Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 04 февраля 2020 года №20АП-8282/2019, А09-3870/2019

ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 4 февраля 2020 года Дело N А09-3870/2019
Резолютивная часть постановления объявлена 30.01.2020
Постановление изготовлено в полном объеме 04.02.2020
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Стахановой В.Н., судей Большакова Д.В. и Тимашковой Е.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Шамыриной Е.И., при участии от заинтересованного лица - инспекции Федеральной налоговой службы по г. Брянску (г. Брянск) - Филюстиной Л.Н. (по доверенности от 14.05.2019 N 03-11/192018), Митиной Н.А. (доверенность от 08.08.2018 N 03-10/29365), от третьего лица - управления Федеральной налоговой службы по Брянской области (г. Брянск) - Митиной Н.А. (по доверенности от 08.08.2019 N 79), в отсутствие заявителя - индивидуального предпринимателя Косинова Александра Владимировича (г. Брянск, ОРНИП 305325421500115, ИНН 323500800121), надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного заседания, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Косинова Александра Владимировича на решение Арбитражного суда Брянской области от 07.10.2019 по делу N А09-3870/2019 (судья Фролова М.Н.),
УСТАНОВИЛ:
индивидуальный предприниматель Косинов Александр Владимирович (далее - ИП Косинов А.В., заявитель, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Брянской области с заявлением инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Брянску (далее - ИФНС России по г. Брянску, инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительными решения от 17.01.2019 N 28 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
При участии в деле в качестве третьего лица управления Федеральной налоговой службы по Брянской области (далее - УФНС России по Брянской области).
Решением Арбитражного суда Брянской области от 07.10.2019 по делу N А09-3870/2019 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с данным решением, предприниматель обратился в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить заявленные требования, ссылаясь на то, что выводы суда, изложенные в обжалуемом судебном акте, не соответствуют обстоятельствам дела, неправильное применение судом норм материального права.
Инспекция и управление в отзывах на апелляционную жалобу возражали против ее доводов, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Предприниматель в дополнение к апелляционной жалобе поддержал свою позицию, уточнил просительную часть апелляционной жалобы, просил решение суда первой инстанции отменить, разрешить вопрос по существу, признать недействительным решение ИФНС России по городу БрянскуN 28 о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения от 17.01.2019 в полном объем.
В судебном заседании апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои позиции по делу.
Инспекцией заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных документов, а именно: письмо Фокинского межрайонного следственного отдела г. Брянска следственного управления Следственного комитета Российской Федерации по Брянской области от 11.12.2019 N 380-613-19, постановление старшего следователя Фокинского межрайонного следственного отдела г. Брянска следственного управления Следственного комитета Российской Федерации по Брянской области об отказе в возбуждении уголовного дела от 11.12.2019.
В силу абзаца 2 пункта 2 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации документы, представленные для обоснования возражений относительно апелляционной жалобы в соответствии со статьей 262 настоящего Кодекса, принимаются и рассматриваются арбитражным судом апелляционной инстанции по существу.
С учетом изложенного судом апелляционной инстанции приобщены представленные инспекцией дополнительные документы.
Заслушав пояснения представителей сторон, изучив доводы жалобы и отзывов на нее, проверив законность и обоснованность обжалуемого решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции ввиду следующего.
Как следует из материалов дела, ИФНС России по г. Брянску проведена выездная налоговая проверка в отношении ИП Косинова А.В. по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, по результатам которой был составлен акт налоговой проверки от 14.08.2018 N 28.
По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки инспекцией вынесено решение от 17.01.2019 N 28 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Данным решением ИП Косинову А.В. предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 9 224 530 руб., пени по НДС в сумме 2 536 966 руб., по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 14 887 323 руб., пени по НДФЛ в сумме 4 274 281 руб., а также по единому налогу на вмененный доход (далее - ЕНВД) в сумме 355 123 руб., пени - 151 422 руб.
Кроме того, ИП Косинов А.В. привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной статьями 119, 122, 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 4 778 359 руб. (с учетом применения статей 112, 114 НК РФ).
Не согласившись с вынесенным инспекцией решением от 17.01.2019 N 28, ИП Косинов А.В. обратился с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Брянской области (далее - УФНС России по Брянской области, управление). Решением управления от 01.04.2019 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, решение инспекции от 17.01.2019 N 28 - без изменения.
Полагая, что решение налогового органа от 17.01.2019 N 28 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не соответствует закону, нарушает права и законные интересы налогоплательщика, ИП Косинов А.В. обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Рассматривая спор по существу и отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Таким образом, для признания арбитражным судом незаконными ненормативных актов, решений и действий государственных органов, должностных лиц необходимо наличие одновременно двух юридически значимых обстоятельств: несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В соответствии с пунктом 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), пунктом 2 определения Конституционного Суда Российской Федерации N 138-О от 25.07.2001 в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика.
Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим, предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении N 14-П от 16.07.2004 отметил, что основное содержание выездной налоговой проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.
Из вышеуказанных норм следует, что как налогоплательщики при исчислении налоговой базы, так и налоговые органы при осуществлении налогового контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах в форме выездной налоговой проверки исчисляют суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет, на основании данных первичных учетных документов и иных сведений об объектах налогообложения, отраженных, либо подлежащих отражению в бухгалтерском учете.
Налоговое законодательство не содержит определения понятия "первичный учетный документ", в связи с чем, по правилам статьи 11 НК РФ первичные учетные документы следует определять в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете.
Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона N 402-ФЗ от 06.12.2011 "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) предусмотрено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.
Из пункта 2 статьи 9 Закона N 402-ФЗ следует, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.
Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных (п. 3 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).
Из указанных норм права следует, что служащий основанием для исчисления и уплаты налогов первичный учетный документ, на основании которого также ведется бухгалтерский учет, должен не только содержать все установленные пунктом 2 статьи 9 Закона N 402-ФЗ сведения, но, прежде всего, отражать совершение хозяйственной операции, имевшей место в реальной хозяйственной жизни налогоплательщика.
Из системного и взаимосвязанного анализа вышеуказанных норм права, а также правил распределения бремени доказывания, установленных пунктом 6 статьи 108 НК РФ, части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ, следует, что при разрешении налогового спора на налоговый орган возлагается обязанность доказывания установленных налоговой проверкой фактов занижения налогоплательщиком налоговой базы, послуживших основанием для принятия соответствующего ненормативного правового акта, а на налогоплательщика - обязанность доказывания правильности определения им налоговой базы по соответствующим налогам, а также обоснованность использования налоговых вычетов и налоговых льгот.
При этом стороны не лишены права аргументированно возражать против доводов другой стороны, а также представлять доказательства, на которых основаны такие возражения.
Вместе с тем такие доказательства должны быть основаны на первичных учетных документах, содержащих достоверные сведения о хозяйственных операциях, имевших место в реальной хозяйственной жизни налогоплательщика и составленных с учетом требований законодательства о бухгалтерском учете, а также на иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Согласно пункту 1 Постановления N 53 под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат(зачет) или возмещение налога из бюджета.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Согласно пунктам 3, 4 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), а также, если выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 Постановления N 53).
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Из пункта 2 статьи 171 НК РФ следует, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Пунктами 1, 2 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету. Счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 этой статьи.
В соответствии с пунктом 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
Следовательно, право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено приобретением им товаров (работ, услуг), используемых для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, принятием данных товаров (работ, услуг) на учет, наличием счетов-фактур и соответствующих первичных документов, достоверно подтверждающих факт совершения хозяйственной операции. При этом наличие счета-фактуры является обязательным, но не единственным условием предоставления налоговых вычетов по НДС.
Постановлением N 53 разъяснено, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В свою очередь, о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями) (пункт 5 Постановления N 53).
При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении N 53.
По смыслу положений статьи 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.
В свою очередь налоговый орган в соответствии с частью 5 статьи 200 АПК РФ обязан доказать неполноту, недостоверность и (или) противоречивость сведений, содержащихся в документах, представленных налогоплательщиком, а также необоснованность получения им налоговой выгоды.
Конституционный Суд Российской Федерации в определениях от 24.11.2005 N 452-О, от 18.04.2006 N 87-О, от 16.11.2006 N 467-О, от 20.03.2007 N 209-О неоднократно подчеркивал, что разрешение споров о праве на налоговый вычет, касающихся выполнения обязанности по уплате налога, относится к компетенции арбитражных судов, которые не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах, и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.
