Определение Судебной коллегии по административным делам суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 10 августа 2020 года №33а-1374/2020

СУДЕБНАЯ КОЛЛЕГИЯ ПО АДМИНИСТРАТИВНЫМ ДЕЛАМ СУДА ЯМАЛО-НЕНЕЦКОГО АВТОНОМНОГО ОКРУГА

ОПРЕДЕЛЕНИЕ

от 10 августа 2020 года Дело N 33а-1374/2020
Судебная коллегия по административным делам суда Ямало-Ненецкого автономного округа в составе:
председательствующего Домрачева И.Г.,
судей коллегии Ощепкова Н.Г. и Семейкиной С.А.,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Ковалкиной С.В.,
рассмотрела административное дело по апелляционной жалобе представителя административного истца Ковтун Н.А. - Виноградовой И.П. на решение Ноябрьского городского суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 28 февраля 2019 г.
Заслушав доклад судьи Домрачева И.Г., представителя налогового органа Емельянову Л.С., судебная коллегия
установила:
Ковтун Н.А. обратилась в суд с административным иском к МИФНС России N 5 (г. Ноябрьск) (далее также- налоговый орган) по Ямало-Ненецкому АО в обоснование которого указала, что 1 ноября 2018 г. Инспекцией по результатам камеральной налоговой проверки представленной ею декларации по НДС за 1 квартал 2017 г. вынесено решение N 19028 о привлечении её к ответственности за налоговое правонарушение с доначислением НДС, пени и штрафа. Основанием для подачи декларации по НДС явилась блокировка налоговым органом её расчетного счета. Указанное решение обжаловано ею в вышестоящий налоговый орган, которым решение Инспекции было отменено только в части порядка расчета НДС. Просила решение Межрайонной инспекции признать незаконным и отменить в связи с тем, что с 31 декабря 2008 г. она как индивидуальный предприниматель при осуществлении вида деятельности розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, применяла систему налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход (ЕНВД). Реализация товара (цветочная и сопутствующая продукция) осуществлялась физическим, юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям. К налоговой ответственности ранее не привлекалась, ИП прекращено в 2017 году. Поскольку ранее при сдаче деклараций претензий от налогового органа не было, полагала, что правильно применяет систему ЕНВД. Кроме того, налоговый орган регулярно проводил камеральные проверки деклараций ЕНВД, имел возможность запрашивать выписки о движении денежных средств и своевременно информировать о неверном применении системы налогообложения. Решения о приостановлении операций по счетам в банке приняты на основании обстоятельств, которые не проверялись в ходе проверки. Указала, что в силу п.2 ст.80 НК РФ налогоплательщики ЕНВД в общем случае не обязаны представлять декларации по НДФЛ и НДС. Несоблюдение налоговым органом требований законодательства о налогах и сборах привело к ситуации, при которой она посчитала возможным применение системы ЕНВД в полном объеме. Также указала, что налоговый орган ошибочно квалифицирует совершенные ею сделки купли-продажи как договоры поставки, поскольку данные договоры относятся к розничной купле-продаже товара, который приобретался юридическими лицами для личных целей, связанных с протокольными мероприятиями. Юридические лица приобретали товары не для перепродажи или иного коммерческого использования. Налоговый орган анализ договоров не провёл, начисление произведено по признаку "юридическое лицо" без наличия анализа фактических отношений, доначисления основывались исключительно на банковской выписке, а документы у контрагентов были истребованы лишь у части организаций. В Управление с жалобой были представлены счет-фактуры, подтверждающие право на вычет по НДС за 1 квартал 2017 г., однако в решении Управление указало на необходимость заявить вычеты с представлением налоговой декларации. Полагала, что такого рода рекомендации крайне не приемлемы и приведут к двойному налогообложению части полученного дохода. Также указала, что при рассмотрении жалобы вышестоящим налоговым органом не были учтены смягчающие вину обстоятельства.
Дело рассмотрено с участием представителя административного истца Виноградовой И.П., уточнившей требования административного искового заявления: просила решение налогового органа N 19028 от 01.11.2018 признать незаконным в части, обязать налоговый орган произвести перерасчет НДС за 1 квартал 2017 г. (т.1 л.д.59).
Представитель МИФНС России N 5 по ЯНАО Ефремов Б.В. полагал доводы административного искового заявления необоснованными, пояснил, что при камеральной проверке были установлены реальные налоговые обязательства налогоплательщика, на основании чего доначислен НДС. Налогоплательщиком доходы от продажи товаров юридическим лицам неправомерно квалифицированы как доходы от розничной купли-продажи, подлежащие обложению ЕНВД. Применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер. В данном случае налоговые вычеты по НДС предпринимателем не декларировались, налоговые декларации по этому налогу для дополнительного применения вычетов не подавались, документы, подтверждающие налоговые вычеты, а также книги покупок, документы, подтверждающие ведение раздельного учета при проверке не представлялись.
