Решение Арбитражного суда Архангельской области от 23 мая 2019 года №А05-15006/2018

АРБИТРАЖНЫЙ СУД АРХАНГЕЛЬСКОЙ ОБЛАСТИ

РЕШЕНИЕ

от 23 мая 2019 года Дело N А05-15006/2018
Резолютивная часть решения объявлена 21 мая 2019 года
Арбитражный суд Архангельской области в составе судьи Меньшиковой И.А., рассмотрев в открытом заседании (протокол вела секретарь судебного заседания Дементьева А.А.) дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Поморский лесной технопарк" (ОГРН 1112901007240; г.Архангельск, пр.Никольский, дом 75, корп.1) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Архангельску (ОГРН 1042900051094; г.Архангельск, ул.Логинова, дом 29) о признании недействительным решения,
при участии в заседании представителя заявителя Дербина Д.В. (доверенность от 12.12.2018), представителей ответчика Коробкиной Т.С. (доверенность от 25.12.2018), Сынчикова Д.Н. (доверенность от 19.12.2018),
установил: заявитель (далее также - общество, ООО "ПЛТ") обратился в арбитражный суд за признанием недействительным решения ответчика от 29 июня 2018 года N 2.19-30/29 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части эпизода, связанного с правовой квалификацией договоров совместной деятельности, займов и новаций, эпизода по договорам аренды с ООО "Стандарт Коноша", ООО "Алголь", ООО "ЛесПрофиль", эпизодов, связанных с ООО "ГК "Фореста", ООО "ТД Стройнорд", ООО "ТД Интерстрой", эпизода о завышении расходов в целях налогообложения прибыли за 2015 год, за 2016 год, эпизода о транспортных услугах, оказанных предпринимателем Такшеевым М.И.
В процессе рассмотрения судом настоящего дела стороны принимали меры к урегулированию спора.
Решением от 21.03.2019 N 10-14/04017 Управление ФНС России по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, рассмотрев жалобу ООО "ПЛТ", отменило решение ответчика от 29 июня 2018 года N 2.19-30/29 в части начисления налога на добавленную стоимость (НДС), корректировки расходов по налогу на прибыль, соответствующих пеней и штрафа по эпизоду взаимоотношений с ООО "ТД Интерстрой"; начисления НДС, исчисления доходов по налогу на прибыль, соответствующих пеней и штрафа по эпизоду переквалификации сделок с ЗАО "Ватамановская" в части исчисления НДС сверх установленной цены по ставке 18%.
Определением от 26 марта 2019 года прекратил производство по делу в части эпизода по договорам аренды с ООО "Стандарт Коноша", ООО "Алголь", ООО "ЛесПрофиль", эпизодов о взаимоотношениях с ООО "ГК "Фореста", ООО "ТД Стройнорд", приняв отказ заявителя от требований об оспаривании решения ответчика в части этих эпизодов.
Требования по оставшимся в споре эпизодам заявитель обосновал следующим. По эпизоду, связанному с правовой квалификацией договоров совместной деятельности, займов и новаций, оспариваемое решение противоречит Гражданскому и Налоговому кодексам Российской Федерации, материалам налоговой проверки и фактическим обстоятельствам. Заявитель также не согласен с выводом ответчика о завышении расходов в целях налогообложения прибыли за 2015 г. на 7 239 395,20 руб. - прямые расходы подлежат увеличению на 4 988 688,30 руб., а косвенные расходы - уменьшению на 12 228 094 руб. Перечисленные в решении расходы на аренду лесных участков, составление проектов освоения лесов, проведение работ по таксации и т.д. не могут относиться к прямым расходам, так как по своему смыслу и содержанию не имеют производственного характера. Заявитель также считает необоснованным произведенную ответчиком корректировку заготовленной древесины как основанную на данных Министерства природных ресурсов и лесопромышленного комплекса Архангельской области. Налоговый орган не может руководствоваться такими данными в отрыве от сведений и документов о переданной налогоплательщику древесине подрядными организациями.
Заявитель не согласен с тем, что ответчик только частично принял расходы на транспортные услуги, оказанные предпринимателем Такшеевым М.И. Решение в этой части противоречит документам налогоплательщика. Указанные налоговым органом отчеты Такшеевым М.И. не приняты и не согласованы.
Ответчик с заявлением не согласился. Проверкой установлено, что для выполнения инвестиционного проекта ООО "ПЛТ" оформило с участниками (ЗАО "Ватамановская", ООО "Сюма Плюс", ООО "Стандарт Коноша", ООО "Алголь", ООО "Аматус", ООО "Триада", предприниматели Долгобородов Н.В., Юрин В.А., Юрин В.И., Кувин Н.Б., Цуркан А.В., Акентьев А.А., Игнатов П.В., Леонтьев А.В.) договоры совместной деятельности, новации, договоры аренды имущества и другие. В связи с заключением сделок со своими учредителями, общество получает доходы, несет расходы, что влияет на исчисление и уплату налогов. Проверкой установлено, что договоры о совместной деятельности по своей правовой природе не являются договорами простого товарищества, а являются договорами купли-продажи. Ответчик учитывал при этом фактические обстоятельства исполнения договоров о совместной деятельности, а также то, что все расходы по приобретению оборудования ООО "ПЛТ" учитывает у себя, заявляя при этом НДС к вычету и амортизацию в увеличение расходов, и то, что фактически оборудование используется лицами, перечислявшими на расчетный счет заявителя взносы по договорам о совместной деятельности. В связи с этим передача денежных средств учредителями в обмен на имущество, приобретенное ООО "ПЛТ", признана для целей налогообложения реализацией и является объектом обложения НДС. Фактически никакой совместной деятельности для инвестиционного проекта стороны не вели. Такая деятельность не была предусмотрена договором о совместной деятельности. Проверкой установлено, что преимущественной целью ООО "ПЛТ" было снижение налоговой нагрузки в виде минимизации налоговой базы по НДС и налогу на прибыль. Вследствие признания договоров о совместной деятельности договорами купли-продажи между взаимозависимыми лицами стоимость имущества, приобретенного в рамках притворных договоров о совместной деятельности и переданного учредителям, должна быть учтена для целей налогообложения. Расчет налоговой базы произведен с учетом рыночных цен, которыми ответчик признал цены по аналогичным сделкам заявителя.
По эпизоду взаимоотношений с предпринимателем Такшеевым М.И. ответчик указал на следующее. На основании представленных в подтверждение транспортных расходов документов ответчик сделал расчет отработанного автотранспортом Такшеева М.И. времени, установив отсутствие документального подтверждения расходов за 2016 год на сумму 4 013 220 руб., в связи с чем отказал в их учете для целей исчисления налога на прибыль. Расходы заявителя по транспортным услугам, оказанным Такшеевым М.И., не приняты в сумме 4 013 220 руб., так как количество перевезенной лесопродукции, указанное в представленных Такшеевым М.И. реестрах и представленных ООО "ПЛТ" транспортных накладных, не соответствует объему заготовленной продукции в Коношском лесничестве, указанному в отчетах 2016 года формы N 1-ИЛ. Согласно отчетам, заготовка древесины по кварталам, выделам в данном лесничестве не осуществлялась, а в товарных накладных по перевозке лесопродукции содержатся сведения о перевозки лесопродукции с данных кварталов.
Относительно перераспределения прямых и косвенных расходов за 2015, 2016 годы ответчик пояснил следующее. Проверкой установлено неправомерное отнесение ООО "ПЛТ" в состав косвенных расходов 2015 года затрат на аренду лесных участков, на выполнение лесоустроительных работ; в 2016 году - затрат на аренду лесных участков, воспроизведение лесных участков, на выполнение лесоустроительных работ, лизинговых платежей. Осуществление лесозаготовительных работ, в том числе подрядным способом, является основным видом деятельности лесозаготовительной организации. Закрепленный в учетной политике ООО "ПЛТ" порядок распределения затрат не соответствует статье 313 Налогового кодекса Российской Федерации, так как механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. Основным видом деятельности ООО "ПЛТ" являются лесозаготовительные работы. Затраты, связанные с лесозаготовкой в силу норм законодательства о налогах и сборах относятся к прямым затратам. Расчет арендной платы включает не только пользование участками лесного фонда, но и пользование изъятыми лесными ресурсами, а значит, относится к непосредственному виду деятельности (лесозаготовкам).
В судебном заседании представитель заявителя требование о признании решения ответчика частично недействительным поддержал. Представители ответчика возражали против удовлетворения заявления.
Исследовав доказательства, заслушав представителей сторон, суд установил следующие обстоятельства.
Ответчик (далее также - налоговый орган, инспекция) провел выездную налоговую проверку общества. По результатам составлен акт от 23.03.2018 N 2.19-30/15, в котором указано на неуплату НДС в сумме 20 265 740 руб., налога на прибыль в сумме 20 052 046 руб., завышение убытка в период 2014-2016 г. в сумме 34 184 991 руб., излишнее возмещение из бюджета НДС за 2 квартал 2014 г., 3 квартал 2016 г. в общей сумме 1 970 588 руб., исчисление в завышенном размере НДС за 4 квартал 2016 г. в сумме 101 422 руб.
Возражения общества на акт приняты частично. Решением от 29 июня 2018 года N 2.19-30/29 ответчик начислил налоги в общей сумме 19 411 169 руб., пени в общей сумме 6 371 874 руб., общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафов в сумме 506 399 руб. (уменьшены в 4 раза); уменьшены убытки в сумме 30 231 473 руб., уменьшен НДС, излишне заявленный к возмещению из бюджета, в размере 409 023 руб., уменьшен исчисленный в завышенном размере НДС в сумме 1 536 742 руб.
Решением вышестоящего налогового органа от 11.10.2018 N 07-10/1/15291 решение ответчика частично отменено.
Заявление ООО "ПЛТ" подлежит удовлетворению частично по следующим основаниям.
