
В соответствии с ч.9 ст. 40 НК РФ при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.
Стоимость 1 кв. м. конкретного объекта недвижимости может отклоняться от среднерыночной в зависимости от размера арендуемой площади, местоположения (уровня коммерческой привлекательности для потенциального арендатора, сложившегося окружения), от качества отделки помещения (евроремонт, отделка простого качества), технических характеристик помещения, удобства подъездных путей и наличия инженерных дополнительных коммуникаций. Указанные обстоятельства не были предметом исследования эксперта и Заключение эксперта № 013/010-2013 (далее - Заключение эксперта) составлено без их учета (т.2 л.д. 43-90).
Налоговым органом также не выяснялись факторы, которые принимались налогоплательщиком во внимание при определении сторонами стоимости арендной платы.
В Решении отсутствуют сведения о том, что при указании цен учтены сопоставимые экономические (коммерческие) условия, надбавки и скидки (п. 3 ст. 40НК РФ), а также условия сделок и иные разумные условия (п. 9 ст. 40НК РФ).
Из Решения и дополнения к отзыву следует, что при вынесении Решения налоговый орган для определения рыночной цены использовал метод цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых условиях.
В целях проверки правильности определения стоимости арендной платы при передаче в пользование помещений вынесено Постановление № 4 от 12.08.2013г. о проведении стоимостной экспертизы (т.8 л.д. 119-120), с которым под роспись был ознакомлен заявитель (т.2 л.д.42).
Рыночная цена по сделкам ООО «Премиум» и ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира» определена Инспекцией на основании Заключения эксперта (т.2 л.д. 43-90).
Информация, полученная из Заключения эксперта о рыночной стоимости арендной платы за один квадратный метр в помещениях, переданных ООО «Премиум» по договорам аренды ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира» является информацией о рыночной стоимости, а не о рыночной цене, носит общий характер, не учтены все факторы, оказывающие влияние на определение рыночной стоимости арендной платы в отношении вышеуказанных помещений.
Как видно из материалов дела, ООО «Премиум» обратилось вЮжно-Уральскую торгово-промышленную палату с целью получения мнения на Заключение эксперта (т.2 л.д. 91-106).
При исследовании Заключения эксперта Южно-Уральской торгово-промышленной палатой были выявлены нарушения методологии оценки, которые ведут к существенному изменению итоговой величины стоимости объектов экспертизы:
«На разрешение эксперта был поставлен вопрос:
«Определить рыночную стоимость арендной платы в месяц 1 кв.м. арендуемых помещений в здании ТВК (торгово-выставочный комплекс) «Радуга - Экспо», расположенному по адресу: 450027, Индустриальное шоссе, 92А с учетом адреса нежилого здания, функционального использования арендуемых помещений, расположения арендуемых помещений внутри здания (этажности), ассортиментного перечня реализуемых и демонстрируемых товаров и услуг за период с 01.01.2009г. по 31.12.2011г. Всего общая площадь нежилых помещений согласно кадастрового паспорта составляет 13 593,3 кв.м.».
Следует отметить, что экспертиза производилась по Постановлению в рамках выездной налоговой проверки. Текущее налоговое законодательство не предусматривает понятия «рыночной стоимости», а оперирует такой категорией как «рыночная цена». Данные понятия не являются тождественными.
Понятие «рыночной стоимости» определяется в соответствии с Федеральным законом "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" №135-ФЗ от 29.07.1998 г. следующим образом:«... под рыночной стоимостью объекта оценки понимается наиболее вероятная цена, по которой данный объект оценки может быть отчужден на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией, а на величине цены сделки не отражаются какие-либо чрезвычайные обстоятельства, то есть когда:
– одна из сторон сделки не обязана отчуждать объект оценки, а другая сторона не обязана принимать исполнение,
– стороны сделки хорошо осведомлены о предмете сделки и действуют в своих интересах,
– объект оценки представлен на открытом рынке посредством публичной оферты, типичной для аналогичных объектов,
– цена сделки представляет собой разумное вознаграждение за объект оценки, и принуждения к совершению сделки в отношении сторон сделки с чьей-либо стороны не было,
– платеж за объект оценки выражен в денежной форме».
Таким образом, понятие «рыночной стоимости» имеет вероятностный характер. Данное обстоятельство позволяет применять обширную методологию. В том числе допускается использовать цены предложений.
В свою очередь согласно ст. 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях.
Как видно из определения «рыночной цены», ее расчет может производиться только на основании информация о фактически заключенных сделках. Данное обстоятельство отражает фундаментальное отличие «цены» от «стоимости». Таким образом, методы определения «рыночной стоимости», предусматривающие использование цен предложений, не применимы для расчета «рыночной цены» в рамках налогового законодательства.