Из изложенных норм следует, что глава 21 НК РФ установлены обязательные условия для предъявления НДС к вычету, к которым относятся, в том числе, наличие счетов-фактур, соответствующих требованиям действующего законодательства, принятие товаров к учету, наличие соответствующих первичных документов.
При этом документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения данной обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство Российской Федерации связывает налоговые последствия.
Вместе с тем представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В пункте 5 Постановления N 53 также указаны обстоятельства, свидетельствующие о необоснованности налоговой выгоды:
- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 20.02.2001 N 3-П и в определении от 25.07.2001 N 138-0, право на возмещение НДС из бюджета предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации понесенных затрат по уплате налога поставщикам товара (работ, услуг), в связи с чем, при рассмотрении материалов налоговой проверки налоговый орган не ограничивается проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а оценивает вес доказательства в их совокупности и взаимосвязи с целью исключения внутренних расхождений и противоречий между ними.
Таким образом, для применения налогового вычета по НДС налогоплательщик должен представить документы, подтверждающие факт совершения сделки с реальными контрагентами.
В свою очередь, налоговый орган вправе отказать в предоставлении вычета, если заявленная к вычету сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, а сформированный налоговый вычет - нереален.
Из материалов дела следует, что в проверенном периоде (2014-2016 годы) ИП Косинов А.В. осуществлял оптовую и розничную торговлю товаров (обои, обойный клей, плинтуса) с применением общего режима и специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
Основанием для доначисления сумм НДС послужил вывод инспекции о занижении ИП Косиновым А.В. доходов от реализации товаров в адрес ИП Семеновой И.А. в размере 2 779 695 рублей, в том числе НДС 424 021 рубль, а также отказ Инспекции в праве на заявленный вычет по НДС за весь проверяемый период (в том числе, по взаимоотношениям с ООО "Веста" и ООО "Делвест") в связи с отсутствием раздельного учета операций, облагаемых и не облагаемых НДС, с учетом положений абзаца пятого и шестого пункта 4 статьи 170 НК РФ.
ИП Косиновым А.В. в книге продаж и в декларациях по НДС за проверенный период отражены операции по реализации товаров следующим организациям: ООО "Заря", ООО "Альфа-строй", ООО "Восток", ООО "Торгмашэкспо", ООО "Торгремстрой", ООО "Партнер", ООО "Стройторг", ООО "Экспресс-Трейд", ООО "Гронинген", ООО Стройсоюз", ООО "Комфорт", ООО "Промснабстрой", ООО "Лаура" на сумму 43 509 639 руб. и исчислен НДС в размере 7 831 735 руб.
Налоговым органом установлено, что в проверяемом периоде у ООО "Заря", ООО "Альфа-строй", ООО "Восток", ООО "Торгмашэкспо", ООО "Торгремстрой", ООО "Партнер", ООО "Стройторг", ООО "Экспресс-Трейд", ООО "Гронинген", ООО Стройсоюз", ООО "Комфорт", ООО "Промснабстрой", ООО "Лаура" отсутствовала возможность осуществления финансово-хозяйственной деятельности, поскольку отсутствовали основные и транспортные средства, штат работников.
При анализе расчетных счетов указанных контрагентов установлено отсутствие платежей, сопутствующих обычной хозяйственной деятельности любого хозяйствующего субъекта: оплата арендных, коммунальных услуг, услуг связи, выплата заработной платы. Операции по перечислению денежных средств по расчетным счетам спорных контрагентов носили транзитный характер.
Указанные контрагенты зарегистрированы и использовались исключительно с целью осуществления незаконных банковских операций, что подтверждается приговором Советского районного суда города Брянска от 14.08.2017, вынесенным по делу N 1-6/2017.
Таким образом, в отношении контрагентов ООО "Заря", ООО "Альфа-строй", ООО "Восток", ООО "Торгмашэкспо", ООО "Торгремстрой", ООО "Партнер", ООО "Стройторг", ООО "Экспресс-Трейд", ООО "Гронинген", ООО Стройсоюз", ООО "Комфорт", ООО "Промснабстрой", ООО "Лаура" установлена совокупность обстоятельств, которые свидетельствуют о том, что доход в виде денежных средств, полученных Косиновым А.В. от указанных контрагентов, не связан с осуществлением предпринимательской деятельности.
Судом первой инстанции верно приняты выводы и доказательства инспекции свидетельствующие, что документы, представленные предпринимателем в налоговый орган в качестве подтверждения отгрузки (реализации), содержат недостоверные и противоречивые сведения, поскольку данные организации созданы исключительно для осуществления преступной деятельности, а именно для обналичивания денежных средств и транзитных перечислений.
Довод заявителя о незаконности оспариваемого решения ввиду того, что инспекцией в рамках проверки не определен действительный размер налоговых обязательств налогоплательщика перед бюджетом, правомерно отклонен судом первой инстанции в силу следующего.
Согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим, как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:
- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 статьи по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;
- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;
- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Кроме того, согласно пунктам 7 и 8 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (действовавших в проверяемом периоде, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила), налогоплательщики в книге покупок, предназначенной для определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке, регистрацию счетов-фактур, выставленных продавцами, производят на ту сумму налога, на которую получают право на вычет и которая определяется с учетом положений пункта 4 статьи 170 НК РФ.
Абзацем 5 пункта 4 статьи 170 НК РФ предусмотрено, что пропорция, в которой НДС принимается к вычету или учитывается в стоимости товаров, определяется исходя из стоимости отгруженных товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению НДС (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров, отгруженных за налоговый период.
Из вышеуказанных норм следует, что налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
При этом порядок ведения раздельного учета затрат должен оформляться организационно-распорядительным документом ежегодно. Смысл разработки методики - обеспечить возможность обоснованного применения налогоплательщиком предъявленных ему налоговых вычетов по НДС, уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, используемых при производстве и реализации продукции, т.е. налогоплательщик должен доказать факт ведения раздельного учета.
Поскольку законодательством о налогах и сборах не определен порядок ведения раздельного учета, под ним можно понимать любую обоснованную методику, закрепленную в учетной политике налогоплательщика и позволяющую достоверно определить необходимые показатели.
Как усматривается из материалов дела, между Косиновым А.В. (поставщик) и ИП Семеновой И.А. (покупатель) заключен договор поставки от 01.01.2016 N 19, согласно которому поставщик обязуется поставить покупателю в определенный договором срок товар (обои, потолочный плинтус/молдинг, клей для обоев, фотообои) в количестве, наименовании, ассортименте и по ценам, согласованным сторонами в счетах на оплату. В данном договоре предусмотрена ответственность сторон за неисполнение обязательств по договору.
Из статьи 506 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) следует, что по договору поставки поставщик - продавец обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним или иным подобным использованием. Торговля товарами и оказание услуг покупателям, осуществляемые на основе договоров поставки (параграф 3 главы 30 ГК РФ) либо на основе иных договоров гражданско-правового характера, содержащих признаки договора поставки, относятся к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.
В рамках оптовой торговли продавец заключает с покупателями договоры, в которых определяются ассортимент товаров, сроки их поставки, порядок и форма расчетов за поставляемые товары. Кроме того, при реализации оформляются и передаются покупателям накладные, счета.
Таким образом, деятельность по реализации товаров на основе договоров, содержащих признаки договора поставки, относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли, результаты от занятия которой подлежат налогообложению в общеустановленном порядке либо в порядке и на условиях, предусмотренных главой 26.2 НК РФ.
Из содержания договора поставки от 01.01.2016 N 19, заключенного между Косиновым А.В. и Семеновой И.А., следует, что договор является договором поставки, данное обстоятельство исключает возможность отнесения ИП Косиновым А.В. сделки по данному договору к розничной продаже (ЕНВД).
Из материалов дела следует, что ИП Семеновой И.А. выписаны в адрес ИП Косинова А.В. товарные накладные, в которых указаны наименования поставляемых ИП Косиновым А.В. в адрес ИП Семеновой И.А. товаров, а именно: обои, фотообои, оплата за которые произведена по расчетному счету в общей сумме 2 779 695 руб. (с назначением платежа "за обои").
Согласно ЕГРИП ИП Семенова И.А. зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 30.06.2016. Основной вид деятельности розничная торговля скобяными изделиями. Фактически осуществляет торговлю обоями, обойным клеем. Представляет в налоговый орган налоговые декларации по ЕНВД.
Судом установлено, что в соответствии со статьей 105.1 НК РФ Семенова И.А. и Косинов А.В. являются взаимозависимыми лицами, являются близкими родственниками - мать и сын. Кроме того, материалами дела подтверждается, что ИП Косиновым А.В. и ИП Семеновой И.А. осуществлялись деятельность на одной территории, товар реализовывался одним и тем же покупателям (ООО "Берег" ИНН 4633037245, ООО "Оптимист" ИНН 4633037478, ООО "Регионлогистик" ИНН9718027083, ООО "Сфера" ИНН 4633037213).