В оспариваемом решении указано на занижение обществом налоговой базы по НДС за 3 квартал 2014 года на 3 940 000 руб., за 1 квартал 2015 года на 10 254 237 руб., за 4 квартал 2015 года на 779 890 руб., завышение налоговой базы по НДС за 4 квартал 2016 года на 10 254 237 руб., занижение дохода от реализации для целей налогообложения прибыли за 2014 год на 3 940 000 руб., за 2015 год на 11 034 127 руб., завышение дохода от реализации за 2016 год на 10 254 237 руб. по реализации обществом линии раскряжевки модель ЛЦ-60 (3 940 000 руб.), харвестера John Deere 1470Е б/у (10 254 237 руб.) и запасных частей к нему (779 890 руб.) покупателю ЗАО "Ватамановская".
Инспекцией установлено занижение обществом налоговой базы по НДС за 3 квартал 2014 года на 2 688 000 руб., занижение дохода от реализации за 2014 год на 2 688 000 руб. по реализации обществом станка 4-х стороннего шестипедального строгально-калевочного LMC-615, марка f INDUSTRIAL LMS-615C покупателю ООО "Сюма Плюс".
Инспекция установила занижение обществом налоговой базы по НДС за 3 квартал 2015 года на 2 070 000 руб., за 4 квартал 2015 года на 7 600 000 руб., за 1 квартал 2016 года на 1 400 000 руб., занижение дохода от реализации для целей налогообложения прибыли за 2015 год на 9 670 000 руб., за 2016 год на 1 400 000 руб. по реализации обществом оцилиндровочного станка "Терем" (520 000 руб.), круглопильного станка ЦДС-1100 (1 550 000 руб.), сушильного комплекса 2x60 м3 (7 600 000 руб.), трактора Беларусь-82.1-23 (1 400 000 руб.) покупателю ООО "Стандарт Коноша".
Установлено занижение обществом налоговой базы по НДС за 3 квартал 2014 года на 6 400 000 руб., за 4 квартал 2014 года на 2 700 000 руб., занижение дохода от реализации за 2014 год на 9 100 000 руб. по реализации обществом здания цеха деревообработки, площадь 208,8 кв. м (6 400 000 руб.), торцевого станка ЦТ 10-4 (250 000 руб.), деревообрабатывающего оцилиндровочного станка "Шервуд" (1 500 000 руб.), оборудования для антисептирования готовой продукции УАП-280Н (150 000 руб.), станка для изготовления чаш 4-696 Термит (350 000 руб.), ленточнопильной рамы WOOD-MIZTR WM3500 (450 000 руб.) покупателю ООО "Алголь".
Инспекция установила занижение обществом налоговой базы по НДС за 4 квартал 2016 года на 4 661 017 руб., занижение дохода от реализации для целей исчисления налога на прибыль за 2016 год на 4 661 017 руб. по реализации грузового тягача седельного SCANIA G400CA6X4HSA (3 347 458 руб.), полуприцепа-сортиментовоза SH-368 для SCANIA G400CA6X4HSA (1 313 559 руб.) покупателю ООО "Аматус".
Установлено занижение обществом налоговой базы по НДС за 4 квартал 2015 года на 3 000 000 руб., за 2 квартал 2016 года на 840 000 руб., занижение дохода от реализации за 2015 год на 3 000 000 руб., за 2016 год на 840 000 руб. по реализации автопогрузчика KOMATSU FD50AYT-10 с кабиной отопительной (3 000 000 руб.), лесопильной линии - станок бревнопильный 2 Ц-710М (420 000), станка многопильного ЦМ5-125 (420 000 руб.) покупателю ООО "Триада".
Установлено занижение обществом налоговой базы по НДС за 3 квартал 2014 года на 300 000 руб., за 4 квартал 2014 года на 2 750 000 руб., за 2 квартал 2015 года на 2 814 915 руб., за 3 квартал 2015 года на 1 744 915 руб., занижение дохода от реализации для целей налогообложения прибыли за 2014 год на 3 050 000 руб., за 2015 год 4 559 830 руб. по реализации обществом ангара цеха переработки (300 000 руб.), лесовозного тягача на базе УРАЛ-5557 с гидроманипулятором леса ОМТЛ-97 N 40-23-2014 (2 750 000 руб.), станка ленточного делителя МЛД-2 (420 000 руб.), станка торцовочного ЦТ-450 с роликовым столом 36 м (69 406,78 руб.), строгально-калевочного станка с шестью шпинделями GN6S23 комплектация N 3 (2 325 508,47 руб.), станка для заточки фрез ЗС-26 (134 745,76 руб.), сушильного комплекса СКД-50 (1 610 169,49 руб.) покупателю Долгобородову Н.В.
Инспекция установила занижение обществом налоговой базы по НДС за 4 квартал 2014 года на 3 412 712 руб., занижение дохода от реализации для целей налогообложения прибыли за 2014 год на 3 412 712 руб. по реализации обществом автомобиля-сортиментовоза КАМАЗ 43118 с г\м ОМТЛ-97 (3 262 711,86 руб.), здания пилоцеха (150 000 руб.) покупателю Юрину В.А.
Установлено занижение обществом налоговой базы по НДС за 4 квартал 2014 года на 3 255 794 руб., занижение дохода от реализации за 2014 год на 3 255 794 руб. по реализации сушильного комплекса СКД-50 в сборе, 2 шт. покупателю Юрину В.И.
Установлено занижение обществом налоговой базы по НДС за 3 квартал 2014 года на 1 300 000 руб., за 4 квартал 2014 года на 6 100 000 руб., занижение дохода от реализации за 2014 год на 7 400 000 руб. по реализации углевыжигательного комплекса УП "ЕВРО" (1 300 000 руб.), сушилки пиломатериалов КАТРЕС KADx6PV (6 100 000 руб.) покупателю Кувину Н.Б.
Установлено занижение обществом налоговой базы по НДС за 4 квартал 2014 года на 3 000 000 руб., за 3 квартал 2015 года на 2 406 780 руб., занижение дохода от реализации за 2014 год на 3 000 000 руб., за 2015 год на 2 406 780 руб. по реализации здания цеха деревообработки (3 000 000 руб.), фронтального погрузчика SDLGLG936L снежный отвал гидр, для LG 936 быстросъемный, ковш стандартный для LG 936 под быстросъем, вилы паллетные для LG 936 быстросъемные (2 406 780 руб.) покупателю Цуркану А.В.
Установлено занижение обществом налоговой базы по НДС за 4 квартал 2014 года на 4 312 276 руб., занижение дохода от реализации за 2014 год на 4 312 276 руб. по реализации четырехстороннего станка с шестью шпинделями GN-6S23 (2 439 394,92 руб.), сушильной камеры MGR (1872 881,35 руб.) покупателю Акентьеву А.А.
Установлено занижение обществом налоговой базы по НДС за 3 квартал 2014 года на 3 030 000 руб., за 3 квартал 2015 года на 2 421 186,14 руб., занижение дохода от реализации за 2014 год на 3 030 000 руб., за 2015 год на 2 421 186,14 руб. по реализации станка 4-х стороннего продольно-фрезерного мод. С25-5А (1 100 000 руб.), деревообрабатывающего круглопильного станка ЦДС-1100 (1 500 000 руб.), станка бревнопильного дискового, мод. "СПР-230К-М (430 000 руб.), фронтального погрузчика SDLGLG936L, снежный отвал гидр, для LG 936 быстросъемный, ковш стандартный для LG 936 под быстросъем, вилы паллетные для LG 936 быстросъемные (2 421 186,14 руб.) покупателю Игнатову Н.В.
Установлено занижение обществом налоговой базы по НДС за 3 квартал 2014 года на 1 500 000 руб.. за 4 квартал 2014 года на 8 559 000 руб., за 3 квартал 2015 года на 151 000 руб., занижение дохода от реализации за 2014 год на 10 059 000 руб., за 2015 год на 151 000 руб. по реализации вертикального четырехголовочного ленточнопильного станка типа CZH-4 (1 500 000 руб.), станка строгального Гидромат 23 (3 359 000 руб.), сушильной камеры KATRES. 2 шт. (5 200 000), упаковочной линии УМ-1, 2 шт. (151 000 руб.) покупателю Леонтьеву А.В.
Ответчик установил, что упомянутое имущество на момент заключения обществом (арендодатель) договоров аренды с арендаторами ООО "ПК Интерстрой", ООО "Домодел-Архангельск", ООО "Сюма Плюс", ООО "Стандарт Коноша", ООО "Алголь", ООО "Триада", ООО "Аматус", предпринимателями Леонтьевым А.В., Акентьевым А.А., Цурканом А.В., Юриным В.А., Юриным В.И., Долгобородовым Н.В., Кувиным Н.Б., Игнатовым Н.В. не находилось у общества ни в собственности, ни в аренде (обществом реализовано), что явилось основанием для исключения налоговым органом арендной платы из налоговой базы по НДС и из дохода от реализации для целей исчисления налога на прибыль.