2) Использование информации о событиях, произошедших после даты оценки.
В нарушение методологии оценки и требований законодательства эксперт использовал информацию, опубликованную после даты оценки. Датой оценки является период с 01.01.2009г. по 31.12.2011г., а в качестве аналогов взяты объекты, информация по которым опубликована в 2013 году. Следует отметить, что в период с 2009 по 2011 год экономика России восстанавливалась после экономического кризиса, ставки аренды и цены продажи были значительно ниже, чем в после кризисный период. Поэтому сопоставлять арендные ставки в после кризисном 2013 году со ставками кризисного периода не допустимо.
Эксперт произвел корректировку на дату оценки по индексу инфляции, что является грубым нарушением методологии, так как не произведен анализ корреляции уровня арендной ставки и индекса инфляции (соответствует ли динамика изменения индекса инфляции динамике изменения уровня арендных ставок).
3) Не обоснованы поправки на торг и местоположение.
В заключении эксперта должны присутствовать ссылки на источники информации, позволяющие делать выводы об авторстве соответствующей информации и дате ее подготовки, либо приложены копии материалов и распечаток. В случае, если информация при опубликовании на сайте в сети Интернет не обеспечена свободным и необременительным доступом на дату проведения оценки и после даты проведения оценки или в будущем возможно изменение адреса страницы, на которой опубликована используемая в отчете информация, или используется информация, опубликованная не в периодическом печатном издании, распространяемом на территории Российской Федерации, то к отчету об оценке должны быть приложены копии соответствующих материалов.
В нарушение указанных требований эксперт не приводит источники информации по величине скидки на торг и поправки на местоположение. Также при описании корректировки на местоположение не уточнен сегмент рынка по которому проводился анализ (рынок купли-продажи или аренды).
4) Отсутствует корректировка на качество внутренней отделки.
На с. 5 Заключения эксперта указано, что визуальный осмотр объектов экспертизы им не проводился. В данном случае не понятно, каким образом эксперт сделал вывод о сопоставимости объектов экспертизы и объектов-аналогов по качеству внутренней отделки, не проводя осмотр.
5) Отсутствует корректировка на площадь.
Корректировка на площадь производится в тех случаях, когда на определенном сегменте рынка наблюдается «эффект масштаба»: при прочих равных условиях, у объектов, имеющих большую площадь, единица площади стоит меньше, чем у небольших помещений. Это связано с тем, что при увеличении площади, а следовательно и стоимости, помещений, сокращается платежеспособный спрос на них.
В результате анализа рынка мною было установлено, что арендные ставки в значительной степени зависит от площади помещения. Ниже приведены результаты анализа рынка (аналитическая информация по г. Уфа в открытых источниках отсутствует):
Регион
Источник информации
Формат магазина
Площадь, м2
Средняя арендная ставка, долл./м2 в год
г. Челябинск
http://www.arendator.ru/articles
/2/art/59442/sub/20/pg/1/
Якорный арендатор
>5000
90-180
2000 - 5000
140-200
1000-2000
200-250
Арендатор торговой галереи
>600
220-320
250-600
380-500
150-250
450-700
50-150
700-1000
<50
1000-1700
г. Москва
http://www.magazinmagazinov.ru/
upload/docs/2013/retail_real_estate_
market_review_2012.pdf
Продуктовый гипермаркет
>8000
150-280
Продуктовый гипермаркет
4000-8000
250-350
Гипермаркет формата DIY
>10000
180-250
Продуктовый супермаркет
1000-4000
400-600
Бытовая техника и электроника
1500-4500
300-600
Спортивные товары
4000-6000
250-350
Спортивные товары
1200-2500
350-550
Товары для детей
1000-2500
300-600
Одежда
1500-2500
300-500
Арендатор торговой галереи
500-1200
600-800
250-500
800-1200
100-250
1200-1700
50-100
1700-2300
<50
2200-3200
Даже после беглого анализа рынка можно сделать вывод, что величина арендной ставки может отличаться в 19-21 раз. Экспертом данный факт был проигнорирован, что привело к завышению арендной ставки.
6) Нарушена методология сравнительного подхода при оценке арендной платы.
После введения всех поправок скорректированные цены объектов аналогов отличаются более чем в 3 раза (377 и 1379 руб./м2, 394 и 624 руб./м2, 247 и 552 руб./м2). Хотя суть процедуры корректировки в том, чтобы нивелировать все различия между аналогами и объектом экспертизы и вывести ориентир стоимости. Из расчета оценщика следует то, что стоимость может быть как 377, так и 1379 рублей за кв. м. Это связано с тем, что эксперт не проанализировал рынок и отобранные аналоги на предмет их соответствия объектам экспертизы.