С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что ИП Семенова И.А. осуществляла деятельность, связанную с реализацией обоев, отгрузка ИП Косиновым А.В. в адрес ИП Семеновой И.А. осуществлялась систематически и на значительную сумму.
Также материалами дела подтверждено, что ИП Семенова И.А. и ИП Косинов А.В. осуществляли торговлю в одном помещении, через возведенную перегородку, разделяющую их торговые площади (согласно информации представленной ООО "РОНД" - арендодателем, в связи с чем, довод заявителя о том, что инспекцией не подтверждено, что в момент совершения сделок ИП Косинов А.В. знал о намерении контрагента использовать товар с целью перепродажи, является необоснованным и не соответствует материалам дела.
Оценив представленные в материалы дела документы в совокупности с письменными доказательствами, имеющимися в материалах дела, суд первой инстанции пришел к верному выводу об отсутствии реальности хозяйственных операций между ИП Косиновым А.В. и ИП Семеновой И.А. и создании между участниками спорных сделок фиктивного документооборота, целью которого является наращивание объема налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость с целью необоснованного снижения налоговой нагрузки.
В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Закона N 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.
Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что довод заявителя о том, что взаимоотношения с контрагентами: ФГБО УВО "Брянский государственный университет имени академика И.Г. Петровского, Детский сад N 66 ОАО "РЖД", ООО "Контакт-Сервис Брянск", МБУК "Березовский поселенческий дом культуры", ООО "Комплектэлектросервис", ООО "Городлифт", ООО "Дуэт", ООО "М-Строй", МУП "Жилкомсервис" квалифицированы, как договор розничной купли-продажи, а не оптовая реализация, не нашел своего подтверждения.
Судом установлено, что ИП Косиновым А.В. излишне исчислен к уплате в бюджет НДС в размере 24 053 руб., в связи с отражением в книге продаж и в декларациях по НДС сделок с организациями - ФГБО УВО "Брянский государственный университет имени академика И.Г. Петровского" ИНН 3234016450, Детский сад N 66 ОАО "РЖД" ИНН 3254001437, ООО "Контакт-Сервис Брянск" ИНН 3254007502, МБУК "Березовский поселенческий дом культуры" ИНН 3254504310, ООО "Комплектэлектросервис" ИНН 3254505709, ООО "Городлифт" ИНН 3254510699, ООО "Дуэт" ИНН 3257022530, ООО "М-Строй" ИНН 3254510956, МУП "Жилкомсервис" ИНН 3233013304, которые рассмотрены в ходе проверки как отношения сторон по договору розничной купли-продажи (пункт 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18) и относящиеся к деятельности налогоплательщика - ИП Косинова А.В., облагаемой единым налогом на вмененный доход (ЕНВД).
Пунктом 4 статьи 346.26 НК РФ установлено, что организации, являющиеся плательщиками ЕНВД, не признаются плательщиками НДС в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход.
Объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (подпункт 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ).
Из статьи 168 следует, что при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), соответствующую сумму налога.
При реализации товаров покупателям на основе договоров розничной купли-продажи организация может применять систему налогообложения в виде ЕНВД (подпункты 6, 7 пункта 2 статьи 346.26, абзаца 12 статьи 346.27 НК РФ). Если организация реализует товары на основании договора поставки, то она не вправе использовать данный налоговый режим (Письма Минфина России от 21.09.2012 N 03-11-06/3/68, от 21.08.2012 N 03-11-11/253, от 08.08.2012 N 03-11-11/229).
Из пункта 1 статьи 492 ГК РФ следует, что по договору розничной купли-продажи продавец обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью. По договору поставки поставщик-продавец обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (статья 506 ГК РФ).
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 5 постановления от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки" разъяснил, что под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонта и т.п.). Квалифицируя правоотношения участников спора, необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.
При этом факторами, которые могут свидетельствовать об осуществлении продавцом оптовой торговли, являются следующие: длительные хозяйственные отношения с клиентом; регулярность закупок товара; специфика реализуемых товаров (например, требуется наличие у покупателя специального оборудования для обработки, хранения товаров или их можно использовать как сырье и материалы в производственной деятельности покупателя); предварительное согласование существенных условий договора поставки (наименование и количество товара), порядка и сроков поставки.
В ходе рассмотрения дела судом проанализированы представленные в материалы дела доказательства, полученные налоговым органом в рамках проведённой проверки, и установлено следующее.
Согласно представленным ответам по указанным покупателям товары использованы для нужд данных организаций, и не использованы в коммерческой деятельности (перепродажи), с учетом представленных доказательств, налоговом органом правомерно сделан вывод об излишне исчисленном ИП Косиновым А.В. к уплате в бюджет НДС в размере 24 053 руб.
Судом первой инстанции обоснованно принял представленные налоговым органом доказательства о получении ИП Косиновым А.В. необоснованной налоговой выгоды, в частности, по взаимоотношениям с ООО "Веста", ООО "Делвест".
Так, по контрагенту ООО "Веста" установлено, что общество зарегистрировано в ЕГРЮЛ 24.03.2014, с 16.06.2015 прекратило свою деятельность в результате реорганизации в форме присоединения к ООО "Проспект", руководителем и учредителем ООО "Веста" являлся Пархоменко В.Н., умер 07.03.2016. Налоговым органом проведена технико-криминалистическая экспертиза документов контрагента ООО "Веста" (счет - фактура, товарная накладная), согласно выводом экспертизы установлено, что подписи от имени руководителя контрагента на счетах-фактурах и товарных накладных выполнены с использованием печатной формы-факсимиле, данное обстоятельство свидетельствует о нарушении ИП Косиновым А.В. положений пункта 6 статьи 169 НК РФ (к учету приняты счета фактуры, подписанные неустановленным лицом с использованием при подписании технических средств, не позволяющих выявить реальное лицо подписавшие документы и его полномочия)
Кроме того, ИП Косиновым А.В. не подтвержден факт отгрузки товара "покупателю": представленные товарные накладные не содержат информации о транспортных накладных, отсутствует дата отпуска груза "грузоотправителем" и получения груза "грузополучателем", не указаны масса груза (нетто, брутто), количество занимаемых мест, не заполнены графы "Масса брутто", "Количество (масса)", "Основание" - отсутствуют номер и дата договора.
Согласно выписке банка ООО "Веста" не установлено перечислений денежных средств от ИП Косинова А.В. или третьих лиц с назначением платежа - "за ИП Косинова А.В.". Контрольно-кассовая техника за ООО "Веста" не зарегистрирована, что является подтверждением отсутствия расчета и также правомерно принято судом как доказательство получения ИП Косиновым А.В. необоснованной налоговой выгоды.
По контрагенту ООО "Делвест" установлено, что ООО "Делвест" зарегистрировано в ЕГРЮЛ 26.04.2011. Лицами, имеющими право действовать без доверенности, являлись (руководители): Корнилов Ю.С. (26.04.2011-10.01.2013), Горбачев А.П. (11.01.2013-03.02.2014) и Петров А.В. (04.02.2014-24.06.2014). Счета-фактуры ООО "Делвест", выставленные в 2013 году в адрес ИП Косинова А.В., содержат подпись от имени руководителя организации "поставщика" - Петрова А.В., полномочия которого в качестве руководителя установлены только с 04.02.2014, данное обстоятельство также свидетельствует об осведомлённости ИП Косинова А.В. о подписании первичных документов лицом, не обладающим соответствующими полномочиями.
В представленным в материалы дела товарных накладных ИП Косиновым А.В. достоверно не подтвержден факт отгрузки товара "покупателю": товарные накладные не содержат ссылки на транспортные накладные, отсутствует дата отпуска груза "грузоотправителем" и получения груза "грузополучателем", не указаны масса груза (нетто, брутто), количество занимаемых мест, не заполнены графы "Масса брутто", "Количество (масса)", "Основание" - отсутствуют номер и дата договора.
При этом согласно проведенному анализу движения денежных средств по расчетным счетам Косинова А.В. не установлено перечислений денежных средств в адрес ООО "Делвест", также в ходе проверки не установлено поступления денежных средств на расчетные счета ООО "Делвест" от третьих лиц с назначением платежа - "за ИП Косинова А.В.".