УФНС по Ямало-Ненецкому АО в суд представителя не направило.
Решением Ноябрьского городского суда Ямало-Ненецкого АО от 28.02. 2019, оставленным без изменения апелляционным определением судебной коллегии по административным делам суда Ямало-Ненецкого АО от 16.05. 2019, в удовлетворении административного искового заявления Ковтун Н.А. было отказано.
Кассационным определением судебной коллегии по административным делам Седьмого кассационного суда общей юрисдикции от 20.05. 2020 апелляционное определение отменено, административное дело направлено на новое рассмотрение.
В апелляционной жалобе представитель административного истца Виноградова И.П. просит решение отменить, принять новое об удовлетворении иска в полном объеме, мотивируя тем, что оно было принято по формальным основаниям без учета рассмотрения фактических обстоятельств, дело по существу не рассмотрено, оценка договорам не дана, заявленные ошибки не исправлены. Привела доводы, аналогичные доводам административного искового заявления.
Относительно апелляционной жалобы налоговые органы представили возражения.
Сторона административного истца просили рассмотреть дело без их участия.
На основании статьи 150, части 1 статьи 307 Кодекса административного судопроизводства РФ (далее - КАС РФ) судебная коллегия рассматривает административное дело в отсутствие административного истца Ковтун Н.А. и её представителя Виноградовой И.П.
Заслушав объяснения представителя налогового органа Емельяновой Л.С., проверив материалы административного дела, судебная коллегия приходит к следующему выводу.
Из материалов административного дела следует, что Ковтун Н.А. являлась индивидуальным предпринимателем, применяла систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход по виду деятельности "торговля в розницу (через торговые залы в стационарной торговой сети).
8 февраля 2018 г. Ковтун Н.А. представлена налоговая декларация за 1 квартал 2017 г. с нулевым показателем дохода и суммы НДС.
МИФНС России N 5 по ЯНАО в отношении административного истца была проведена камеральная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, по результатам которой налоговым органом составлен акт от 21 августа 2018 г. N 23182.
Налоговым органом установлено, что ИП Ковтун Н.А. получен доход в размере 1036775 рублей в связи с оказанием услуг по поставке цветочной продукции (флористической продукции), по оформлению интерьера, уходу за горшечными растениями, который подлежит обложению по общеустановленной системе налогообложения и ИП Ковтун Н.А. Ковтун Н.А. должна была исчислить НДС от указанной суммы реализации товаров и услуг.
Рассмотрев акт налоговой проверки, МИФНС России N 5 по ЯНАО вынесено решение от 1 ноября 2018 г. N 19028, которым налогоплательщику доначислен НДС в сумме 75402 рубля. На основании статьи 75 Налогового кодекса РФ Ковтун Н.А. начислены пени в сумме 10457 рублей.
Решением УФНС России по ЯНАО от 11 января 2019 г. N 9, принятым по жалобе Ковтун Н.А., указанное решение отменено в части доначисления НДС за 1 квартал 2017 г. в сумме 900 рублей, привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 90 рублей и пункту 1 статьи 199 НК РФ в размере 135 рублей. На Межрайонную ИФНС России N 5 возложена обязанность произвести перерасчёт пени за уплату НДС за 1 квартал 2017 г. с учётом принятого решения.
Разрешая требования Ковтун Н.А., суд первой инстанции, установив, что при проведении налоговой проверки налоговым органом выявлено необоснованное применение ИП Ковтун Н.А. специального налогового режима в виде ЕНВД, при фактическом осуществлении предпринимательской деятельности в сфере реализации товаров, осуществляемой на основании договоров поставки либо на основании иных договоров гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки, независимо от формы расчетов с покупателями, подпадающей под общий режим налогообложения, пришел к выводу о законности оспариваемого решения МИФНС России N 5 по ЯНАО. Также судом
указано, что применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования и может быть реализовано при соблюдении установленных в главе 21 НК РФ условий, в связи с чем в данной части удовлетворении административного искового заявления Ковтун Н.А. было отказано.
Обсуждая законность и обоснованность судебного постановления в данной части, коллегия исходит из следующего
В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Аналогичное положение закреплено в пункта 1 статьи 3 НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В силу пункта 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.
Как установлено статьей 143 НК РФ плательщиками налога на добавленную стоимость признаются организации и индивидуальные предприниматели.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кол
Российской Федерации объектом налогообложения НДС призка
реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерат т i
том числе реализация предметов залога и передача товаров (резуль-цщш
выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Подп. 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ предусмотрено, что система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении такого вида предпринимательской деятельности, как розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.