Инспекция установила завышение обществом налоговой базы по НДС за 3 квартал 2014 года на 406 780 руб., за 4 квартал 2014 года на 5 021 187 руб., за 2 квартал 2015 года на 31 152 руб., за 3 квартал 2015 года на 635 401 руб., за 4 квартал 2015 года на 170 787 руб., за 1 квартал 2016 года на 582 541 руб., за 2 квартал 2016 года на 490 122 руб., за 3 квартал 2016 года на 142 339 руб., за 4 квартал 2016 года на 2 944 238 руб., завышение обществом дохода от реализации для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль за 2014 год на 5 427 967 руб., за 2015 год на 837 340 руб., за 2016 год на 4 159 240 руб. по документам, оформленным от имени арендодателя ООО "ПЛТ" и арендаторов:
- ООО "ПК Интерстрой" по аренде станка 4-х стороннего продольно-фрезерного модели С25-5А, углевыжигательного комплекса УП "ЕВРО", сушилки пиломатериалов КАТРЕС KADx6PV, ангара цеха переработки, здания цеха деревообработки, площадь 208,8 кв. м, торцевого станка ЦТ 10-4. линии раскряжевки модель ЛЦ-60;
- ООО "Домодел-Архангельск" по аренде вертикального четырехголовочного ленточно-пильного станка типа CZH-4, деревообрабатывающего круглопильного станка ЦДС-1100, станка бревнопильного дискового, мод. "СПР-230К-М, лесовозного тягача на базе УРАЛ-5557 с гидроманипулятором леса OMTJI-97 N 40-23-2014, деревообрабатывающего оцилиндровочного станка "Шервуд", оборудования для антисептирования готовой продукции УАП-280Н, станка для изготовления чаш 4-696 Термит, ленточнопильной рамы WOOD-MIZER WM3500;
- предприниматель Леонтьев А.В. по аренде станка строгального Гидромат 23, сушильной камеры KATRES (2 шт.), вертикального четырехголовочного ленточнопильного станка типа CZH-4, упаковочной линии УМ-1 (2 шт.);
- предприниматель Акентьев А.А. по аренде четырехстороннего станка с шестью шпинделями GN-6S23, сушильной камеры MGR;
- предприниматель Цуркан А.В. по аренде здания цеха деревообработки, фронтальный погрузчик;
- предприниматель Юрин В.А. по аренде автомобиля-сортиментовоза КАМАЗ 43118 с г\м ОМТЛ-97, здания пилоцеха;
- ООО "Сюма Плюс" по аренде станка 4-х стороннего шестипедалыюго строгально-калевочного LMC-615. Марка f INDUSTRIAL LMS-615C,
- предприниматель Юрин В.И. по аренде сушильного комплекса СКД-50 в сборе (2 шт.),
- ООО "Стандарт Коноша" по аренде оцилиндровочного станка "Терем", круглопильного станка ЦДС-1100, сушильного комплекса 2x60 м3, трактора Беларусь-82.1-23.
- ООО "Алголь" по аренде здания цеха деревообработки, площадь 208,8 кв. м, торцевого станка ЦТ 10-4, деревообрабатывающего оцилиндровочного станка "Шервуд", оборудования для антисептирования готовой продукции УАП-280Н, станка для изготовления чаш 4-696 Термит, ленточнопильной рамы WOOD-MIZER WM3500;
- ООО "Триада" по аренде автопогрузчика KOMATSU FD50AYT-10 с кабиной отопительной, лесопильной линии - станок бревнопильный 2 Ц-710М, станка многопильного ЦМ5-125;
- предприниматель Долгобородов Н.В. по аренде ангара цеха переработки, лесовозного тягача на базе УРАЛ-5557 с гидроманипулятором леса ОМТЛ-97 N 40-23-2014, станка ленточного делитель МЛД-2, станка торцовочного ЦТ-450 с роликовым столом 16 м, строгально-калевочного станка с шестью шпинделями GN6S23 (комплектация N 3), станок для заточки фрез ЗС-26, сушильный комплекс СКД-50;
- предприниматель Кувин Н.Б. по аренде углевыжигательного комплекса УН "ЕВРО", сушилки пиломатериалов КАТРЕС KADx6PV;
- предприниматель Игнатов Н.В. по аренде станка 4-х стороннего продольно-фрезерного мод. С25-5А, деревообрабатывающего круглопильного станка ТДДС-1100, станка бревнопильного дискового, модели "СПР-230К-М, фронтального погрузчика;
- ООО "Аматус" по аренде грузового тягача седельного SCANIA G400CA6X4HSA, полуприцепа-сортиментовоза SH-368 для SCANIA G400CA6X4HSA.
Кроме того инспекцией установлено занижение расходов для целей исчисления налога на прибыль за 2014 год на 42 723 925 руб., за 2015 год на 22 525 922 руб., за 2016 год на 2 719 652 руб. по вышеуказанному имуществу.
Ответчик установил, что общество отразило расходы в виде амортизационной премии и амортизационных отчислений по спорному имуществу, тогда как следовало учесть всю стоимость приобретенного спорного имущества. Расчет приведен в приложении N 2 к оспариваемому решению.
Проверкой установлено, что для выполнения инвестиционного проекта ООО "ПЛТ" оформило с участниками договоры совместной деятельности, договоры новации, договоры аренды имущества и другие. Договоры совместной деятельности, заключенные обществом (сторона 1) отдельно с каждым участником (сторона 2): ЗАО "Ватамановская", ООО "Сюма Плюс", ООО "Стандарт Коноша", ООО "Алголь", ООО "Аматус", ООО "Триада", предприниматели Долгобородов Н.В., Юрин В.А., Юрин В.И., Кувин Н.Б., Цуркан А.В., Акентьев А.А., Игнатов П.В., Леонтьев А.В., - указаны на стр. 11-12 оспариваемого решения.
Договоры о совместной деятельности заключены с одинаковыми условиями для всех участников совместной деятельности:
- заключены в соответствии с пунктом 7.2 Инвестиционного проекта "Организация глубокой переработки древесины, изготовление биотоплива, строительство котельных, работающих на древесном сырье" (пункт 1.1);
- имущество, приобретенное за счет взносов сторон договора, находится на балансе ООО "ПЛТ", предоставляется во владение и пользование стороне 2 на период действия договора, по окончании которого переходит в собственность стороны 2 без вознаграждения (пункт 2.1);
- по соглашению сторон ведение дел в целях совместной хозяйственной деятельности поручается ООО "ПЛТ" (пункт 2.2);
- имущество не является общей долевой собственностью (пункт 2.3);
- ООО "ПЛТ" обязуется передать в собственность стороне 2 после выполнения инвестиционного проекта имущество, приобретенное за счет взносов стороны 2 без вознаграждения, если стороной 2 оплачены все расходы, связанные с его приобретением и содержанием (пункт 3.1);
- ответственность за сохранность имущества, приобретенного за счет взносов стороны 2, в период действия договора несет сторона 2 (пункт 5.4);
- договоры заключены на срок до 28.02.2017, по истечении которого совместная деятельность прекращается, имущество, приобретенное в порядке пункта 2.1, переходит стороне 2 без вознаграждения (пункт 7.1).
Ответчик пришел к выводу о том, что договоры о совместной деятельности по своей правовой природе не являются таковыми. При этом учел фактические обстоятельства исполнения договоров о совместной деятельности, а также то, что все расходы по приобретению оборудования учитывало ООО "ПЛТ", заявляя при этом НДС к вычету и относя амортизацию к расходам по налогу на прибыль, а также то, что фактически оборудование использовалось лицами, перечислявшими на расчетный счет общества взносы по договорам о совместной деятельности. В связи с этим передачу денежных средств учредителями в обмен на имущество, приобретенное ООО "ПЛТ", признал для целей налогообложения прибыли реализацией, а также объектом обложения НДС.
Спор по данному эпизоду касается только НДС, поскольку, согласно пояснениям ответчика и оспариваемому решению, доходы равны расходам и начисления налога на прибыль не сделано.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав.
В силу статьи 153 НК РФ налоговая база по НДС при реализации товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (пункт 1 статьи 154 НК РФ).
В соответствии с пунктом 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.
Как указано в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгод" (далее - постановление N 53), под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета.
В соответствии с пунктом 3 постановления налоговая выгода может быть признана необоснованной в случае, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Согласно пункту 1 статьи 1041 Гражданского кодекса Российской Федерации, по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.
Из пункта 4 статьи 174.1 НК РФ следует, что участник договора простого товарищества - управляющий товарищ, ответственный за ведение налогового учета, ведет учет операций, совершенных в процессе выполнения договора простого товарищества, по каждому указанному договору отдельно. В соответствии с пунктом 5 статьи 174 НК РФ он представляет в налоговый орган по месту своего учета отдельную налоговую декларацию по каждому договору инвестиционного товарищества.
Заключенные заявителем договоры о совместной деятельности не преследовали цели создания простого товарищества и ведения какой-либо совместной деятельности. Договоры не предусматривают, какой вклад вносит ООО "ПЛТ", не указано, какие совместные действия будут осуществлять участники. Фактически ООО "ПЛТ" не вносило никакого вклада.
Проверкой налогового органа установлено, что совместной деятельности для инвестиционного проекта стороны упомянутых договоров не осуществляли. По мнению ответчика, преимущественной целью ООО "ПЛТ" было снижение налоговой нагрузки в виде минимизации налоговой базы по НДС и налогу на прибыль.
Вследствие признания ответчиком договоров о совместной деятельности договорами купли-продажи между взаимозависимыми лицами - ООО "ПЛТ" и учредители общества, - стоимость имущества, приобретенного в рамках договоров о совместной деятельности и переданного учредителям, должна быть, по мнению ответчика, учтена для целей налогообложения. Расчет налоговой базы сделан ответчиком с учетом рыночных цен. Рыночными признаны цены по аналогичным сделкам общества, приведенным в приложениях N 30-65 к акту налоговой проверки.
В приложениях к акту проверки N 30, 33, 35, 39, 43, 47, 49, 51, 53, 55, 57, 59, 63, 65 указаны данные о приобретении имущества (наименование, продавец, реквизиты договора купли-продажи, стоимость, оплата, реквизиты акта приема-передачи имущества) в разрезе 14 участников совместной деятельности (учредителей) - ЗАО "Ватамановская", ООО "Сюма Плюс", ООО "Стандарт Коноша", ООО "Алголь", ООО "Аматус", ООО "Триада", Юрин В.А., Долгобородов Н.В., Юрин В.И., Кувин П.Б., Цуркан А.В., Акентьев А.А., Игнатов Н.В., Леонтьев А.В.