7) В рамках доходного подхода не учтены все расходы.
В рамках доходного подхода экспертом занижена величина расходов, что привело к значительному завышению стоимости торговых помещений. В том числе не учтены:
- налог на имущество. Для юридических лиц налогооблагаемой базой для расчета налога является среднегодовая остаточная стоимость имущества по балансу. Объекты недвижимости ставятся на баланс по цене приобретения или создания за вычетом НДС. Наиболее вероятной ценой приобретения для нового собственника является рыночная стоимость объекта. В связи с этим в качестве налогооблагаемой базы можно было взять рыночную стоимость помещений.
- земельный налог или арендная плата за землю;
- расходы на страхование. Учитывая то, что для объекта прогнозируется значительный срок службы необходимо учесть возможные потери от пожара, затопления и т.д. Данное обстоятельство отражается либо в расходах, либо путем увеличения ставки дисконтирования.
- расходы на замещение быстроизнашивающихся улучшений (кровля, внутренняя отделка, санитарно-техническое оборудование, электроарматура). Согласно теории оценки денежные средства на замену быстроизнашивающихся улучшений резервируются в покрытие предстоящих затрат.
- маркетинговые расходы (реклама). Для поддержания заполняемости помещений на высоком уровне необходим комплекс маркетинговых мероприятий.
- расходы на охрану и клининг (уборку).
8) Расчеты в рамках доходного подхода не соответствуют рыночным условиям.
В рамках доходного подхода ставка дисконтирования и ставка капитализации определялась методом кумулятивного построения. Метод кумулятивного построения основан на суммировании безрисковой ставки дохода и надбавок за риск инвестирования в оцениваемое предприятие. Данный метод дает точные результаты только в условиях развитого рынка, для которого характерна осведомлённость экспертов о рынке недвижимости. Простота данного метода является причиной поверхностного отношения к модели и ведёт к субъективизму. Поэтому согласно сложившейся практике в оценочной деятельности величину ставки капитализации рекомендуется проверять на соответствие рыночным условиям.
Экспертом данный анализ не проведен. В подтверждение этого ниже приведена таблица с аналитическими данными по уровню ставки капитализации для торговых помещений в России:
Регион
Ставка капитализации для торговой недвижимости, %
Источник информации
В среднем по России
9,5-11
ЗАО«КПМГ» (KMPG)
(http://www.kpmg.com/RU/ru/IssuesAndInsights/ArticlesPublica tions/BCRE-Bulletin/Documents/BCRE-Bulletin-issue-6-2013.pdf)
В среднем по России
9,5
ООО«СиБиРичардЭллис» (CBRE) (http://www.cbre.eu/portal/pls/portal/ res_rep.show_report?report_id=2028)
Как видно из таблицы ставка капитализации для торговых помещений в России не превышает 11%, в то время как экспертом получена величина 24,59% (более чем в 2 раза превышает рыночный показатель).
Также экспертом не обоснована величина заполняемости помещений. Следует отметить, что заполняемость помещений на 100% вообще не характерна для рынка.
Регион
Уровень вакантных площадей, %
Источник информации
В среднем по России
3-6
ЗАО«КПМГ» (KMPG)
(http://www.kpmg.com/RU/ru/IssuesAndInsights/ArticlesPublica tions/BCRE-Bulletin/Documents/BCRE-Bulletin-issue-6-2013.pdf)
В среднем по России
3-4
ООО«СиБиРичардЭллис» (CBRE) (http://www.cbre.eu/portal/pls/portal/ res_rep.show_report?report_id=2028)
9) Наличие серьезных технических ошибок.
Помимо методологических нарушений в Заключении эксперта имеются также технические ошибки и неточности:
- на с.3 Заключения указано, что общая площадь нежилых помещений составляет 13 593,3 кв.м. А общая площадь помещений, рассчитанных экспертом равна 11059,4 кв.м. Общая площадь была занижена на 2533,9 кв.м.;
- при расчете стоимости торговых помещений (с. 18-23) эксперт ошибочно капитализирует денежный поток до налогообложения, что привело к значительному завышению стоимости реверсии.».
В заключении Южно-Уральской торгово-промышленной палаты (т.2 л.д.91-106) сделан вывод о том, что при производстве экспертизы экспертом Файзуллиной З.Ф. определена не рыночная цена в соответствии со ст. 40 НК РФ, а рыночная стоимость, были допущены серьезные методологические и технические ошибки, существенно влияющие на величину итоговой рыночной стоимости права пользования помещениями (арендной платы).