Основанием для доначисления ЕНВД в сумме 355 123 руб. послужил вывод инспекции о занижении предпринимателем физического показателя - площадь торгового зала, отраженного в декларациях за 2014-2016 годы с фактически используемой площадью торговых залов, отраженной в договорах аренды ( субаренды), заключенных с арендодателями ООО "Нептун-Сервис", ООО "Гранд", ООО "Ронд".
В соответствии с пунктом 4 статьи 346.29 НК РФ при расчете единого налога на вмененный доход базовая доходность корректируется на коэффициенты - К1, К2.
Приказом Минэкономразвития России от 07.11.2013 N 652 установлено значение коэффициента - дефлятора К1, соответствующее индексу изменения потребительских цен на товары (работы, услуги) в РФ 2014 году - 1,672. В 2015 и 2016 годах К1 составлял 1,798 (Приказ Минэкономразвития России от 29.10.2014 N 685, от 20.10.2015 N 772).
В соответствии с Приложением к постановлению Брянского городского Совета народных депутатов от 26.10.2005 N 201 - П (с изменениями), для вида деятельности- розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 определены значения корректирующего коэффициента К2 на 2014 год, 2015 год, 2016 год - 0,4.
Оценив представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции верно отметил, что нарушений порядка исчисления налога, либо нарушения показателей, влияющих на сумму исчисленного налога со стороны налогового органа, не установлено. Занижение заявителем ЕНВД, подлежащего уплате в бюджет составило 355 123 руб. (1 квартал 2014 в сумме 60 673 руб.; 2 квартал 2014 в сумме 60 673 руб.; 3 квартал 2014 в сумме 60 673 руб.; в 4 квартал 2014 в сумме 60 673 руб.; 1 квартал 2015 в сумме 32 623 руб.; 2 квартал 2015 в сумме 32 623 руб.; 3 квартал 2015 в сумме 17 476 руб.; 4 квартал 2015 в сумме 9903 руб.; 1 квартал 2016 в сумме 9903 руб.; 2 квартал 2016 в сумме 9903 руб.).
Основанием для доначисления НДФЛ послужил вывод инспекции о том, что ИП Косинов А.В. по взаимоотношениям с организациями: ООО "Заря", ООО "Альфа-строй", ООО "Восток", ООО "Торгмашэкспо", ООО "Торгремстрой", ООО "Партнер", ООО "Стройторг", ООО "Экспресс-Трейд", ООО "Гронинген", ООО "Стройсоюз", ООО "Комфорт", ООО "Промснабстрой" и ООО "Лаура", а также ООО "Комплект, ООО "Ритм", ООО "Оникс", ООО "Агрострой", ООО "Веста" фактически не вел реальную хозяйственную деятельность, а лишь создан формальный документооборот, в связи с чем денежные средства в сумме 92 779 431 рубль, полученные предпринимателем на расчетный счет от указанных организаций, включены в налоговую базу по НДФЛ как иные доходы физического лица, полученные в результате осуществления деятельности на территории Российской Федерации.
Из пункта 1 статьи 209 НК РФ следует, что объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
В силу положений пункта 1 статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" НК РФ.
При этом перечень видов доходов, подлежащих обложению налогом на доходы физических лиц, определен статей 208 НК РФ, при этом в силу подпункта 10 пункта 1 статьи 208 НК РФ для целей настоящей главы к доходам от источников в Российской Федерации относятся иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.
В силу положений пункта 3 статьи 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ (13%), налоговая база по НДФЛ определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.
При проверке налоговых обязательств по НДФЛ инспекцией с целью правильности исчисления и уплаты налога ИФНС России по г. Брянску, в рамках статьи 93 НК РФ в адрес ИП Косинова А.В. направлено требование "о предоставлении документов (информации)" N 28/1 от 01.11.2017 (получено лично 02.11.2017), в рамках которого запрашивались документы (книги учета доходов и расходов хозяйственных операций индивидуального предпринимателя за 2014, 2015 и 2016 года; ведомость по контрагентам покупателям за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 в разрезе по годам (с информацией о долге клиента на начало периода - отгрузке контрагенту - оплате контрагентом (с отражением формы оплаты) - долг на конец периода); ведомости проведения инвентаризации, ведомости (описи) остатков товара на складе за период с 01.01.2014 по 31.12.2016) ИП Косиновым А.В. запрашиваемые документы не представлены.
В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции на основании представленных в материалы дела надлежащих доказательств судом первой инстанции правильно установлено, что раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой подлежал применению общий режим налогообложения, ИП Косиновым А.В. не велся, регистры учета, в частности, книги учета доходов, расходов и хозяйственных операций заявителем также не велись.
Из материалов дела усматривается, что инспекцией неоднократно в адрес заявителя выставлялись требования (N 28/1 от 22.10.2018, N 28/1 от 01.11.2017, N 28/2 от 29.11.2017, N 28/3 от 31.01.2018, N 24/4 от 24.04.2018 с целью представления документов, подтверждающих ведение раздельного учета (книги учетов доходов и расходов хозяйственных операций за 2014, 2015, 2016, учетную политику, принятую ИП Косиновым А.В., главную книгу за проверяемый период, оборотно-сальдовую ведомость по счетам, ведомости по контрагентам поставщикам/покупателям, ведомости инвентаризации).
В свою очередь, ИП Косинов А.В. в рамках исполнения указанных требований не сообщал о невозможности представления истребуемых документов, ввиду их отсутствия.
Однако указанные документы налогоплательщиком не представлены ни на стадии проведения проверки, ни в досудебном порядке, ни в материалы рассматриваемого судебного дела.
Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 05.03.2009 N 468-О-О указано на то, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.
Вместе с тем в нарушение пунктов 6, 7 статьи 346.26 НК РФ заявителем учёт показателей, необходимых для исчисления налогов, велся не надлежащим образом.
С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к правомерно выводу о невозможности определения налоговой базы раздельно по каждому виду деятельности, учитывая противоречивость сведений в представленных документах, отсутствие какого либо систематизированного учета хозяйственных операций, а также отсутствие данных об остатках товара за соответствующий налоговый период.
В связи с отсутствием раздельного учета по совершенным налогоплательщиком хозяйственным операциям по ЕНВД и по общему режиму налогообложения, а также ввиду отсутствия документов и непредставления их налогоплательщиком в рамках проверки, у инспекции отсутствовала возможность определить в предусмотренном законом порядке суммы НДФЛ, учесть расходы, связанные с ведением предпринимательской деятельности по общему режиму налогообложения.
В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации и статьями 23, 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.
Судом установлено и сторонами не оспаривается, что при определении налоговых обязательств ИП Косинова по НДФЛ налоговый орган учитывал сведения по расчетным счетам налогоплательщика, а также информацию, имеющуюся в распоряжении налогового органа.
По результатам проверки общая сумма "иного дохода" (не связанного с реализацией товара) ИП Косиновым А.В., полученная от ООО "Заря", ООО "Альфа-строй", ООО "Восток", ООО "Торгмашэкспо", ООО "Торгремстрой", ООО "Партнер", ООО "Стройторг", ООО "Экспресс-Трейд", ООО "Гронинген", ООО Стройсоюз", ООО "Комфорт", ООО "Промснабстрой", ООО "Лаура", ООО "Комплект", ООО "Ритм", ООО "Оникс", ООО "Агрострой" и ООО "Веста" составила 92 779 431 руб., в том числе: в 2014 году 66 206 392 руб.; в 2015 году 18 632 959 руб.; в 2016 году 7 940 080 руб.
Кроме того, в состав налогооблагаемой базы по НДФЛ включены денежные средства в сумме 2 779 695 руб., поступившие на расчётный счет от сделок с ИП Семеновой И.А. (доказательства получения дохода от предпринимательской деятельности по договору поставки N 19 от 01.01.2016 с ИП Семеновой изложены в пояснениях инспекции и управления N 2.3-07/13767 от 06.08.2019).