Решением Городской думы Муниципального образования г. Ноябрьск N 614-Д от 1 ноября 2013 г. введена система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности, в том числе в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв.м, по каждому объекту организации торговли; розничной торговли, связанной с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основании договоров розничной купли-продажи (пункты 6,7 Приложения N 1 к решению N 614-Д от 01 ноября 2013 года).
Согласно абзацу двенадцатому статьи 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами на основе договоров розничной купли-продажи.
По договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью (пункт 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Согласно статьи 506 ГК РФ по договору поставки поставщик - продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Под гражданско-правовым договором бюджетного учреждения на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг понимается договор, заключаемый от имени бюджетного учреждения. Пунктом 2 статьи 525 ГК РФ признается, что к отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки (статьи 506 - 522 Кодекса), если иное не предусмотрено правилами Гражданского кодекса РФ.
Размещение заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказан:- услуг для государственных или муниципальных нужд и нужд бюджетные учреждений, за исключением случаев, если такие услуги оказываются международными финансовыми организациями, до 1 января 2014 г. производились в соответствии с Федеральным законом от 21 июля 2005 г. N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд". С 01.01. 2014 указанный Федеральный закон утратил силу в связи с принятие Федерального закона от 5 апреля 2013 г. N 44-ФЗ "О контрактной системе е в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных муниципальных нужд" (далее - Федеральный закон). Пунктом 8 статьи 5 Федерального закона определено, что государственный контракт, муниципальный контракт - договор, заключенный от имени Российской Федерации, субъекта Российской Федерации (государственный контракт муниципального образования (муниципальный контракт) государственны v или муниципальным заказчиком для обеспечения соответственно государственных нужд, муниципальных нужд.
Договор поставки по муниципальному контракту, а также гражданско-правовому договору бюджетного учреждения не носит признаков публичности в отличие от договора розничной купли-продажи.
Договор поставки по муниципальному контракту согласно Федеральному закону заключается в соответствии с результатами проведения конкурсов, аукционов, запросов котировок на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг конкретным заказчикам.
Следовательно, деятельность по реализации товаров, в том числе бюджетным и некоммерческим организациям, на основе договоров поставки или по государственным (муниципальным) контрактам относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, к которой применяется общий режим налогообложения или упрощенная система налогообложения.
Установлено и следует из материалов дела, что наряду с розничной с розничной торговлей в магазинах, ИП Ковтун осуществлялась поставка (оптовая реализация) товаров на основании договоров, заключенных с некоммерческими бюджетными учреждениями и организациями.
При таких обстоятельствах, судебная коллегия соглашается с выводами суда в данной части решения.
Отменяя решение в другой части, судебная коллегия исходит из следующего.
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса РФ, на установленные статьей 171 налоговые вычеты.
В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты производятся на основании счетов- фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).
В соответствии с пунктом 1 статьи 173 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса.
Согласно правовой позиции, выраженной Конституционным Судом РФ в Постановлении от 16.07.2004 N 14-П, в силу конституционного требования о необходимости уплаты только законно установленных налогов и сборов во взаимосвязи с предписаниями статей 15 и 18 Конституции Российской Федерации, механизм налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность взимания налогов и сборов с обязанных лиц и одновременно - надлежащий правовой характер деятельности уполномоченных органов и должностных лиц, связанной с изъятием средств налогообложения.
Как отмечено Конституционным Судом РФ, Налоговый кодекс исходит из недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (статьи 35 и 103). Если, осуществляя его, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, налоговый контроль в таких случаях может превратиться из необходимого инструмента налоговой политики в инструмент подавления экономической самостоятельности инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства: права собственности, что в силу статей 34 (часть 1), 35 (части 1 - 3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации недопустимо.
Учитывая изложенное и принимая во внимание положения пункта I статьи 22 Налогового кодекса, устанавливающие обязанность налоговых органов обеспечивать права налогоплательщиков, судебная коллегия отмечает, что налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.
Расчет НДС произведен налоговым органом по результатам камеральной налоговой проверки, право на налоговый вычет по НДС заявлено Ковтун Н.А. в ходе досудебного рассмотрения спора, документы, подтверждающие право на налоговый вычет, представлены налогоплательщиком в УФНС России по ЯНАО с жалобой на решение МИФНС России N 5 по ЯНАО.
По мнению судебной коллегии, у налогового органа не было препятствий объективного характера для определения действительного размера налогового обязательства и при расчете недоимки налоговым органом нарушены положения пункта 1 стать 173 НК РФ. Представленным Ковтун Н.А. в подтверждение права на налоговый вычет документам по существу оценка не дана, возможность либо невозможность предоставления налогового вычета по представленным документам не мотивирована.
Налогоплательщик, в отношении которого проведена камеральная налоговая проверка, вправе требовать корректировки ранее исчисленных: НДС в сторону уменьшения, учитывая гарантированное статьей НК РФ право на налоговый вычет.