В приложениях к акту проверки N 31, 36, 40, 44, 48, 50, 52, 54, 56, 58, 60, 64, 66 приведено движение денежных средств - взносы по договорам о совместной деятельности и направление этих взносов на покупку имущества для упомянутых учредителей.
ООО "ПЛТ" за счет взносов в совместную деятельность закупало имущество для участников совместной деятельности по договорам купли-продажи, заключенным с:
- ООО ПК "Трактородеталь", предпринимателем Лапшиным И.А (для ЗАО "Ватамановская");
- предпринимателем Абыкшиным В.А (для ООО "Сюма Плюс");
- ООО "Оптима", Поповым А.Л. - финансовый директор ООО "Оптима" (для ООО "Стандарт Коноша");
- Васильевой Л.И. (для ООО "Алголь");
- ООО "ГК Фореста", ООО "ТК "Нордтранс" (для ООО "Аматус");
- ООО "Оптимист", ООО "Триада" (для ООО "Триада");
- ООО "Камаз-лидер", предпринимателем Юриным В.А. (для Юрина В.А.);
- ООО "Шекснасервис", ООО "Морис", ООО "Заря", ООО "Лесные технологии", ООО "Современные лесные технологии", предпринимателем Долгобородовым Н.В. (для Долгобородова Н.В.);
- ООО "Макил Плюс" (для предпринимателя Юрина В.И.);
- предпринимателем Кувиным Н.Б. (для Кувина Н.Б.);
- ООО "Компания Сим-авто", предпринимателем Цурканом А.В. (для Цуркана А.В.);
- ООО "Заря" (для Акентьева А.А.);
- ООО "Компания Сим-авто", предпринимателем Игнатовым Н.В. (для Игнатова Н.В.);
- предпринимателем Леонтьевым А.В. (для Леонтьева А.В.).
Проверкой установлено, что основная часть имущества (здания, оборудование) приобретена обществом у своих учредителей (участников совместной деятельности) и с момента приобретения до передачи в аренду этим же лицам находилась по адресу учредителей общества, что подтверждается свидетельскими показаниями, приведенными в оспариваемом решении.
Арбитражный суд по делу N А05-12065/2016 определением от 17 января 2017 года утвердил мировое соглашение от 17.01.2017, в соответствии с которым по договору совместной деятельности от 8.09.2014 N 28-СД/14 между стороной 1 - ОАО "ПЛ" и стороной 2 - ЗАО "Ватамановская" фактически сложились отношения купли-продажи (поставки) линии раскряжевки, модель ЛЦ-60, харвестера John Deere 1470Е б/у и запасных частей к нему поставщиком ОАО "ПЛТ" покупателю ЗАО "Ватамановская".
Ответчик пришел к выводу о том, что по остальным договорам совместной деятельности также фактически сложились отношения купли-продажи (поставки) товара.
Выездной налоговой проверкой установлено, что спорный товар поставлялся продавцами: предпринимателями Игнатовым Н.В., Кувиным Н.Б., Долгобородовым П.В., Васильевой Л.И., Лапшиным И.А., Леонтьевым А.В., Игнатовым Н.В., Юриным В.А., Абышкиным В.А., Цурканом А.В., Поповым А.Л., ООО "Шекснасервис", ООО "Заря", ООО "Камаз-лидер", ООО "Макил Плюс", ООО "ГК Трактородеталь", ООО "Оптима", ООО "Триада", ООО "Морис", ООО "Лесные технологии", ООО "Современные лесные технологии", ООО "Компания СИМ-авто", ООО "Транспортная компания "Нордтранс", ООО "Оптимист" непосредственно конечным покупателям.
Вместе с тем общество отражало спорное имущество в учете, приняло к вычету суммы НДС, начисляло амортизационную премию и амортизационные отчисления. В своей хозяйственной деятельности спорное имущество не использовало.
Ответчик утверждает, что новация договоров о совместной деятельности оформлена лишь для вида, без реальных намерений создать для заимодавца и заемщика правовые последствия, присущие договорам займа.
Это, считает ответчик, позволило обществу получить необоснованную налоговую выгоду (в виде налоговых вычетов по НДС без уплаты налога по результатам фактически сложившихся между участниками сделок отношений) и придать договору о совместной деятельности вид реальной сделки. Проверкой установлено, что общество не имело возможности исполнить свои обязательства по возврату займа, поскольку являлось убыточным.
Заявитель, возражая ответчику, указал на следующее. В 2011 г. на основе заявок и проектов субъектов малого предпринимательства Архангельской области (ЗАО "Ватамановская", ООО "Стандарт Коноша", ООО "Хмельницкое", ООО "Алголь", ООО "Аматус", ООО "Интерстрой", ООО "Сюма плюс", ООО "Триада", предприниматели Акентьев А.А., Игнатов Н.В., Светцов Е.Ю., Цуркан А.В., Юрин В.А., Юрин В.И., Долгобородов Н.В., Леонтьев А.В., Цыкарев А.А., Кувин Н.Б.) ООО "Поморский лесной технопарк" сформировало приоритетный инвестиционный проект в области освоения лесов "Организация глубокой переработки древесины, изготовление биотоплива, строительство котельных, работающих на древесном сырье ООО "Поморский лесной технопарк"". Приказом Министерства промышленности и торговли Российской Федерации от 18 августа 2014 года N 1612 инвестиционный проект включен в перечень приоритетных инвестиционных проектов в области освоения лесов.
Названный инвестиционный проект предусматривал организацию лесозаготовок, модернизацию существующих и создание новых производств в районах Архангельской области путем приобретения соответствующего оборудования и техники на инвестиции - заемные средства, полученные от учредителей ООО "Поморский лесной технопарк". В этих целях ООО "ПЛТ" заключило со своими учредителями договоры совместной деятельности. Предметом договоров является предоставление участниками в пользу ООО "ПЛТ" именно займов для целей реализации обществом инвестиционного проекта путем приобретения соответствующего оборудования и техники на заемные средства.
Договоры совместной деятельности и сама деятельность сторон этих договоров не предусматривали создание/образование простого товарищества. Употребление в договорах слов "о совместной деятельности" и "совместно" обусловлено только тем, что инвестиционный проект ООО "ПЛТ" объединял инвестиционные проекты учредителей, реализовывался на базе субъектов малого предпринимательства - учредителей и за счет заемных инвестиций учредителей. На основании договоров о совместной деятельности стороны заключали дополнительные соглашения, в которых конкретизировали размеры и сроки предоставляемых учредителями инвестиций, а также цели займов - наименование оборудования/техники, которые должны приобретаться на заемные инвестиции. Учредители перечисляли на расчетный счет ООО "ПЛТ" денежные средства, а ООО "ПЛТ" приобретало за счет заемных инвестиций оборудование и технику. Приобретенное имущество ООО "ПЛТ" учитывало как свои основные средства.
Иных способов и средств реализовывать инвестиционный проект не существовало, поскольку ООО "ПЛТ" не имело собственных финансовых ресурсов (на это указано в пункте 7.2. концепции проекта). Последующее заключение сторонами договоров новации имело целью изменение и уточнение возникших между сторонами обязательств, стороны установили иные условия займов (например: шестилетний срок возврата займов, установленный инвестиционным проектом, стороны заменили на 2020-2027 годы; изменили процентную ставку с 14% на 8,5%) и прекратили все дополнительные обязательства, не связанные с проектом и займами.
Заявитель утверждает, что материалы налоговой проверки, в том числе, договоры совместной деятельности и дополнительные соглашения к ним, договоры новации, банковские выписки о перечислении денежных средств учредителями в ООО "ПЛТ", о перечислении денежных средств от ООО "ПЛТ" продавцам оборудования и техники, протоколы допросов свидетелей (учредителей), которые не отрицали заключение договоров совместной деятельности и договоров новации, документы бухгалтерского учета общества (счет 67), письма учредителей в адрес ООО "ПЛТ" об уточнении назначения платежей, подтверждают, что между ООО "ПЛТ" и его учредителями имелись отношения, вытекающие из договоров займа.
Все производственные мощности (площадки, оборудование, техника и т.д.) должны были в соответствии с инвестиционным проектом размещаться и использоваться в районах Архангельской области, по месту осуществления учредителями своей предпринимательской деятельности. В этом и состояла суть инвестиционного проекта. Проект ООО "ПЛТ" консолидировал (объединял) инвестиционные проекты учредителей (пункт 1.2.). Поэтому если необходимое производственное оборудование или техника уже имелись у продавцов-учредителей, не требовалась перевозка их в другое место. В таком случае имущество передавалось с составлением сторонами передаточных документов (актов, накладных и т.п.) к договорам купли-продажи. Если же производственное оборудование или техника приобреталось у сторонних продавцов, оно доставлялось в соответствующие районы Архангельской области по месту реализации инвестиционного проекта (месту осуществления деятельности учредителями). Доставлять имущество в иное место (например, по юридическому адресу ООО "ПЛТ") необходимости не было.
Заявитель указал также на то, что этапы реализации инвестиционного проекта были растянуты во времени, первые лесозаготовки в незначительных объемах общество смогло начать только в 2015 году. Кроме того, ООО "ПЛТ" было вынуждено дополнительно изыскать более 12 млн. руб. на организацию этих работ. Подготовленные материалы лесоустройства частично были введены Министерством природных ресурсов и лесопромышленного комплекса Архангельской области только в конце декабря 2016 года (приказ от 28.12.2016 N 286), а планы лесонасаждений и альбомы планшетов переданы ООО "ПЛТ" во второй половине 2017 года. В отсутствие сырья (или достаточного его количества) для реализации инвестиционного проекта и по причинам длительной организации производства ООО "ПЛТ" передало часть приобретенного оборудования во временную аренду своим учредителям. Целью аренды было обеспечение сохранности и содержания удаленно расположенного оборудования (за оборудование отвечали арендаторы) и получение дополнительно дохода от аренды.