Также, в ходе проверки установлено, что за проверяемый период сумма дохода, полученная ИП Косиновым А.В. от "реализации" товара, подлежащая включению в состав доходов при исчислении налоговой базы (ст. 210 НК РФ) по НДФЛ в размере 48 945 627 руб. от контрагентов ООО "БЫТ СЕРВИС ЮГ" ООО "Альянсстрой", ООО "Мегатон" ООО "АЛЬФА-КАПИТАЛ", ООО "Еврометаллстрой", ЗАО "Маргариьа", ООО "Диагол", ООО "Ирбис", ООО "Универсалбыт", ООО "ПРОФ ДИЗАЙН", ООО "КОМУС ТРЕЙДИНГ", ООО "Экосеть", ООО "Монтажсервисторг", ООО "Мегатрэйд", ООО "Ирбис", ООО "СТРОЙ ОПТ", ООО "Сфера", ООО "Берег", ООО "Корвет", ООО "Оптимист", ООО "Стимул", ООО "Регионлогистик", в том числе по налоговым периодам:
- за 2014 год в сумме 1 568 864 руб. (1 851 260 руб. сумма, поступившая безналичным путем в 2014 - 282 396 НДС, исчисленный с суммы реализации);
- за 2015 год в сумме 19 560 537 руб. (23 081 434 руб. сумма, поступившая безналичным путем в 2015 - 3 520 897 НДС, исчисленный с суммы реализации);
- за 2016 год в сумме 27 816 226 руб. (32 823 147 сумма, поступившая безналичным путем в 2016 - 5 006 921 НДС, исчисленный с суммы реализации).
Таким образом, по результатам проверки общая сумма дохода, полученного ИП Косиновым А.В. за 2014 - 2016 годы составила 144 080 734 руб., в том числе по налоговым периодам: за 2014 год - 67 775 256 руб., за 2015 год - 38 193 496 руб., за 2016 год - 38 111 982 руб.
Постановлениями Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.11.2008 N 7588/08, от 27.07.2010 N 505/10 и от 31.05.2011 N 17649/10, сформирована правовая позиция, согласно которой налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов, при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.
Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления НДФЛ необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.
Абзацем 4 пункта 1 статьи 221 НК РФ предусмотрено, что если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.
С учетом установленных по делу обстоятельств суд первой инстанции пришел к верному выводу о завышении предпринимателем расходов, учитываемых при исчислении НДФЛ, поскольку налогоплательщиком не были представлены подтверждающие их документы, а также в связи с отсутствием ведения раздельного учета в отношении двух видов деятельности.
С учетом изложенного суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что в результате нарушения ИП Косиновым А.В. пункта 1 статьи 209, подпункта 10 пункта 1 статьи 208, пункта 1 статьи 210 НК РФ, статьи 221 НК РФ, установлена неуплата (неполная уплата) налога на доходы физических лиц в сумме 14 887 323 руб.,
В свою очередь, заявителем не представлено доказательств, опровергающих расчет инспекции.
Согласно разъяснениям, изложенным в абзаце 6 пункта 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при толковании положений абзаца 4 пункта 1 статьи 221 НК РФ судам необходимо исходить из того, что предоставление индивидуальному предпринимателю - плательщику налога на доходы физических лиц права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.
Вместе с тем такой расчет заявителем не представлен, подтверждения относимости к общей системе налогообложения не принятых инспекцией расходов также не представлено.
С учетом изложенного суд первой инстанций правомерно признал законным и обоснованным решение ИФНС России по г. Брянску от 17.01.2019 N 28 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ИП Косинову А.В. предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 9 224 530 руб., пени по НДС в сумме 2 536 966 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 14 887 323 руб., пени по НДФЛ в сумме 4 274 281 руб., а также по единому налогу на вмененный доход в сумме 355 123 руб., пени - 151 422 руб., права и законные интересы предпринимателя не нарушены, в связи чем обоснованно отказал в удовлетворении требований заявителя.
Довод заявителя о несогласии с выводом налогового органа о том, что взаимоотношения с контрагентами: ФГБО УВО "Брянский государственный университет имени академика ИГ Петровского", Детский сад N 66, ОАО "РЖД", ООО "Контакт-Сервис Брянск", МБУК "Березовский поселенческий дом культуры", ООО "Комплектэлектросервис", ООО "Городлифт", ООО "Дуэт", ООО "М-Строй", МУП "Жилкомсервис" квалифицированы, как договор розничной купли-продажи, а не оптовая реализация, суд апелляционной инстанции не принимает во внимание в силу следующее.
Из материалов дела следует, что ИП Косиновым А.В. излишне исчислен к уплате в бюджет НДС в размере 24 053 руб., в связи с отражением в книге продаж и в декларациях по НДС сделок с организациями - ФГБО УВО "Брянский государственный университет имени академика И.Г. Петровского" (ИНН 3234016450), Детский сад N 66 ОАО "РЖД" (ИНН 3254001437), ООО "Контакт-Сервис Брянск" (ИНН 3254007502), МБУК "Березовский поселенческий дом культуры" (ИНН 3254504310), ООО "Комплектэлектросервис" (ИНН 3254505709), ООО "Городлифт" (ИНН 3254510699), ООО "Дуэт" (ИНН 3257022530), ООО "М-Строй" (ИНН 3254510956), МУП "Жилкомсервис" (ИНН 3233013304), которые рассмотрены в ходе проверки, как отношения сторон по договору розничной купли-продажи (пункт 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18) и относящиеся к деятельности налогоплательщика - ИП Косинова А.В., облагаемой единым налогом на вмененный доход (ЕНВД).
Проведенными ИФНС России по г. Брянску в рамках статьи 93.1 НК РФ мероприятиями налогового контроля установлено, что ИП Косиновым А.В. по взаимоотношениям с указанными "покупателями" договоры поставки, предусмотренные статьей 506 Гражданского Кодекса Российской Федерации, в которых был бы определен ассортимент товаров, сроки их поставки, порядок и форма расчета, обязанности сторон не заключались , счета-фактуры в их адрес не выставлялись, а в товарных накладных сумма реализация указывалась ИП Косиновым A.В. без выделения суммы НДС.
Кроме того, согласно ответов на Требования "о представлении документов (информации)" налогового органа, полученных в рамках статьи 93.1 НК РФ в адрес "покупателей" от 12.03.2018 N 87435, 87449, 87453, 87455, 87459 от 13.03.2018 N 87518, 87537, установлено, что товар, приобретенный указанными организациями у ИП Косинова А.В., использовался ими не с целью дальнейшей перепродажи, а для личных нужд.
В частности, МУП "Жилкомсервис" на требование от 17.10.2018 N 99608 представил документы и пояснил, что 04.08.2015 у ИП Косинова А.В. приобретены в магазине обои в количестве 8-ми рулонов на общую сумму 2400 руб. Данный товар использован при проведении ремонтных работ на многоквартирном доме по адресу: Брянск, ул. Пушкина, 11. Сделка была оформлена товарной накладной от 04.08.2015 N 0177, счетом-фактурой от 04.08.2015 N 0177 НДС не выставлялся.
Вместе с тем, ЧДОУ "Детский сад "69" ОАО "РЖД" (является правопреемником НДООУ ОАО "РЖД" "Детский сад N 66") в ответ на требование N 100145 от 29.10.2018 представил платежные поручения, счета-фактуры N 0220 от 30.06.2014 на сумму 14289 руб., N 0221 от 05.08.2014 на сумму 3165 руб. НДС не выставлялся. Налогоплательщик сообщил, что жалюзи приобретались в кабинет заведующего детским садом, а обои для оклейки кабинета бухгалтерии.
Данный факт подтверждает и Паршина К.С. (Протокол допроса от 01.11.2018), которая в 2014 году работала в детском саду N 66 ОАО "РЖД" делопроизводителем.
Из пояснений Паршина К.С. следует, что в детском саду проводился текущий ремонт и по доверенности она в магазине закупала обои и жалюзи на территории строительной базы по проспекту Московскому 99. При приобретении товара оформлялись счет на оплату, товарная накладная и счет-фактура. Товар доставлялся лично на городском транспорте.
Как установлено судом, МБУК "Карачевский районный дом культуры" ИНН 3214002057 (является правопреемником МБУК "Березовский ПДК" ИНН 3254504310) в связи с поручением от 26.10.2018 N 104951 представил постановление Правительства Брянской области от 27.10.2014 N 480-п о распределении субсидии муниципальному образованию "Карачевский район", договор купли-продажи товара от 06.08.2014 N 0222, счет к оплате и товарную накладную от 06.08.2014 N 0222, счет-фактуру от 06.08.2014 N 0222 на 12030 руб. (НДС не выставлялся), платежное поручение N 155030 от 01.09.2014.
Из пояснения Евсиковой Елены Николаевны (протокол от 31.10.2018) следует, что в 2014 году являясь директором МБУК "Березовский ПДК" приобретала строительные материалы для ремонта кабинетов на втором этаже дома культуры. Обои закупались в магазине по проспекту Московскому, 99. Лично с продавцом не знакома, но согласно документам, продавцом являлся Косинов А. В. К Протоколу были приложены документы, составленные Косиновым А.В. при сделке.