Кроме того, судебная коллегия обращает внимание, что при начислении налоговым органом НДС налоговая база определена как суммы от реализации, а исчисленный от нее налог предъявлен к оплате Ковтун Н.А. в дополнение к цене товаров (работ, услуг).
В ходе рассмотрения дела Ковтун Н.А. оспаривала расчет НДС от цены договора, согласованной сторонами.
Между тем, на основании пункта 3 статьи 3 НК РФ (принцип экономической обоснованности налогов) при разрешении споров, связанных с взиманием НДС, необходимо принимать во внимание, что по своей экономико-правовой природе НДС является налогом на потребление товаров (работ, услуг), то есть косвенным налогом, перелагаемым на потребителей.
В силу положений пункта 2 статьи 153 и подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ при совершении налогооблагаемых операций сумма НДС определяется исходя из всех поступлений налогоплательщику, связанных с расчетами по оплате реализованных товаров (работ, услуг). При этом на основании пункта 1 статьи 168 НК РФ сумма НДС, исчисленная по соответствующим операциям реализации товаров (работ, услуг), предъявляется продавцом к оплате покупателю.
Согласно общему правилу, НДС является частью цены договора, подлежащей уплате налогоплательщику со стороны покупателя. Уплачиваемое (подлежащее уплате)покупателями встречное предоставление за реализованные им товары (работ, услуги) является экономическим источником для взимания данного налога.
Из этого вытекает, что при реализации товаров (работ, услуг) покупателям НДС не может исчисляться в сумме, которая не соответствовала бы реально сформированной цене и не могла быть полностью предъявлена к уплате покупателями в ее составе, что, по существу, означало бы взимание налога без переложения на потребителя за счет иного экономического источника - собственного имущества хозяйствующего субъекта (продавца).
Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ в пункте 17 постановления от 30.05. 2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных: взиманием налога на добавленную стоимость" разъяснил, что в тех случаях, когда соотношение договорной цены и суммы НДС относительно друг друга прямо не определено в договоре и не может быть установлено по обстоятельствам, предшествующим заключению договора, или иным условия договора, то, по общему правилу, сумма налога, предъявляемая покупателю продавцом, выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (пункт 4 статьи 164 НК РФ).
Поэтому возможность увеличения цены сделки и дополнительного взыскания сумм НДС в случае неправильного учёта налога при формировании окончательного размера цены договора допускается в случаях, когда такая возможность согласована обоими сторонами договора в соответствии со статьёй 4231 ГК РФ либо предусмотрена нормативными правовыми актами.
Отсутствие в договорах поставки и иных документах указания на то, что установленная в них цена включает в себя сумму НДС, является следствием того, что при заключении договоров предприниматель не рассматривал себя в качестве плательщика НДС и не предполагал необходимость учета данного налога при определении окончательного размера цены договора, а не свидетельством согласия сторон договора на возможность её увеличения в случае возникновения необходимости предъявления налога.
В соответствии с пунктом 1 части 2 статьи 227 КАС РФ по результатам рассмотрения административного дела об оспаривании решения, действия (бездействия) органа, организации, лица, наделенных государственными или иными публичными полномочиями, суд вправе принять решение об удовлетворении полностью или в части заявленных требований о признании оспариваемых решения, действия (бездействия) незаконными, если суд признает их не соответствующими нормативным правовым актам и нарушающими права, свободы и законные интересы административного истца, и об обязанности административного ответчика устранить нарушения прав, свобод и законных интересов административного истца.
Согласно пункту 1 статьи 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом.
Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.
В установленных обстоятельствах, руководствуясь пунктом 4 части 2 статьи 310 и пунктом 2 статьи 309 КАС РФ, решение суда подлежит отмене с принятием нового о возложении на налоговый орган обязанности устранения допущенного нарушения закона.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 307-311 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, судебная коллегия
определила:
решение Ноябрьского городского суда Ямало-Ненецкого АО от 6 марта 2019 года отменить, принять по делу новое решение, которым административное исковое заявление Ковтун Н.А. удовлетворить.
Признать незаконным и отменить решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Ямало-Ненецкому АО N 19028 от 01.11.2018 (в редакции решения УФНС России по Ямало-Ненецкому АО N 9 от 11.01.2019) о привлечении Ковтун Н.А. к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления недоимки по налогу на добавленную стоимость, пени.
Возложить обязанность произвести расчёт налоговых обязательств ИП Ковтун Н.А. с применением расчётной ставки 18/118.
На основании представленных первичных документов, подтверждающих правомерность применения налоговых вычетов по НДС в рамках общеустановленной системы налогообложения, произвести перерасчёт налоговых обязательств ИП Ковтун Н.А. за первый квартал 2017 года.
Председательствующий
Судьи:


Электронный текст документа
подготовлен и сверен по:
файл-рассылка