Заявитель не согласен и с тем, что налоговый орган исчислил по спорному эпизоду НДС по ставке 18% сверх стоимости приобретенного на деньги учредителей имущества (оборудования, техники). Это противоречит пункту 17 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость".
Налоговый орган, по мнению заявителя, не доказал, что ООО "ПЛТ" не занималось глубокой переработкой древесины. Проверка министерства природных ресурсов и лесопромышленного комплекса Архангельской области проведена в 2016 году, в период реализации инвестиционного проекта. В предписании министерства от 8 декабря 2016 года сказано только об одном нарушении инвестиционного проекта - заявитель не приобрел оборудование для производства (лущения) шпона (в части проекта ЗАО "Ватамановская"). Причиной является то, что ЗАО "Ватамановская" в одностороннем порядке отказалось участвовать в проекте и вносить инвестиции. Никаких нарушений инвестиционного проекта в той части, о которой налоговый орган делает выводы в оспариваемом решении, предписание не содержит. На момент проведения налоговой проверки инвестиционный проект был исключен из перечня приоритетных проектов и, как следствие, не мог быть завершен заявителем в полном объеме.
Заявитель указал на то, что практически всем участникам он возвращал денежные средства, перечисленные ему по договорам совместной деятельности. Такие возвраты доказывают, что между сторонами имелись взаимоотношения из договоров займа. Кроме того, во всех случаях размер перечисленных участниками заявителю денежных средств (с учетом возвратов) был существенно меньше той стоимости имущества, которую определил налоговый орган.
Оценив доводы сторон, представленные ими доказательства, суд приходит к следующему.
Существенными условиями договора займа являются сумма займа, порядок и сроки возврата займа. Заключенные заявителем с участниками договоры совместной деятельности предусматривают обязанность участников по перечислению на расчетный счет общества оговоренной суммы взноса. Иных прав и обязанностей сторон, присущих договору займа, ни договоры, ни дополнительные соглашения к ним не содержат. Спорные договоры не содержат обязанности заемщика (общества) по возврату суммы займа, сроков и порядка возврата, начисления процентов, последствий нарушения сторонами договорных обязательств.
Ссылка заявителя на пункт 7.2 инвестиционного проекта, как на основание заключения договоров совместной деятельности, который конкретизирует предмет этих договоров как договоров займа, несостоятельна. Согласно пункту 7.2, заемные средства предоставляются в виде коммерческого кредита на основании договоров займа с учредителями; предусмотрено поэтапное погашение основного долга по кредиту; срок погашения каждого займа составляет 4 года; погашение основного долга и процентов по кредиту осуществляется в течение 2014-2016 г.; основной долг и проценты уплачиваются ежемесячно. Данные о привлечении и погашении заемных средств представлены в таблицах 7.6, 7.6 инвестиционного проекта. Проект утвержден министерством природных ресурсов и лесопромышленного комплекса Архангельской области 24 июня 2014 года (N 475р), 18 августа 2014 года - приказом Минпромторга России N 1612. Он не предусматривает изменений, не согласованных и не утвержденных с этими органами. Проектом установлены существенные условия предоставления займов в рамках реализации инвестиционного проекта, соответствующие нормам Гражданского кодекса Российской Федерации о порядке предоставления, гашения займов.
Относительно ссылки заявителя на договоры новации, как на конкретизирующие порядок предоставления займов, суд отмечает следующее. Новация представляет собой замену первоначального обязательства, существовавшего между сторонами, другим обязательством с одновременным прекращением первоначального. По смыслу гражданского законодательства, необходимым признаком новации является соглашение сторон о прекращении прежнего обязательства и возникновении нового обязательства, содержащего условие об ином предмете или способе исполнения. Довод заявителя о необходимости рассматривать новацию как уточняющую обязательства сторон, и не меняющую предмет, способ, порядок исполнения первоначального договора, не соответствует закону.
Согласно пункту 1.4 договоров новации обязательства сторон, возникающие из договоров совместной деятельности предприятий по реализации проекта, прекращаются в момент подписания сторонами договора новации. Аналогичные условия содержатся в пункте 1.1 договоров новации. Из протокола допроса руководителя общества Горяева О.А. от 23.01.2018 N 2.19-30/35 следует, что договоры новации были заключены с целью прекращения обязательств сторон по договорам совместной деятельности. Доводы заявителя о продолжении договоров совместной деятельности после новации противоречат закону и фактическим обстоятельствам.
Договоры новации датированы 09.09.2014, 30.12.2014, 30.12.2015. Вместе с тем, после указанных дат общество и участники заключали дополнительные соглашения к договорам совместной деятельности, определяющие сумму взноса и имущество, которое должно быть приобретено за счет взноса и передано участнику (например, договор новации между заявителем и ООО "Стандарт Коноша" от 09.09.2014, дополнительное соглашение к договору совместной деятельности от 01.10.2014).
В дополнительных соглашениях к договорам о совместной деятельности указаны суммы взносов (и сроки их перечисления участниками для приобретения конкретного имущества), соответствующие суммам займа, отраженным в договоре новации, датированном раньше дополнительных соглашений (например, договор совместной деятельности между заявителем и ООО "Стандарт Коноша" от 09.09.2014 определяет обязанность участника по перечислению 15 млн. руб. взноса; договор новации от 09.09.2014 содержит обязанность участника предоставить заем в сумме 21 797 тыс. руб. Указанная сумма сложилась из взносов, указанных в дополнительных соглашениях к договорам совместной деятельности от 09.09.2014, 01.12.2014, 01.07.2015, 01.10.2015). Перечень имущества и его стоимость содержатся в таблице 7.1 инвестиционного проекта, следовательно, должны быть известны на момент заключения договора новации.
Кроме того, после заключения договоров новации участники продолжали перечислять денежные средства на расчетный счет общества с назначением платежа "по договору совместной деятельности". Представленные ответчику к проверке письма участников об уточнении назначения платежа (в томе 16) правомерно расценены налоговым органом как попытка придать договорам новации реальный вид, к тому же они обусловлены взаимозависимостью общества и его участников. Большинство писем не содержат даты их написания, а остальные составлены в мае 2017 года, январе 2018 года.
В рамках мероприятий налогового контроля ответчик допросил должностных лиц организаций - участников, которые не смогли назвать порядок и день заключения договоров новации (протокол допроса Абышкина В.А. от 29.05.2018, протокол допроса Высотина Б.В. от 07.06.2018, протокол допроса Васильевой Л.И. от 04.07.2017 и другие).
Налоговый орган справедливо отметил, что ни до, ни после заключения договоров новации не проводились общие собрания участников с соответствующей повесткой дня. При этом собрания посвящены вопросам совместной деятельности, которая, согласно условиям новации, прекращена 09.09.2014, 30.12.2014, 30.12.2015. Вместе с тем, ряд допрошенных лиц, показывая на обсуждение вопросов новации на собраниях, не смогли пояснить причины отсутствия данного вопроса в повестке дня. Руководитель ООО "Триада" Семушин В.И. (протокол допроса от 07.06.2018) пояснил, что договор новации был подписан в конце 2016 года, его подписание обусловлено приведением документов в порядок. При этом свидетель точно не помнит, было это после или во время налоговой проверки. Однако выездная налоговая проверка общества в 2016 году не проводилась, она назначена 31.03.2017. С сентября 2016 года проверка общества проводилась министерством природных ресурсов и лесопромышленного комплекса Архангельской области по вопросу соблюдения условий инвестиционного проекта и договоров аренды лесных участков.
Согласно акту проверки от 08.11.2016, министерством исследовались обстоятельства заключения договоров о совместной деятельности, а не договоров займа, либо новации. По результатам проверки действий заявителя и участников в рамках реализации совместного инвестиционного проекта министерство пришло к выводу о наличии признаков притворности договоров совместной деятельности (стр. 23 акта). Этот акт послужил основанием выдачи обществу предписаний об устранении допущенных нарушений. Результатом проверки стало расторжение договоров аренды лесных участков (судебные акты по делу N А05-12276/2017) и исключение упомянутого инвестиционного проекта из перечня приоритетных инвестиционных проектов в области освоения лесов (судебные акты по делу N А40-172988/2017).
Материалами налоговой проверки подтверждается вывод ответчика о формальном характере договоров новации, содержании в них противоречивой и недостоверной информации.
Относительно довода заявителя о реальности договоров новации и использовании приобретенного имущества в соответствии с инвестиционным проектом. Как указано выше, участники общества не могли достоверно подтвердить порядок и сроки заключения договоров новации (займа), при этом, как следует из материалов проверки, в том числе показаний руководителей обществ - участников и индивидуальных предпринимателей, у них нет единого мнения относительно существа обязательств, возникающих из договоров совместной деятельности и новации. Часть допрошенных лиц указывают на то, что денежные средства, перечисленные заявителю, необходимо учитывать как взносы в инвестиционную деятельность. Вместе с тем, Юрин В.А. (протокол допроса от 31.05.2018) пояснил, что арендная плата за переданное заявителем имущество не вносилась, поскольку автомобили и цех приобретались за его денежные средства, и использовались в его деятельности. Свидетель Долгобородов Н.В. (протокол допроса от 21.02.2018) показал, что договор предусматривал возврат займа в виде приобретенного оборудования и техники; по мнению свидетеля, договор аренды составлен неправомерно. Свидетель Игнатов Н.В. (протокол допроса от 06.02.2018) на вопрос, почему данное оборудование было передано ему, сообщил, что ввиду приобретения на его деньги.
Указанное свидетельствует об отсутствии единого мнения о фактических взаимоотношениях сторон по перечислению заявителю денежных средств и получению имущества. При этом часть допрошенных лиц понимают эти взаимоотношения как договоры купли-продажи (в рамках заключенных договоров они перечисляют денежные средства, получают имущество и ведут с его использованием самостоятельную предпринимательскую деятельность).