ООО "Город Лифт" (ИНН 3254510699) на требование N 99525 от 17.10.2018 представлена товарная накладная N 151 от 13.02.2014 на приобретение обоев в количестве 6 единиц, обойного клея в количестве 3 единиц на общую сумму 2040 руб. НДС не выделялся. ООО "Город Лифт" сообщило, что закуп обоев производился для ремонта лифтерных.
ФГБО УВО "Брянский государственный университет имени академика И.Г. Петровского" ИНН 3234016450 на требование N 99561 от 17.10.2018 сообщил, что у ИП Косинова А.В. были приобретены обои в количестве 10 единиц по накладной N 23 от 22.08.2014 на сумму 27 000 руб. без НДС по адресу Брянск, проспект Московский, 99, магазин N 8ж. Обои были использованы на текущий ремонт кабинетов главного корпуса университета.
С учетом изложенного суд апелляционной инстанции считает, что налоговом органом правомерно сделан вывод об излишне исчисленного ИП Косиновым А.В. к уплате в бюджет НДС в размере 24 053 руб.
Довод предпринимателя о необоснованности вывода налогового органа об отсутствии реальности хозяйственных операций с контрагентами с контрагентами ООО "Восток", ООО "Торгмашэкспо", ООО "Торгремстрой", ООО "Партнер", ООО "Стройторг", ООО "Экспресс-Трейд, ООО "Гронинген", ООО "Стройсоюз", ООО "Комфорт", ООО "Промснабстрой", ООО "Лаура" и прочие, отклоняется судом апелляционной инстанций на основании следующего.
Согласно материалам дела ИП Косиновым А.В. в книге продаж и в декларациях по НДС за проверенный период отражены операции по реализации товаров следующим организациям: ООО "Заря", ООО "Альфа-строй", ООО "Восток", ООО "Торгмашэкспо", ООО "Торгремстрой", ООО "Партнер", ООО "Стройторг", ООО "Экспресс-Трейд", ООО "Гронинген", ООО Стройсоюз", ООО "Комфорт", ООО "Промснабстрой", ООО "Лаура" на сумму 43 509 639 руб. и исчислен НДС в размере 7 831 735 руб.
При этом, как установлено судом, в проверяемом периоде у ООО "Заря", ООО "Альфа-строй", ООО "Восток", ООО "Торгмашэкспо", ООО "Торгремстрой", ООО "Партнер", ООО "Стройторг", ООО "Экспресс-Трейд", ООО "Гронинген", ООО Стройсоюз", ООО "Комфорт", ООО "Промснабстрой", ООО "Лаура" отсутствовала возможность осуществления финансово-хозяйственной деятельности, поскольку отсутствовали основные и транспортные средства, штат работников.
Вместе с тем указанные контрагенты реорганизовались в одно время и в организации, которые являются "техническими".
ООО "Заря" (17.06.2015), ООО "Экспресс-Трейд" (17.06.2015), ООО "Гронинген" (16.06.2015), ООО Стройсоюз" (16.06.2015), ООО "Лаура" (17.06.2015) прекратили деятельность в результате реорганизации в форме присоединения к ООО "Транссервис". ООО "Транссервис" прекратило деятельность в результате реорганизации в форме присоединения к ООО "Вятка".
ООО "Партнер" (17.06.2015), ООО "Стройторг" (17.06.2015), ООО "Торгремстрой" (22.01.2015), ООО "Альфа-строй" (16.05.2015), ООО "Восток" (27.03.2015), ООО "Комфорт" (02.02.2015), ООО "Промснабстрой" (22.01.2015) прекратили деятельность в результате реорганизации в форме присоединения к ООО "Прогресс". ООО "Прогресс" прекратило деятельность в результате реорганизации в форме присоединения к ООО "Импульс".
Из материалов дела также следует, что у ООО "Заря", ООО "Альфа-строй", ООО "Восток", ООО "Торгмашэкспо", ООО "Торгремстрой", ООО "Партнер", ООО "Стройторг", ООО "Экспресс-Трейд", ООО "Гронинген", ООО Стройсоюз", ООО "Комфорт", ООО "Промснабстрой", ООО "Лаура" в налоговых декларациях по налогу на добавленную стоимость, по налогу на прибыль организаций указывались минимальные суммы налога, подлежащие уплате в бюджет доля расходов и налоговых вычетов по НДС приближена к 100%. Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что деятельность контрагентов не направлена на получение прибыли.
Согласно расчетным счетам ООО "Заря", ООО "Альфа-строй", ООО "Восток", ООО "Торгмашэкспо", ООО "Торгремстрой", ООО "Партнер", ООО "Стройторг", ООО "Экспресс-Трейд", ООО "Гронинген", ООО "Стройсоюз", ООО "Комфорт", ООО "Промснабстрой", ООО "Лаура", у организаций отсутствуют платежи, сопутствующие обычной хозяйственной деятельности любого хозяйствующего субъекта: оплата арендных, коммунальных услуг, услуг связи, выплата заработной платы. При этом операции по перечислению денежных средств по расчетным счетам спорных контрагентов носили транзитный характер.
Из материалов проверки усматривается, что ООО "Заря", ООО "Альфа-строй", ООО "Восток", ООО "Торгмашэкспо", ООО "Торгремстрой", ООО "Партнер", ООО "Стройторг", ООО "Экспресс-Трейд", ООО "Гронинген", ООО Стройсоюз", ООО "Комфорт", ООО "Промснабстрой", ООО "Лаура" зарегистрированы и использовались исключительно с целью осуществления незаконных банковских операций, что подтверждается приговором Советского районного суда города Брянска от 14.08.2017, вынесенным по делу N 1-6/2017.
Согласно указанному приговору суда граждане: Канаева Н.И., Канаева М.В., Чепурин И.А., Мегенешвили Д.М., Анисимова Е.В., Акулова Е.Н., Гореликова Т.А. признаны виновными в совершении преступлений, предусмотренных пунктами "а", "б" части 2 статьи 172 Уголовного кодекса Российской Федерации, поскольку установлено, что организованная группа, в состав которой входили указанные лица, в период 2010-2015 годов проводили незаконные банковские операции через подконтрольные им фирмы с целью извлечения дохода в виде комиссионного вознаграждения от осуществления банковских операций без регистрации юридического лица в качестве кредитной организации.
В период совершения незаконных банковских операций указанными лицами производились регистрационные действия организаций, используемых в дальнейшем в преступной деятельности; ООО "Комфорт", ООО "Ремпромснаб", ООО "Промснабстрой", ООО "Стандарт", ООО "Альфа-Строй", ООО "Трейдсервис", ООО "Теплострой", ООО "Гарантстрой", ООО "Модуль", ООО "Стимул", ООО "Вектор", ООО "Промтехресурс", ООО "Экспресс-Трейд", ООО "Черноземье", ООО "Торгмашэкспо", ООО "Автотрейдинг", ООО "Созвездие", ООО "Торгремстрой", ООО "Метапласт", ООО "Стройторг", ООО "Авто-Лайн", ООО "Сатурн", ООО "Монтажсервис", ООО "Ремсервис", ООО "Реалтех", ООО "Стиль", ООО "Веста", ООО "Восток", ООО "Стройсервис", ООО "Теплострой", ООО "Гранд".
Таким образом, в отношении контрагентов ООО "Заря", ООО "Альфа-строй", ООО "Восток", ООО "Торгмашэкспо", ООО "Торгремстрой", ООО "Партнер", ООО "Стройторг", ООО "Экспресс-Трейд", ООО "Гронинген", ООО Стройсоюз", ООО "Комфорт", ООО "Промснабстрой", ООО "Лаура" установлена совокупность обстоятельств, которые свидетельствуют о том, что доход в виде денежных средств, полученных Косиновым А.В. от спорных контрагентов, не связан с осуществлением предпринимательской деятельности, а также о том, что документы, представленные предпринимателем в налоговый орган в качестве подтверждения отгрузки (реализации), содержат недостоверные и противоречивые сведения, поскольку данные организации созданы исключительно для осуществления преступной деятельности, а именно для обналичивания денежных средств и транзитных перечислений.
Учитывая, что ИП Семенова осуществляла деятельность, связанную с реализацией обоев, отгрузка ИП Косиновым А.В. в адрес ИП Семеновой осуществлялась систематически (в период с июля - ноябрь включительно 2016 года) и на значительную сумму, а также тот факт, что ИП Семенова и заявитель осуществляли торговлю в одном помещении, через возведенную перегородку, разделяющую их торговые площади (согласно информации, полученной от ООО "РОНД" (собственника арендуемого ИП Семеновой помещения), в связи с чем довод заявителя о том, что инспекцией не подтверждено, что в момент совершения сделок ИП Косинов А.В. знал о намерении контрагента использовать товар с целью перепродажи, признается судом апелляционной инстанции необоснованным, а вывод инспекции о том, что реализация товара Косиновым А.В. в адрес ИП Семеновой И.В. на сумму 2 779 695 руб. подлежит налогообложению по общей системе налогообложения, правомерным.