Ответчиком заявлено ходатайство (далее – ходатайство) (т.4 л.д. 108-110 и т.7 л.д.5) о признании недопустимым доказательством мнения специалиста Жаханова Р.Р. Южно-Уральской торгово-промышленной палаты (т.2 л.д. 91-106), которое получено и представлено Обществом с целью подтверждения нарушения методологии оценки, которые ведут к существенному изменению итоговой величины стоимости объектов экспертизы, в Заключении эксперта № 013/010-2013 (т.2 л.д. 43-90).
В обоснование заявленного ходатайства Инспекция ссылается на положения ст. 17.1 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", согласно которой для целей настоящего Федерального закона под экспертизой отчета понимаются действия эксперта или экспертов саморегулируемой организации оценщиков в целях проверки отчета, подписанного оценщиком или оценщиками, являющимися членами данной саморегулируемой организации.
Налоговый орган полагает, что Заключение эксперта, на основании которого вынесено Решение № 66 от 19.12.2013г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», является отчетом оценщика.
Считает, что Заключение эксперта может быть признано недостоверным или необъективным: 1) судом в случае его оспаривания; 2) экспертным комитетом в связи с его несоответствием требованиям законодательства об оценочной деятельности.
В дополнении к ходатайству ответчик указывает на то, что Жанахов Р.Р. не является специалистом в смысле ст. 55.1. АПК РФ.
Ответчик, ссылаясь на Постановление ФАС Поволжского округа от 16.10.2012 по делу N А12-11127/2010, приходит к выводу о том, что ответ Южно-Уральской торгово-промышленной палаты является недопустимым доказательством, так как Жанахов Р.Р. не привлекался к участию в деле как эксперт.
По мнению заявителя, Заключение эксперта не является отчетом об оценке, к нему не применяются положения ст. 17.1 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", в связи с чем просит отказать в удовлетворении данного ходатайство.
Общество, ссылаясь на ответ Российского общества оценщиков (далее – РОО), членом которого является Файзуллина З.Ф., № 4108/314-Ю от 26.05.2014г. (т.7 л.д. 120), считает, что механизм признания незаконным Заключения эксперта, который изложен в ходатайстве ответчика, не возможен.
В судебном заседании данное ходатайство с учетом дополнительного обоснования судом отклонено по следующим основаниям.
В соответствии со ст. 55.1. АПК РФ специалистом в арбитражном суде является лицо, обладающее необходимыми знаниями по соответствующей специальности, осуществляющее консультации по касающимся рассматриваемого дела вопросам. Лицо, вызванное арбитражным судом в качестве специалиста, обязано явиться в суд, отвечать на поставленные вопросы, давать в устной форме консультации и пояснения.
Наличие статуса специалиста предполагает вызов физического лица в судебное заседание и дачу им устных консультаций суду. Жанахов Р.Р. безусловно не является специалистом в смысле ст. 55.1. АПК РФ, что не лишает Общество права на обращение в Южно-Уральскую торгово-промышленную палату и приобщения ее ответа в качестве доказательства по делу.
Из материалов дела видно, что 21.05.14г. ООО «Премиум» обратилось с запросом в Российское общество оценщиков, членом которого является Файзуллина З.Ф., подготовившая Заключение эксперта (т. 7 л.д. 3).
Из ответа Российского общества оценщиков № 4108/314-Ю от 26.05.2014г. (т.7 л.д.120) следует, что РОО в соответствии с Федеральным законом от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" проводит экспертизу отчетов об оценке, им не может быть проведена экспертиза Заключения эксперта № 013/010-2013 в соответствии с ФЗ-135 и Федеральными стандартами оценки, поскольку оно не является отчетом об оценке.
В соответствии со ст. 55 АПК РФ экспертом в арбитражном суде является лицо, обладающее специальными знаниями по касающимся рассматриваемого дела вопросам и назначенное судом для дачи заключения в случаях и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом.
Жанахов Р.Р. не может быть вызван в качестве эксперта, так как не был назначен судом и уполномочен судом на выдачу заключения.
Постановление ФАС Поволжского округа от 16.10.2012 по делу N А12-11127/2010 (далее - Постановление ФАС Поволжского округа) касается рассмотрения заявления о включении в реестр требований кредиторов юридического лица, признанного банкротом, не является налоговым спором. Учитывая поступившие от ООО "Лайн" возражения относительно достоверности представленного в материалах дела заключения эксперта от 07.12.2011 N 2011/10-156э, арбитражным судом первой инстанции был осуществлен вызов эксперта (Лысой Э.М.) в судебное заседание для дачи пояснений по составленному им заключению. Постановление ФАС Поволжского округа не подлежит применению при рассмотрении настоящего дела.