Доводы общества о привлечении спорных денежных средств для реализации инвестиционного проекта не соответствует материалам проверки, проведенной министерством природных ресурсов и лесопромышленного комплекса Архангельской области, и материалам налоговой проверки.
Основной целью концепции инвестиционного проекта являлась модернизация производства и организация глубокой переработки древесины, деревянного домостроения, переработка отходов в биотопливо на основе объединения субъектов малого и среднего бизнеса (пункт 1.3 проекта). Проверкой установлено, что общество не занималось производством, углубленной переработкой древесины, изготовлением шпона, биотоплива, оцилиндрованных бревен, срубов домов. Фактически на арендованных лесных участках производилась вырубка древесины на корню и ее реализация, не связанные с исполнением инвестиционного проекта (акт министерства от 08.11.2016, стр. 20). Налоговой проверкой также установлено, что деятельность и продукция участников инвестиционного проекта не изменилась (была одинаковой как до участия в проекте, так и во время и после его действия). Имущество, приобретенное за счет денежных средств участников и переданное им, использовалось для ведения самостоятельной хозяйственной деятельности, не направленной на достижение целей инвестиционного проекта.
Министерством природных ресурсов и лесопромышленного комплекса Архангельской области установлены факты нарушения сути проекта, несоблюдение условий участия в нем, отсутствие имущества, необходимого и предусмотренного для его реализации, отсутствие определенной проектом инфраструктуры и оговоренной концепцией проекта деятельности. Эти нарушения повлекли исключение проекта из перечня приоритетных и расторжение договоров аренды лесных участков.
Заявитель не представил доказательств согласования изменений в условия финансирования, утверждённые министерством природных ресурсов и лесопромышленного комплекса Архангельской области и Минпромторгом России.
Утверждение общества об использовании денежных средств, полученных от участников, на реализацию инвестиционного проекта, опровергается установленными налоговой проверкой обстоятельствами.
Кроме того по итогам анализа бухгалтерского и налогового учета общества ответчик пришел к выводу об отсутствии у общества источников для возврата займов, в 2014-2016 годах общество являлось убыточным, доходы от ведения деятельности не покрывали расходы. Заимодавцы, являясь участниками общества, должны обладать информацией о деятельности и возможностях заемщика. Вместе с тем, допрошенные налоговым органом руководители организаций - участников показали, что не владеют такой информацией. Это дополнительно свидетельствует о безразличном отношении заимодавцев к возможности заемщика возвратить заем. В свою очередь, это говорит о формальности новации.
Суд соглашается с выводами ответчика о том, что несмотря на оформление отношений общества с участниками договорами совместной деятельности, новации (займа), фактически денежные средства перечислены обществу для приобретения имущества (оборудования, техники) участникам для их самостоятельной деятельности. Учет же обществом хозяйственных операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом влечет последствия в виде определения налоговым органом объекта налогообложения для НДС и налоговой базы (доходов, расходов) по налогу на прибыль. Учет налоговым органом хозяйственных операций налогоплательщика в соответствии с фактическим обстоятельствами не свидетельствует о переквалификации сделок по правилам гражданского законодательства. Задача налогового органа - определить объем налогового обязательства общества, исходя из подлинного содержания экономической операции. Ответчик оценил налоговые последствия совершенных сделок для целей налогообложения.
По утверждению общества, концепция инвестиционного проекта предусматривала его реализацию упомянутыми в нем участниками (они же - участники общества). В этом случае сомнительна необходимость в займе для общества, поскольку на деньги участников общество покупало имущество для самих участников.
Относительно порядка исчисления НДС суд отмечает следующее.
В силу статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму НДС. При реализации товаров (работ, услуг) оформляются счета-фактуры, в которых сумма налога выделяется отдельной строкой.
При заключении договора стороны вправе устанавливать стоимость реализуемых товаров, выполняемых работ (оказываемых услуг), однако в силу императивного указания закона в случае, если операции по реализации продукции (работ, услуг) подлежат обложению НДС, стоимость реализуемых товаров (работ, услуг) в договоре должна указываться с учетом НДС.
Согласно пункту 9 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.12.1996 N 9 "Обзор судебной практики применения законодательства о налоге на добавленную стоимость", в силу императивного указания закона цена подлежит увеличению на сумму НДС, если в договоре нет оговорки о включении этого налога в стоимость товара.
Как следует из пункта 17 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33, по смыслу пунктов 1 и 4 статьи 168 НК РФ сумма налога, предъявляемая покупателю при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должна быть учтена при определении окончательного размера указанной в договоре цены и выделена в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой. При этом обеспечение выполнения этих требований лежит на продавце как налогоплательщике, обязанном учесть такую операцию при формировании налоговой базы и исчислении подлежащего уплате в бюджет налога по итогам соответствующего налогового периода.
В связи с этим, если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, судам необходимо исходить из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (пункт 4 статьи 164 НК РФ).
Руководствуясь этими разъяснениями, ответчик исходил из обстоятельств, предшествующих взаимоотношениям общества и участников по приобретению имущества, из анализа договоров купли-продажи имущества, где покупателем являлось общество. В случае покупки имущества без НДС, о чем свидетельствовали полученные при проверке документы (договоры, счета-фактуры, накладные и т.д.), НДС исчислялся сверх цены сделки. В иных случаях рассчитывался исходя из документооборота общества и продавцов, то есть данные о налоге выбирались из счетов-фактур, в которых НДС выделен.
Суд в данной связи отмечает следующее. Поскольку деньги на приобретение имущества для участников общество получало от этих участников, нет законных оснований считать, что стоимость реализации обществом этого имущества должна увеличиваться на сумму НДС.
В пункте 30 Обзора судебной практики N 1(2019), утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 24 апреля 2019 г., разъяснено, что в тех случаях, когда соотношение договорной цены и суммы НДС относительно друг друга прямо не определено в договоре и не может быть установлено по обстоятельствам, предшествующим заключению договора, или иным условиям договора, расчет недоимки по НДС исчисляется по расчетной ставке 18/118. В силу положений пункта 2 статьи 153 и подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ при совершении налогооблагаемых операций сумма НДС определяется исходя из всех поступлений налогоплательщику, связанных с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг). Таким образом, по общему правилу, НДС является частью цены договора, подлежащей уплате налогоплательщику со стороны покупателей. Уплачиваемое (подлежащее уплате) покупателями встречное предоставление за реализованные им товары (работ, услуги) является экономическим источником для взимания данного налога. Из этого вытекает, что при реализации товаров (работ, услуг) покупателям НДС не может исчисляться в сумме, которая не соответствовала бы реально сформированной цене и не могла быть полностью предъявлена к уплате покупателями в ее составе, что, по существу, означало бы взимание налога без переложения на потребителя за счет иного экономического источника - собственного имущества хозяйствующего субъекта (продавца). Соответственно, как вытекает из абзаца второго пункта 17 постановления N 33, в тех случаях, когда соотношение договорной цены и суммы НДС относительно друг друга прямо не определено в договоре и не может быть установлено по обстоятельствам, предшествующим заключению договора, или иным условиям договора, то по общему правилу, сумма налога, предъявляемая покупателю продавцом, выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (пункт 4 статьи 164 НК РФ). Поэтому в настоящее время возможность увеличения цены сделки и дополнительного взыскания сумм НДС с покупателя в случае неправильного учета налога продавцом при формировании окончательного размера цены договора допускается судебной практикой в случаях, когда такая возможность согласована обеими сторонами договора в соответствии со статьей 421 ГК РФ либо предусмотрена нормативными правовыми актами.
Из обстоятельств отношений общества и его участников, а именно размеров денежных перечислений для покупки имущества, не следует, что участники согласились с приобретением этого имущества по увеличенной на 18% цене. Перечисляя обществу определенную сумму денег (оговоренную в письменных соглашениях), они справедливо рассчитывали на то, что это и есть цена оборудования.
При таких обстоятельствах исчисление ответчиком НДС по ставке 18% дополнительно к цене имущества вместо выделения налога из этой цены с применением расчетной ставки 18/118 является безосновательным.
Что касается довода общества о возврате займов, который, по его мнению, должен быть учтен при определении стоимости приобретенного обществом имущества, то суд считает его несостоятельным. Как сообщил заявитель (письменные пояснения от 21, 25 марта 2019 года), полученные от участников взаймы деньги частично возвращены. Ответчик этого не отрицает, в приложениях N 9-22 к акту налоговой проверки данные о возврате приведены. Ввиду этого общество считает, что стоимость имущества в целях налогообложения должна быть уменьшена на сумму возврата займа. Однако возврат займа (частичный) состоялся в 2016, 2017 годах (по сообщению общества). Ответчик же установил, что возврат обществом займа "погашается" обратным получением от участника денег назавтра же.
Представленный заявителем 21 мая 2019 года протокол общего собрания участников ООО "ПЛТ" от 22 августа 2016 года с повесткой об увеличении уставного капитала за счет дополнительных вкладов участников, в государственной регистрации которого отказано (решение налогового органа от 24 марта 2017 года), не опровергает установленных налоговой проверкой обстоятельств.
Относительно довода заявителя о недостаточности денежных средств со ссылкой на расчет поступивших от участников в сравнении с ценой приобретения обществом имущества по договорам купли-продажи и лизинга ответчик указал на следующее. Хронология и порядок перечисления денежных средств приведены в приложении N 1 к письменным пояснениям от 26.03.2019. Анализ сведений позволяет утверждать о полном перечислении денежных средств по договорам купли-продажи спорного имущества, в том числе, перечислении денежных средств участниками заявителю с последующим перечислением денежных средств заявителем продавцам.
Согласно части 1 статьи 665 Гражданского кодекса Российской Федерации, по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование. Договор не предусматривает обязанности арендатора оплатить приобретаемое имущество единовременно. В спорном случае, как установил ответчик, платежи за лизинговое имущество вносились периодически.