Данные выводы согласуется с судебной практикой (определение Верховного Суда РФ от 20.03.2018 N 308-КГ18-1087 по делу N А32-2686/2017, постановление Арбитражного суда Центрального округа от 24.01.2019 N Ф10-5917/2018 по делу N А62-839/2018).
Относительно довода апеллянта о недоказанности налоговым органом факта отсутствия хозяйственных операций с ООО "Веста" и ООО "Делвест" и неправомерности отказа в вычетах по НДС, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить следующее.
Из материалов дела следует, что в рамках налоговой проверки в связи с отсутствием раздельного учета по совершенным налогоплательщиком хозяйственным операциям по ЕНВД и по общему режиму налогообложения, в силу абзаца 6 пункта 4 статьи 170 НК РФ инспекция пришла к выводу, что налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам) предпринимателем вычету не подлежит, в том числе и в отношении организаций-контрагентов ООО "Веста" и ООО "Делвест".
Кроме того, дополнительно к указанному основанию налоговым органом установлено, что представленные счета-фактуры в отношении указанных контрагентов составлены с нарушением требований статьи 169 НК РФ.
ИП Косиновым А.В. в книгах покупок отражены счета-фактуры от ООО "Веста" на сумму 60 004 235 руб., в том числе НДС- 9 153 188 руб., от ООО "Делвест" на сумму 33 207 925 руб., в том числе НДС - 5 065 616 руб.
OOО "Веста" зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) 24.03.2014 и состояло на налоговом учете в ИФНС по г. Брянску, с 16.06.2015 прекратило свою деятельность в результате реорганизации в форме присоединения к ООО "Проспект". Руководителем и учредителем ООО "Веста" являлся Пархоменко В.Н., умер 07.03.2016.
Согласно счетам-фактурам, представленным ИП Косиновым А.В. от поставщика ООО "Веста", налогоплательщиком приобретались в основном товары (обои) страной происхождения которых не является территория РФ: "Marburg" (Германия), "Rasch" (Германия), "EmilianaParatti" (Италия).
Из анализа представленных счетов-фактур установлено, что во всех счетах-фактурах от контрагента ООО "Веста" графы 10 и 11 "Страна происхождения товара (цифровой код)" заполнены с прочерками, что не позволяет налоговому органу проследить движение импортного товара по цепочке от импортера до покупателя Косинова А.В. и подтвердить факт реального существования товара.
Вместе с тем в представленных Косиновым А.В. товарных накладных достоверно не подтвержден факт отгрузки товара "покупателю": товарные накладные не содержат ссылки на транспортные накладные, отсутствует дата отпуска груза "грузоотправителем" и получения груза "грузополучателем", не указаны масса груза (нетто, брутто), количество занимаемых мест, не заполнены графы "Масса брутто", "Количество (масса)", "Основание" - отсутствуют номер и дата договора.
Согласно проведенному анализу движения денежных средств по расчетным счетам ИП Косинова А.В. перечислений денежных средств в адрес ООО "Веста" не установлено, поступления денежных средств на расчетные счета ООО "Веста" от третьих лиц с назначением платежа - "за ИП Косинова А.В." также в ходе проверки не установлено. Контрольно-кассовая техника за ООО "Веста" не зарегистрирована.
Информация по взысканию ООО "Веста" образовавшейся задолженности за поставленные в адрес ИП Косинова А.В. товары, а именно о прощении (списании) долга, а также об обращении ООО "Веста" и (или) его правопреемника ООО "Проспект" за взысканием с ИП Косинова А.В суммы долга, отсутствует.
Как следуют из материалов дела, в документах, представленных ИП Косиновым А.В. в обоснование права применения налогового вычета по НДС по сделкам с ООО "Веста", искажены сведения о фактах приобретения товара, а при отсутствии у ИП Косинова А.В. документов, подтверждающих оплату за товар в адрес ООО "Веста" на сумму 60 004 235 руб., не позволяет установить достоверность совершения хозяйственной операции по приобретению товара в целом.
Кроме того, при проведении технико-криминалистической экспертизы документов контрагента ООО "Веста" установлено, что подписи от имени руководителя контрагента на счетах-фактурах и товарных накладных выполнены с использованием печатной формы-факсимиле (заключение эксперта от 20.11.2018 N 557/18).
Факсимиле представляет собой клише, то есть точное воспроизведение рукописи, документа, подписи средствами фотографии и печати.
Положениями статьи 169 Кодекса не предусмотрено возможности факсимильного воспроизведения подписи при оформлении счета-фактуры. Не содержит подобной нормы и Закон N 129-ФЗ, в силу которого документы бухгалтерского учета должны содержать личные подписи соответствующих лиц, в связи с чем отступление от установленных правил влечет отказ в применении налоговых вычетов по таким счетам-фактурам.
Следовательно, представленные заявителем счета-фактуры, подписанные с использованием факсимиле, не соответствует требованиям пункта 6 статьи 169 НК РФ.
Данная правовая позиция согласуется с позицией, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 27.09.2011 N 4134/11, постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 21.03.2019 N Ф10-442/2019 по делу N А09-5694/2018, постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 11.04.2018 N Ф10-788/2018 по делу N А54-272/2016, постановлении Арбитражного суда Уральского округа от 31.05.2018 N Ф09-2410/18 по делу N А34-7326/2016.
Из материалов дела следует, что ООО "Делвест" зарегистрировано в ЕГРЮЛ 26.04.2011 и состояло на налоговом учете в ИФНС по г. Брянску, адрес регистрации: г. Брянск, проспект Московский, 67 А, (26.04.2011-29.05.2013). Лицами, имеющими право действовать без доверенности, являлись (руководители): Корнилов Ю.С. (26.04.2011-10.01.2013), Горбачев А.П. (11.01.2013-03.02.2014) и Петров А.В. (04.02.2014-24.06.2014). Юридический адрес организации с 30.05.2013: г. Брянск, ул. Пионерская, 33.
ООО "Делвест" прекратило деятельность 20.10.2014 в связи с присоединением к ООО "Строй-эксперт".
Согласно счетам-фактурам, представленным ИП Косиновым А.В. от ООО "Делвест", налогоплательщиком приобретались в основном товары (обои) страной происхождения которых не является территория РФ: "Marburg" (Германия), "Rasch" (Германия).
Из анализа представленных счетов-фактур установлено, что во всех счетах-фактурах от поставщика ООО "Делвест" графы 10 и 11 "Страна происхождения товара (цифровой код)" заполнены с прочерками, что не позволяет налоговому органу проследить движение импортного товара по цепочке от импортера до покупателя ИП Косинова А.В. и подтвердить факт реального существования товара.
При этом в товарных накладных, представленных ИП Косиновым А.В., достоверно не подтвержден факт отгрузки товара "покупателю": товарные накладные не содержат ссылки на транспортные накладные, отсутствует дата отпуска груза "грузоотправителем" и получения груза "грузополучателем", не указаны масса груза (нетто, брутто), количество занимаемых мест, не заполнены графы "Масса брутто", "Количество (масса)", "Основание" - отсутствуют номер и дата договора.
Согласно проведенному анализу движения денежных средств по расчетным счетам Косинова А.В., не установлено перечислений денежных средств в адрес ООО "Делвест", также в ходе проверки не установлено поступления денежных средств на расчетные счета ООО "Делвест" от третьих лиц с назначением платежа - "за ИП Косинова А.В.".
Вместе с тем информация по взысканию ООО "Делвест" образовавшейся задолженности за поставленные в адрес ИП Косинова А.В. товары, а именно о прощении (списании) долга, а также об обращении ООО "Делвест" и (или) его правопреемника ООО "Строй-эксперт" за взысканием с ИП Косинова А.В. суммы долга, отсутствует.
Кроме того, счета-фактуры ООО "Делвест", выставленные в 2013 году в адрес ИП Косинова А.В., содержат подпись от имени руководителя организации "поставщика" - Петрова А.В., полномочия которого в качестве руководителя установлены только с 04.02.2014.
Изложенные обстоятельства свидетельствует о том, что представленные ИП Косиновым А.В. в обоснование налогового вычета по НДС документы составлены с нарушением требований пункта 6 статьи 169 НК РФ.