В обоснование правомерности применения Заключения эксперта налоговый орган ссылается на Постановление ФАС Центрального округа от 02.02.2011 по делу N А14-2869/2010/84/24 (далее - Постановление ФАС Центрального округа).
Доказательством по делу N А14-2869/2010/84/24 являлся отчет оценщика, составленный в соответствии с требованиями Федерального законаот 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в РФ".
Заключение эксперта, на основании которого вынесено Решение не является отчетом оценщика и, как установлено Российским обществом оценщиков Южно-Уральской торгово-промышленной палатой, не соответствует требованиям Федерального законаот 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в РФ".
Следовательно, ссылка ответчика в отзыве на Постановление ФАС Центрального округа является необоснованной.
В соответствии с п. 3 ст. 40 НК РФ в случаях, предусмотренных пунктом 2настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (п. 4 ст. 40 НК РФ).
В Заключении эксперта определена рыночная стоимость арендной платы исходя из предложений имеющихся на рынке, а не рыночная цена, при определении которой согласно ст. 40 НК РФ учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях.
Согласно Определению Конституционного Суда РФ от 20.10.2011 N1484-О-О данные положения налогового законодательства исходят из презумпции добросовестности налогоплательщиков при определении цены заключаемых ими сделок, которая может быть опровергнута налоговыми органами только при соблюдении законодательно установленных условий. При этом корректировка цены сделки для целей налогообложения должна осуществляться налоговыми органами не произвольно, а в строгом соответствии с методами, определенными соответствующими нормами. Причем решение вопроса о том, возможно ли применение того или иного метода расчета цены сделки в случае ее корректировки, должно производиться с учетом открытого перечня юридически значимых факторов и обстоятельств, позволяющих индивидуально подходить к оценке действий налогоплательщика. Таким образом, оспариваемое регулирование позволяет не только корректировать цены сделок налогоплательщиков, обеспечивая безусловное выполнение обязанности платить законно установленные налоги, как того требует статья 57Конституции Российской Федерации, но и предоставляет возможность доказывать необоснованность действий налогового органа, направленных на доначисление налогов, в том числе в суде, который, исходя из принципов справедливого, независимого, объективного и беспристрастного правосудия (статьи 10, 118и 120Конституции Российской Федерации), оценивает имеющиеся в деле доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.
Согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 18.01.2005 N 11583/04 по делу N А06-2543у-23/03 в частности, при определении рыночной цены товара учитываются информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях, количество (объем) поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств и др. При этом принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.
Суд считает, что доначисление налогов по сделкам ООО «Премиум» и ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира», определенной ответчиком на основании Заключения эксперта №013/010-2013 исходя из рыночной стоимости (то есть предложений, существующих на рынке), а не рыночной цены (то есть информации о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях) неправомерно.
Налоговым органом заявлено ходатайство о назначении повторной экспертизы по определению рыночной цены (ст. 40 НК РФ) арендной платы помещений Торгово – выставочного комплекса «Радуга – Экспо», расположенного по адресу: г. Уфа, Индустриальное шоссе, 92 А по состоянию на 01.10.2010, 01.01.2011, 01.04.2011, 01.07.2011, 01.09.2011, 01.01.2012 (т.8 л.д. 116-117). В дополнительном обосновании ходатайства о проведении повторной экспертизы от 22.10.2014г. Инспекция просила назначить судебную экспертизу по определению рыночной цены арендной платы помещений Торгово – выставочного комплекса «Радуга – Экспо» за те же периоды.
Ответчик обосновывает необходимость проведения экспертизы наличием в материалах дела двух документов, определяющих рыночную цену в соответствии со ст. 40 НК РФ: Заключение эксперта, представленное ответчиком, и отчет № 060/2010 (т. 2 л.д. 32-41), представленный заявителем, а также показаниями эксперта, данными в судебном заседании 08.10.2014г.
По мнению Общества, основания для назначения экспертизы отсутствуют. Заявитель считает, что проведение судебной экспертизы с целью выяснения рыночной цены аренды является нарушением прав налогоплательщика.
В судебном заседании, проведенном 22.10.2014г., в удовлетворении данного ходатайства судом отказано по следующим основаниям.
В соответствии со ст. 82 АПК РФ в случае, если назначение экспертизы предписано законом или предусмотрено договором либо необходимо для проверки заявленияо фальсификации представленного доказательства либо если необходимо проведение дополнительной или повторной экспертизы, арбитражный суд может назначить экспертизу по своей инициативе.