Кроме того, проверкой установлено, что ООО "ПЛТ" за счет взносов в совместную деятельность приобретало имущество в лизинг для участников совместной деятельности по договорам лизинга, заключенным с: АО "Межрегиональная инвестиционная компания" (для ООО "Стандарт Коноша"), ООО "Сименс Финанс" (для ООО "Алголь"), ООО "Балтийский лизинг" (для ООО "Аматус"), ООО "Сименс Финанс" (для Акентьева А.А.), АО "Межрегиональная инвестиционная компания" (для Светцова Е.Ю.) Приобретенные в лизинг транспортные средства и оборудование сдавались обществом в аренду: ООО "Стандарт Коноша", ООО "Алголь", ООО "Аматус", Акентьеву А.А., ООО "ЛесПрофиль" (директор Светцов Е.Ю., учредитель ООО "ПЛТ"). Указанная в договорах арендная плата соответствует сумме ежемесячных лизинговых платежей, уплачиваемых ООО "ПЛТ" лизинговым компаниям, и сумме взносов по договорам совместной деятельности, заключенным названными лицами с ООО "ПЛТ". Кроме того, заявитель уступил права и обязанности по договорам лизинга своим участникам, на взносы которых данное имущество приобретено.
По рассмотренному эпизоду суд признает оспариваемое решение недействительным в части применения ставки НДС 18%, тогда как следовало применить 18/118. Начисление налога, а также соответствующих пеней и штрафа подлежит корректировке.
По эпизоду расходов на оплату услуг предпринимателя Такшеева М.И.
Между ООО "ПЛТ" (клиент) и предпринимателем Такшеевым М.И. (экспедитор) заключен договор транспортной экспедиции на перевозку грузов автомобильным транспортом от 01.10.2015 N 10, согласно которому экспедитор обязуется за вознаграждение и за счет клиента выполнить или организовать выполнение определенных договором услуг, связанных с перевозкой грузов клиента автомобильным транспортом. Маршрут перевозки определяется сторонами в приложении к договору. Согласно пункту 1.2 договора экспедитор обязуется выполнить или организовать выполнение следующих услуг: получение грузов от клиента; проверку количества и состояния груза; транспортировку грузов на склады, указанные клиентом; осуществление перевозки грузов клиента автомобильным транспортом по кратчайшему маршруту.
Оказание Такшеевым М.И. транспортных услуг на сумму 11 783 090,92 руб. за 2015 год, на сумму 6 538 062,75 руб. за 2016 год оформлено актами оказанных услуг (перечень приведен на стр. 215, 234 оспариваемого решения), названные суммы отражены обществом в составе расходов для целей исчисления налога на прибыль.
Согласно актам оказанных услуг, предприниматель Такшеев М.И. оказал услуги по внутрискладскому перемещению автопогрузчиком вилочным, услуги гидроманипулятора (подача и уборка лесоматериалов) и транспортные услуги. Стоимость транспортных услуг рассчитана, исходя из времени работы техники (в часах).
Налоговой проверкой установлено, что Такшеев М.И. транспортных средств в собственности не имеет, арендует грузовые автомобили (лесовоз, самосвал, грузовой бортовой), прицепы и автопогрузчик у ООО "ПК Интерстрой" (договоры от 3.06.2014 N 01, 02, 04, от 14.08.2014 N 05, 06, 07, от 1.10.2014 N 10, от 21.11.2014 N 09, от 25.11.2014 N 08, от 23.11.2015 N 05, 06). По условиям договоров аренды за ООО "ПК Интерстрой" сохраняется обязанность по несению расходов на содержание и эксплуатацию транспорта, поддержке надлежащего технического состояния транспорта, включая осуществление его текущего ремонта, технического обслуживания и иных регламентных работ. Проверкой налогового органа установлено, что ООО "ПК Интерстрой" арендную плату не начисляет, счета Такшееву М.И. не предъявляет, выручку от предоставления имущества в аренду Такшееву М.И. в составе доходов не отражает. Такшеев М.И. пользуется территорией, на которой находятся подконтрольные Дерябину С.Н. (в 2014-2016 годах занимал должность директора по развитию в ООО "ПЛТ") организации (г. Архангельск, ул. Мостовая, д. 14, стр. 1). Расходы, которые возникают при работе автомобильного транспорта, учитывает ООО "ПК Интерстрой".
Предприниматель Такшеев М.И. применяет систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.
Ответчик установил, что ООО "ПК Интерстрой" имеет перед Такшеевым М.И. кредиторскую задолженность в сумме 12 725 788 руб., меры к взысканию которой Такшеев М.И. не принимает. Перечисленные же на расчетный счет Такшеева М.И. денежные средства обналичиваются последним. Также установлено, что на расчетный счет Такшеева М.И. за транспортные услуги поступают денежные средства и от других подконтрольных Дерябину С.Н. организаций - ООО "ПЛТ" и ООО "Домодел-Архангельск", которые также обналичиваются.
На основании документов, представленных обществом в подтверждение спорных расходов, ответчик сделал расчет количества отработанного автотранспортом времени, установив отсутствие документального подтверждения расходов: за 2015 год на 2 573 932,30 руб., за 2016 год на 4 013 219,87 руб., отказал в признании их для целей исчисления налога на прибыль. Ответчик установил несоответствие количества перевезенной лесопродукции, указанного в представленных Такшеевым М.И. реестрах и представленных обществом транспортных накладных, объему заготовленной продукции в Коношском лесничестве, указанному в отчетах 2016 года "Об использовании лесов" формы N 1-ИЛ. Согласно отчетам, заготовка древесины по кварталам, выделам в данном лесничестве не осуществлялась, тогда как в транспортных накладных содержатся сведения о перевозке лесопродукции из этих кварталов (приложения N 4, 5 к оспариваемому решению, свод транспортных накладных, представленных обществом к проверке, - в приложениях N 96, 97 к акту проверки (в томе 14).
При рассмотрении настоящего дела заявитель представил суду составленный обществом и Такшеевым М.И. акт от 17 декабря 2018 года (в томе 14), согласно которому, в транспортных накладных за 12, 13, 14, 15, 16, 21, 22, 23, 24, 25 декабря 2015 года допущены ошибки в наименовании лесничества. К акту приложены транспортные накладные в количестве 37 штук с корректировкой наименования.
Эти документы ответчик проверил. Как пояснили его представители в судебном заседании, исправленные транспортные накладные касаются объема перевозки лесопродукции в 1232,6 куб. м. Спорным же за 2015 год, согласно приложению N 4 к оспариваемому решению, является объем в 2709 куб. м.
Вместе с тем, ответчик отказывается признать подтвержденной и перевозку 1232,6 куб. м древесины, ссылаясь на свидетельские показания водителей Злобина С.С., Озябкина С.Л., Сошнева А.Н., Перавина А.В., Килюшева А.С., Никулина И.В., Вахромеева Р.О., телефонограмму Харюшева А.А. (в томе 16), а также Такшеева М.И. (в томе 14).
По данному эпизоду суд отмечает следующее. Общество представило для налоговой проверки транспортные накладные по спорным услугам. Ответчик принял расходы по объему, который подтверждается отчетами об использовании лесов, поданными в министерство природных ресурсов и лесопромышленного комплекса Архангельской области. Заявитель же настаивает на том, что в учете общества отражена реализация того объема древесины, который перевезен предпринимателем Такшеевым М.И., а реализация без перевозки невозможна.
Оценив пояснения сторон и представленные ими доказательства, суд считает решение ответчика в части спорных расходов правомерным. Позиция ответчика основана на совокупности доказательств, а не только свидетельских показаниях водителей. Относительно замечаний заявителя к протоколам допроса свидетелей Килюшева А.С., Никулина И.В. от 26.02.2019, Вахромеева Р.О. от 27.02.2019 ответчик сообщил, что в ходе выездной налоговой проверки эти свидетели на допрос не явились, допрошены после проверки. Суд не считает в связи с этим свидетельские показания названных лиц недопустимыми.
У суда нет оснований сомневаться в достоверности отчетов об использовании лесов, которые подает в министерство природных ресурсов и лесопромышленного комплекса сам заявитель. Объем же заготовленной в Коношском лесничестве, согласно отчетам, древесины не соответствует объему перевезенной лесопродукции, указанному в представленных Такшеевым М.И. реестрах и представленных обществом транспортных накладных, объему заготовленной продукции. Такшеев М.И. не представил по требованию налогового органа путевых листов, транспортных накладных.
Ответчик обратил внимание суда на следующее обстоятельство. Из полученных от АО "АЦБК" сведений и документов (транспортная накладная от 01.11.2015 N 11) видно, что автомобилем Вольво, государственный регистрационный знак Н129ТУ, Такшеев М.И. (водитель Килюшев) перевез 30 куб. м лесопродукции от ООО "ПЛТ" (прием груза в Плесецком районе) в АО "АЦБК" (груз принят 01.11.2015 в 15.49). В представленной обществом ответчику при проверке транспортной накладной от 01.11.2015 значится, что тот же автомобиль (водитель Вахромеев) перевез 48,67 куб. м лесоматериалов из Пуксинского участкового лесничества в г. Архангельск. С учетом расстояния между лесничествами и городами Архангельск, Новодвинск (места выгрузки) ответчик справедливо усомнился в достоверности транспортной накладной от 01.11.2015, представленной обществом.
Относительно довода заявителя о реализации лесопродукции, перевезенной Такшеевым М.И. В приложении N 92 к акту налоговой проверки ответчик привел данные о выручке ООО "ПЛТ" от реализации лесопродукции (в томе 17). Так, в период с 01.10.2015 (после заключения договора с Такшеевым М.И.) по 31.12.2015 реализация составила 19 840,66 куб. м, при этом в адрес покупателей, условием договора с которыми был самовывоз продукции, - ООО "Аматус", ООО "Триада", ООО "ПК Интерстрой", предприниматель Колупаев М.Н., - 19 065,28 куб. м; в адрес ООО ПКП "Титан" перевезено 775,38 куб. м. Вместе с тем, по документам Такшеева М.И. значится перевозка 11 971,63 куб. м.
В этой связи суд считает несостоятельным довод заявителя о том, что пункт 3.3 договоров общества с ООО "Аматус", ООО "Триада", ООО "ПК Интерстрой", предпринимателем Колупаевым М.Н. предусматривал возможность альтернативного самовывозу способа отгрузки. Подтверждения тому, что Такшеев М.И. перевозил лесопродукцию названным покупателям, ответчик при проверке не обнаружил. ООО "Аматус", ООО "Триада", предприниматель Колупаев М.Н. находятся в Архангельской области (п. Плесецк, Плесецкий район, г. Шенкурск). Необходимости перевозить им лесопродукцию в г. Архангельск (согласно транспортным накладным) не было.
Относительно эпизода перераспределения прямых и косвенных расходов за 2015, 2016 годы.
Согласно пункту 2 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Расходы, связанные с производством и реализацией, в свою очередь, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (пункт 2 статьи 253 НК РФ). Перечень затрат, относимых к материальным расходам, приведен в пункте 1 статьи 254 НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 318 Кодекса, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений этой статьи. Из пункта 2 статьи 318 следует, что сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Кодексом. Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса. Статья 319 содержит порядок оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции, товаров отгруженных.
Для целей главы 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам могут быть отнесены, в частности, материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда. К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.
В соответствии со статьей 318 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ и оказанием услуг). При этом он вправе наряду с указанными в пункте 1 статьи 318 НК РФ предусмотреть и иные прямые расходы, которые с учетом конкретного вида деятельности могут рассматриваться в качестве таковых.
НК РФ устанавливает лишь минимальный перечень прямых расходов и не содержит ограничений в отнесении иных расходов к прямым или косвенным. Вместе с тем, налогоплательщик вправе отнести материальные затраты к косвенным расходам, только если отсутствует реальная возможность считать их прямыми; налогоплательщик должен обосновать правомерность исключения спорных затрат из состава прямых расходов и включения в состав косвенных. Предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определить учетную политику, в том числе, состав прямых расходов, НК РФ не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика, напротив, указанные нормы относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) (определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.05.2010 N ВАС-5306/10).
Налоговой проверкой установлено неправомерное отнесение обществом в состав косвенных расходов в 2015 году затрат на аренду лесных участков, на выполнение лесоустроительных работ, в 2016 году - затрат на аренду лесных участков, воспроизведение лесных участков, выполнение лесоустроительных работ, лизинговых платежей.
Согласно учетной политике общества на 2015 (приложение N 2 к приказу от 12.01.2015 N 2), к прямым расходам в налоговом учете относятся: все материальные расходы на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве продукции, расходы на оплату труда персонала цехов и подразделений основного производства, суммы страховых взносов во внебюджетные фондов, начисленных на заработную плату персонала, участвующего в производстве продукции, расходы по услугам, оказанным подрядчиками по заготовке материалов (пункт 17).
В случае, если прямые расходы, поименованные в пункте 20 учетной политики (доходы и расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам, распределяются равномерно в течение срока действия договора, к которому они относятся. В случае если дату окончания работ (оказания услуг по договору определить невозможно, период распределения доходов и расходов устанавливается приказом руководителя организации) к изготовлению конкретного вида продукции отнести невозможно, они подлежат распределению пропорционально прямым затратам, непосредственно относящимся к производству каждого вида продукции. Расходы, понесенные при оказании услуг, организация в полном объеме признает в текущем отчетном (налоговом) периоде, без распределения прямых расходов на остатки незавершенного производства (пункт 18).
В пункте 19 сказано, что прямые расходы распределяются между незавершенным производством и готовой продукцией пропорционально доле основного сырья, приходящегося на незавершенное производство, в общем количестве сырья, отпущенного в производство в течение месяца с учетом остатков на начало месяца (в натуральном выражении).
Из межгосударственного стандарта ГОСТ 17461-84 "Технология лесозаготовительной промышленности. Термины и определения" следует, что осуществление лесосечных работ, в том числе силами подрядных организаций, является основой технологического процесса лесозаготовки, и расходы по их осуществлению образуют основу стоимости продукции этого производства.
В соответствии со статьей 72 Лесного кодекса Российской Федерации (далее - ЛК РФ) по договору аренды участок лесного фонда предоставляется лесопользователю (арендатору) за плату на определенный срок для осуществления одного или нескольких видов лесопользования.
Несмотря на то, что согласно пункту 3 статьи 71 ЛК РФ к договорам аренды лесного участка применяются положения об аренде, предусмотренные Гражданским кодексом Российской Федерации, размер арендной платы в силу пункта 1 статьи 73 ЛК РФ определяется на основании минимального размера арендной платы, устанавливаемого в соответствии с пунктами 2 и 4 указанной статьи. На основании пункта 2 статьи 73 при использовании лесного участка с изъятием лесных ресурсов минимальный размер арендной платы определяется как произведение ставки платы за единицу объема лесных ресурсов и объема изъятия лесных ресурсов на арендуемом лесном участке. Ставки платы за единицу объема лесных ресурсов устанавливаются Правительством Российской Федерации.
Осуществление лесозаготовительных работ, в том числе подрядным способом, является основным видом деятельности лесозаготовительной организации.
В стоимость лесопродукции, произведенной подрядным способом, учитываются расходы по оплате услуг лесозаготовки, поэтому к прямым расходам должны быть отнесены не только материальные затраты, определяемые согласно подпунктам 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, но и стоимость услуг лесозаготовки, оказанных подрядчиками.
Закрепленный в учетной политике общества иной порядок распределения затрат не соответствует нормам статьи 313 НК РФ, так как механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом.
Поскольку основным видом деятельности общества являются лесозаготовительные работы, то затраты, связанные с лесозаготовками, относятся к прямым затратам, и не могут быть отнесены к косвенным, в том числе и учетной политикой общества.
Арендная плата учитывает не только пользование участками лесного фонда, но и изъятые лесные ресурсы, а значит, относится к основному виду деятельности общества.
Ответчик при проверке перераспределил расходы общества по аренде лесных участков, лесоустроительным работам, воспроизведению лесов, лизинговым платежам как непосредственно связанные с основным видом деятельности, учел их в составе прямых расходов.
Довод общества о том, что эти расходы не имеют производственного характера, суд признает безосновательным.
Относительно довода общества о неправомерном применении ответчиком информации об объеме заготовленной древесины, полученной от Министерства природных ресурсов и лесопромышленного комплекса Архангельской области, суд отмечает следующее.
Информация министерства об объемах вырубленной древесины (ответ от 02.10.2017 на запрос налогового органа в томе 12) основана на отчетах об использовании лесов формы N 1-ИЛ в разрезе лесничеств, представленных обществом.
Согласно Приказу Министерства природных ресурсов и экологии Российской Федерации от 25.12.2014 N 573, отчет об использовании лесов представляется, в частности, юридическими лицами, осуществляющими использование лесов, в органы государственной власти, органы местного самоуправления в пределах их полномочий, определенных в соответствии со статьями 81 - 84 ЛК РФ. В отчете приводится информация о фактических объемах осуществляемого использования лесов нарастающим итогом с начала года по состоянию на конец отчетного периода.
В приложении N 6 к оспариваемому решению ответчик привел расчет прямых затрат на реализованную продукцию, выборку по лесозаготовителям - в приложениях N 94, 100 к акту налоговой проверки (в томе 11).
Суд считает, что ответчик правомерно использовал информацию о фактическом объеме заготовленной обществом продукции, основанную на отчетах формы N 1-ИЛ, при установлении остатков продукции.
Заявитель утверждает, что на конец отчетного периода (2015 год) остатка заготовленной лесопродукции у него не было, поэтому независимо от того, к прямым или косвенным относить спорные расходы, они должны быть учтены в 2015 году.
Однако нет оснований не доверять отчетам формы N 1-ИЛ, поданным в министерство самим обществом. И поскольку в бухгалтерском учете общества (подтвержденном первичными документами) реализация отражена в объеме меньшем, чем заготовлено (на 16,6 тыс. куб. м), то остаток следовало учесть при распределении прямых расходов.
Довод общества о том, что акты подрядчиков о заготовленных объемах имеют приоритет перед отчетами формы N 1-ИЛ, несостоятелен. Согласно пояснениям свидетеля Гончара Е.А. (протокол от 25.10.2017 в томе 11), составлявшего отчеты от имени ООО "ПЛТ", отражение в отчетах запланированного объема (до выполнения заготовки) невозможно, отчет составляется по факту заготовки.
Довод общества об ошибке в отчетах N 1-ИЛ суд считает не убедительным. Разница 16,6 тыс. куб. м из-за ошибки представляется сомнительной.
Оснований для признания оспариваемого решения недействительным в части рассмотренного эпизода нет.
Ввиду частичного удовлетворения заявленных требований расходы заявителя на уплату государственной пошлины подлежат возмещению ответчиком в соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Арбитражный суд, руководствуясь статьями 110, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
РЕШИЛ:
признать недействительным ввиду противоречия Налоговому кодексу Российской Федерации решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Архангельску от 29 июня 2018 года N 2.19-30/29 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в отношении общества с ограниченной ответственностью "Поморский лесной технопарк", по эпизоду договоров совместной деятельности, займа и новации с участниками в части применения ставки НДС в размере 18% сверх цены имущества.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.
Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Архангельску в пользу общества с ограниченной ответственностью "Поморский лесной технопарк" 3000 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.
Решение может быть обжаловано в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд путём подачи жалобы через Арбитражный суд Архангельской области в течение месяца со дня принятия.
Судья И.А. Меньшикова
Электронный текст документа
подготовлен и сверен по:
файл-рассылка