В материалах дела отсутствуют документы, определяющие рыночную цену аренды в соответствии со ст. 40 НК РФ. Необходимость проведения судебной экспертизы с целью подтверждения (опровержения) рыночной стоимости аренды отсутствует в связи с необходимостью установлении рыночной цены аренды.
В соответствии с п. 2 ст. 40 НК РФ рыночная цена должна быть установлена налоговым органом в период проведения проверки.
Заявитель обратился в Общество с ограниченной ответственностью «Центр аудита и консалтинга» с запросом о возможности проведения судебной экспертизы.
Согласно ответу № 103 от 06 июня 2014г. (т.7 л.д.121-122) проведение судебной экспертизы с целью определения рыночной цены аренды невозможно в связи с отсутствием информации, отвечающей требованиям ст. 40 НК РФ.
Из текста заключения следует, что эксперт не руководствовался при производстве исследования ст. 40 НК РФ. В судебном заседании, проведенном 08.10.2014г., эксперт не назвал страницы заключения, на которых отражена информация о применении при производстве исследования ст. 40 НК РФ. Утверждение эксперта о наличии указаний ответчика изучить ст. 40 НК РФ не влечет изменения перечня нормативных документов, используемых при производстве исследования.
Согласно Заключению эксперта (стр.3) на разрешение эксперта поставлен вопрос: «Определить рыночную стоимость». Выводы эксперта сделаны в отношении рыночной стоимости (стр. 25 Заключения эксперта). В судебном заседании эксперт не назвал страницы заключения, на которых отражена информация о рыночной цене.
Утверждение эксперта о сопоставимости рыночной стоимости, определенной в заключении, рыночной цене, которая даже выше, не отражено в заключении и не подтверждено документально.
Из текста заключения следует, что расчет рыночной стоимости производился на основании исследования цены предложения, размещенной в сети Интернет, в том числе после даты оценки. Данный расчет эксперт подтвердил, указав в судебном заседании, что каждый из аналогов, подобранных для расчета, является предложением, размещенным в сети Интернет.
В судебном заседании эксперт пояснил, что при расчете им учитывались так же заключенные договора, цена в которых выше той, которую определил он в своем заключении. Данное утверждение эксперт документально не подтвердил. В Заключении эксперта отсутствует указание на проведение данного исследования.
22.10.2014г. в суд от эксперта поступили пояснения к Заключению №013/010-2013 с копиями договоров аренды помещений, указанных в приложении: договор аренды нежилого помещения №3* (33) от 01.01.2010г., №5/11/33 от 01.04.2011г., договора аренды №048/001М от 20.12.2010г., №007/016М от 28.12.2010г. и от 20.06.2010г., дополнительное соглашение №3 от 31.12.210г., кроме копии договора аренды от 01.01.2009г. б/н.
Эксперт в пояснениях ссылается на то, что при определении рыночной цены им использовалась информация, полученная ранее (договора аренды нежилого помещения).
Данная ссылка эксперта судом не принимается, поскольку из Заключения эксперта не следует, что вышеперечисленные договора аренды и дополнительное соглашение были изучены экспертом.
В Заключении эксперта определена рыночная стоимость аренды на основе предложений, имеющихся на рынке, а не рыночная цена, при определении которой согласно ст. 40 НК РФ учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях.
Ссылка ответчика в ходатайстве на изучение спроса путем анализа договоров субаренды при проведении экспертизы противоречит расчетам рыночной стоимости, представленным в Заключении эксперта, в которых не указана стоимость арендной платы по договорам субаренды.
В отчете № 060/2010рыночная цена аренды не определена.
Суд полагает, что проведение судебной экспертизы с целю определения рыночной цены аренды не может привести к подтверждению обоснованности Решения, так как на дату его принятия у Инспекции отсутствовала информация о рыночной цене арендной платы.
Суд отмечает, что в Решении содержатся утверждения, неподтвержденные соответствующими расчетами:
- значительное снижение размера дохода ООО «Премиум» от реализации услуг произошло в связи с передачей в аренду помещений ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира» (стр. 11 Решения),
- ООО «Премиум» получает доходы в меньшем размере, чем арендаторы от сдачи этих же помещений в субаренду, что свидетельствует о создании налогоплательщиком условий, при которых налоговые платежи перечисляются в бюджет в меньшей сумме, чем при осуществлении деятельности по передаче помещений в аренду самостоятельно (ст. 16 Решения).
- ООО «Премиум» передает во временное пользование (аренду) по минимальной стоимости принадлежащие ему на праве собственности нежилые помещения (стр. 16 Решения).
- по нежилым помещениям в соответствии с договорами аренды нежилого помещения, заключенным в 2009г., налоговым органом определена средняя стоимость арендной платы (стр. 6 Решения).
- налоговым органом определена средняя стоимость арендной платы по договорам субаренды (стр. 12 – 13 Решения).
Вывод налогового органа об увеличении стоимости арендной платы в 1,9 – 5,7 раз не соответствует цифрам, указанным в таблице (стр. 13 Решения).
При доначислении налогов неправомерно использовался показатели средней стоимости арендной платы, расчет которых налоговым органом не представлен. При квалификации действий ООО «Премиум» налоговым органом приводятся в Решении утверждения, правомерность которых не подтверждена соответствующими расчетами.
Согласно Решению основанием для начисления налогов являются действия ООО «Премиум», направленные на необоснованное получение налоговой выгоды, связанной с уменьшением объема дохода от оказания услуг по сдаче в аренду помещений ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира» и соответственно занижение доходов (стр. 17 Решения).
Действия ООО «Премиум» свидетельствуют о направленности действий на получение необоснованной налоговой выгоды в связи с созданием схемы, предусматривающей формальное наличие искусственного звена при сдаче в аренду помещений, с целью минимизации (ухода от налогообложения) (стр. 17 Решения).
В соответствии с п. 1Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.
Доказательств, свидетельствующих о наличии взаимозависимости ООО «Премиум» и ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира», и получения всей выручки именно проверяемым налогоплательщиком в результате наличия замкнутой схемы ухода от налогообложения в Решении не представлено.
Никаких доказательств виновности ООО «Премиум», согласованности действий ООО «Премиум» и ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира» в рамках схемы, направленной на уклонение от налогообложения, в Решении не приведено.
Довод ответчика о том, что, заключая договоры с арендаторами, ООО «Премиум» преследовал единственную цель - избежать уплаты налогов со всей суммы выручки, полученной от конечных арендаторов судом не принимает, поскольку он носит предположительный характер.
Вывод налогового органа об отсутствии деловой цели сдачи торговых мест указанным в Решении организациям ввиду возможности их более выгодной сдачи непосредственно торговым организациям, не свидетельствует о необоснованной налоговой выгоде, поскольку каждый налогоплательщик ведет предпринимательскую деятельность на свой риск и вправе самостоятельно оценивать ее эффективность.
Вывод в Решении об уменьшении ООО «Премиум» объема дохода от оказания услуг по сдаче в аренду помещений на основании сравнительного анализа уровня доходов неправомерен, так как согласно действующему законодательству в полномочия налогового органа входит только контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах. Недопустимо вмешательство в деятельность налогоплательщика в виде указаний в актах проверки или решениях о возможном достижении экономического результата меньшими затратами либо о нецелесообразности взаимоотношений с контрагентами.
На налогоплательщика не может быть возложена ответственность за действия указанных в Решении третьих лиц. Согласно ОпределениюКонституционного Суда РФ от 16.10.2003 г. N 329-О налогоплательщик не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.
В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности.
Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающие на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.
Заключая договоры аренды, в том числе с ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира», ООО «Премиум» реализовало свое право собственника, исходя из принципа свободы договора. Заключенные договоры легитимны, их условия соблюдались сторонами, исполнение отражалось ООО «Премиум» для целей налогообложения. Факт уплаты налогов ООО «Премиум» в полном объеме подтверждается Решением.
При заключении договоров аренды ООО «Премиум» устанавливались ставки на основании маркетинговой политики.
В соответствии с п. 3 ст. 40 НК РФ рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4- 11настоящей статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки. В частности, учитываются скидки, вызванные маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки.
ООО «Премиум» согласно приказам б/н от 30.12.2008г. (т.2 л.д. 107-109), № 9.1/пр от 25.09.2009г.(т.2 л.д.110-112), № 10.1/пр от 24.09.2010г. (т.2 л.д. 113)при заключении договоров аренды с арендаторами размер арендной платы, сдаваемых в аренду нежилых помещений, принято решение установить на основании Маркетингового плана оптимального использования сдаваемых в аренду нежилых помещений, размер арендной платы установить согласно прайса.
Арендная плата по договорам аренды, в том числе между ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира» и ООО «Премиум», соответствует ставкам арендной платы, установленным приказом № 10.1/пр от 24.09.2010г.(т.2 л.д. 107-115).
Наибольшие риски в деятельности ООО «Премиум» находятся в сфере взаимоотношений с арендаторами и связаны с многочисленностью торгующих субъектов на рынке, неоднородностью их состава, ротацией, риском самого торгового бизнеса, влекущем нестабильность финансового положения и не получение арендной платой в полном объеме.
Так, об истребовании задолженности по договорам аренды с арендаторов в судебном порядке свидетельствует участие ООО «Премиум» в качестве истца по делам № А07-10700/2010, № А07-1703/2010, А07-4081/2010, А07-10701/2010, А07-9852/2010, А07-13754/2009, А07-13753/2009, А07-5036/2009, А07-23024/2009, А07-9927/2009, А07-13902/2009 (т.2 л.д. 116 – 129).
Согласно Решению ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира» являются добросовестными налогоплательщиками, внесенными в ЕГРЮЛ, осуществившими постановку на налоговый учет, осуществляющими вид деятельности согласно заявленному коду статистики (стр. 8 – 9 Решения).
Согласно Решению ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира» исчислили и уплатили налоги с дохода, полученного при передаче помещений в субаренду:
ООО «Адамант» исчислен налог в следующих размерах:
- 2010г. – 605 763 руб.,
- 2011г. – 2 407 405 руб.,
ООО «Свит КД» исчислен налог в следующих размерах:
- 2009г. – 147 587 руб.,
- 2010г. – 498 731 руб.,
- 2011г. – 158 875 руб.,
ООО «Лира» исчислен налог в следующих размерах:
- 2010г. – 472 893 руб.,
- 2011г. – 1 819 068 руб.
Определяя действия ООО «Премиум», ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира», как действия группы лиц, направленные на получение ООО «Премиум» необоснованной налоговой выгоды, ответчик одновременно признает правомерным включение ООО «Премиум» в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, процентов, выплаченных ООО «Адамант», ООО «Лира» (стр. 3-4 Решения).
При таких обстоятельствах признание хозяйственных отношений между ООО «Премиум» и ООО «Адамант», ООО «Свит КД», ООО «Лира», направленных на необоснованное получение налоговой выгоды, является неправомерным и не может согласно Решению быть признано единственным основанием для доначисления налогов.
На основании вышеизложенного суд приходит к выводу о том, что налоговым органом не представлены доказательства правомерности применения ст.ст. 40, 20 НК РФ, как основания доначисления налогов. Обществом правомерно определена налогооблагаемая база по НДС и налогу на прибыль, как арендная плата, указанная в договорах аренды.
Доводы ответчика, изложенные в отзыве и дополнении к нему и в ходе судебного разбирательства, отклоняются судом как основанные на неверном толковании законодательства.
Судом установлено, что нарушения процедуры рассмотрения материалов проверки, предусмотренной ст. 101 НК РФ, ответчиком не допущены.
С учетом вышеназванных обстоятельств суд полагает, что доначисление ООО «Премиум» налогов, указанных в Решении, и уменьшение убытка для целей исчисления налога на прибыльне может быть признано законным. Незаконность начисления налога влечет незаконность начисленных на него производных сумм пени и штрафа (статьи 72, 75, 122 НК РФ).
Учитывая вышеизложенное, суд приходит к выводу о несоответствии решения Межрайонной ИФНС России №31 по Республике Башкортостан от 19.12.2013 №66 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» положениям Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с ч.2 ст.201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны незаконными в случае, если они не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
При таких обстоятельствах суд считает, что заявленные требования подлежат удовлетворению.
По ходатайству заявителя судом были приняты обеспечительные меры. Обеспечительные меры подлежат отмене с момента вступления решения в законную силу.
Судебные расходы по уплате государственной пошлины подлежат отнесению на ответчика в соответствии со ст.ст. 333.21-333.22 Налогового кодекса Российской Федерации и ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской.
Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
РЕШИЛ:
Заявленные требования общества с ограниченной ответственностью "Премиум"(ИНН 0273062775, ОГРН 1070273002018, 450027, г. Уфа, Индустриальное шоссе, 92А) удовлетворить.
Признать незаконным решение Межрайонной ИФНС России №31 по Республике Башкортостан№ 66 от 19.12.2013г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».
Взыскать с Межрайонной ИФНС России №31 по Республике Башкортостан(ИНН 0273060707, ОГРН 1060273900004, 450112, г Уфа, ул. Ульяновых,18) в пользу общества с ограниченной ответственностью "Премиум"(ИНН 0273062775, ОГРН 1070273002018, 450027, г. Уфа, Индустриальное шоссе, 92А) судебные расходы по оплате государственной пошлины в размере 4 000 (четыре тысячи рублей) рублей.
Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.
Решение может быть обжаловано в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме) через Арбитражный суд Республики Башкортостан.
Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения апелляционной жалобы можно получить соответственно на Интернет-сайтах Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда www.18aac.arbitr.ru.
Судья Г.Ф. Ахметова