Относительно довода налогоплательщика, связанного с реальностью хозяйственных операций с контрагентами ООО "Комплект" и ООО "Ритм", суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить следующее.
Как установлено судом, ООО "Комплект" зарегистрировано 19.07.2012, организация 02.04.2018 исключена из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа (на основании пункта 2 статьи Закона N 129-ФЗ. Учредитель и руководитель Файзуллин Марсель Венерович. Адрес местонахождения г. Москва, уд. Фридриха Энгельса, 75, стр. 21.
Основной вид деятельности оптовая торговля машинами и оборудованием.
В ходе настоящей проверки, исследованы документы, представленные ИП Косиновым А.В. в рамках камерального налогового контроля вх. N 08652зг от 23.05.2015г. и вх. N 10668зг от 29.06.2017 по запросам N 11004, 11005 от 06.07.2017 (копии товарных накладных, копии счетов-фактур) и подлинники документов (товарные накладные, счета-фактуры), представленные в соответствии со статьей 93 НК РФ вх. N 22416зг от 16.11.2017, N 22417зг от 16.11.2017, N 22614зг от 17.11.2017, N 22615зг от 17.11.2017, N 23385зг от 23.11.2017.
Согласно информации, содержащейся в товарных накладных, в графе "наименование товара" установлено, что в адрес ООО "Комплект" отгружены ИП Косиновым А.В. обои большими партиями ежемесячно (с февраля по сентябрь), по несколько партий в день.
Согласно допроса, проведенного в соответствии со статьей 90 НК РФ, установлено, что лицо, являющееся согласно регистрационных документов руководителем (учредителем) организации ООО "Комплект" - гр.-н Файзуллин Марсель Венерович (проживает г. Ишимбай, ул. 50 лет Башкирии), отрицает факт своего учредительства (регистрации) и руководства организацией ООО "Комплект", доверенности на осуществление каких- либо действий от своего имени свидетель ни кому не выдавал (свидетель Файзуллин М.В. в соответствии со статьей 90 НК РФ предупрежден об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний, либо за дачу заведомо ложных показаний, установленной статьей 128 НК РФ, также свидетель был осведомлен о возможности представления указанных показаний в суд и в случае необходимости явиться в суд для их подтверждения).
В протоколе допроса (протокол N 1686 от 27.06.2017) Файзуллин М.В. также сообщил, что работает в г. Ишимбай Республики Башкортостан в МАУ Дворец Спорта в должности заместителя директора, что подтверждается справками формы 2 НДФЛ за 2014-2017 годы.
Из материалов дела следует, что ООО "Комплект" в налоговый орган по месту постановки на учет представлялись налоговые декларации по НДС с минимальными суммами, отраженными в строке N 301003 "Налоговая база" и строке N 3_130_03 Раздела "налоговые вычеты", так за период с 1 квартал 2014 года - по 3 квартал 2014 года ООО "Комплект" отражена реализация товара на сумму 102 118 руб., а сумма налога (НДС), предъявленная налогоплательщику при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) отражена в размере - 3 470 руб., в то время как, на основании только документов представленных ИП Косиновым А.В. в адрес ООО "Комплект" было отгружено товаров на сумму 16 509 676 руб. (в том числе НДС - 2 518 425 руб.). Налоговые декларации за 4 квартал 2014 года представлены плательщиком с "нулевыми" показателями.
Согласно сопроводительного письма ИФНС России N 1 по г. Москве ( вх N 54161 от 22.07.2016) информация о наличии у ООО "Комплект" в собственности (аренде) транспортных средств, а также земельных участков отсутствует.
На расчетный счет ИП Косинова А.В. в 2014 году от ООО "Комплект" перечислены денежные средства в сумме 19 249 676 руб. Из них 08.09.2014 денежные средства в сумме 2 740 000 руб. возвращены ИП Косиновым А.В. на расчетный счет ООО "Комплект", как ошибочно перечисленные.
В течение 1-3 дней поступившие от ООО "Комплект" денежные средства были сняты с расчетных счетов ИП Косиновым А.В. наличными денежными средствами.
Согласно материалам дела всего на расчетный счет ООО "Комплект" с марта по октябрь 2014 года поступило 147 822 162 руб., денежные средства поступают от различных организаций за реализацию широкого ассортимента товаров и оказанных услуг, перечень которых не соответствует обычаям делового оборота хозяйствующих субъектов, так на расчетный счет поступают денежные средства за приборы для отпугивания птиц, грызунов, спортивные товары, пальтовую ткань, за услуги по аренде оборудования и техническое обеспечение мероприятий, цемент, молочную продукцию, стройматериалы, за нитки, за ткань и продукты питания.
Всего с расчетного счета организации списаны (с учетом остатка) 149 437 845 руб., денежные средства списываются за нефтепродукты, бакалею, товары народного потребления, материалы, транспортные услуги, запчасти, маркетинговые услуги, оборудование.
В ходе анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО "Комплект" расходов, связанных с осуществлением хозяйственной деятельности (коммунальные услуги, услуги связи, заработная плата, расходы на приобретение основных средств и т.п.), не установлено.
Согласно разъяснений Банка России (Письмо N 236-Т от 31.12.2014) движение денежных средств по расчетному счету ООО "Комплект" носит транзитный характер, в течение 1-3 дней поступившие денежные средства перечисляются (списываются) с расчетного счета.
При этом ООО "Комплект", как налоговым агентом справки о доходах сотрудников по форме 2-НДФЛ в налоговую инспекцию не представлялись за весь период.
В отношении ООО "Комплект" установлены риски по следующим критериям:
- неисполнение требования о представлении документов (информации) (всего в адрес налогоплательщика налоговыми органами РФ направлялось 28 Требований "о предоставлении документов (информации)");
- имеется массовый руководитель - физическое лицо (Файзуллин Марсель Венерович -18 организаций) ;
- отсутствие основных средств;
- отсутствие работников и лиц, привлеченных по договорам гражданско-правового характера (ССЧ за 2012-2015 года - 1 чел.).
Из материалов дела следует, что ИП Косиновым А.В. ни в рамках камерального налогового контроля, ни в ходе ВНП не представлены в налоговый орган договоры, заключенные с ООО "Комплект" на поставку продукции, а также документы подтверждающие транспортировку отгруженного в адрес "покупателя" 10 730 шт. рулонов обоев.
ИФНС России по г. Брянску в рамках статьи 93 НК РФ направляла в адрес ИП Косинова А.В. Требования "о предоставлении документов (информации)" N 28/1 от 01.11.2017 (получено лично 02.11.2017), в рамках которых запрашивались все документы по финансово-хозяйственным взаимоотношениям с ООО "Комплект".
В свою очередь, в ответ на указанное требование Косиновым А.В. не представлены договоры, заключенные с контрагентами на поставку (отгрузку) товаров (работ, услуг) (с дополнениями, спецификациями и изменениями), транспортные накладные распространяющиеся на период взаимоотношений с 01.01.2014 по 31.12.2016, не представлено ИП Косиновым А.В. и расходных документов, подтверждающих использование в предпринимательской деятельности снятых с расчетного счета денежных средств.
С учетом представленных в материалы дела доказательств суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что представленными ИП Косиновым А.В. документами не подтвержден факт передачи товара покупателю: товарные накладные не содержат сведения, позволяющие установить обстоятельства, связанные с поставкой товаров, а именно: отсутствуют данные лицах, которые "груз приняли", "груз получил грузополучатель" (отсутствуют расшифровки подписей), нет ссылки на транспортные накладные, отсутствует дата получения груза грузополучателем, не указаны масса груза (нетто, брутто), количество занимаемых мест, не заполнены графы "Масса брутто", "Количество (масса)", "Основание" - отсутствуют номер и дата договора.
Поскольку ИП Косиновым А.В. согласно документам отгружено в адрес "покупателя" ООО "Комплект" - 10 730 шт. рулонов обоев (весом более 10 тонн) и в виду отсутствия в проверяемом периоде у сторон собственного транспорта предполагалось, что доставка груза будет осуществляться привлечённым автомобильным транспортом.
В соответствии со статьей 8 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ "Устава автомобильного транспорта" (регулирует отношения, возникающие при оказании услуг автомобильным транспортом), заключение договора перевозки груза подтверждается транспортной накладной. Груз, на который не оформлена транспортная накладная, перевозчиком для перевозки не принимается. Форма и порядок заполнения транспортной накладной устанавливаются Правилами перевозок грузов.
Согласно пункту 9 Правил перевозки грузов автомобильным транспортом (утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 15.04.2011 N 272) транспортная накладная, составляется на одну или несколько партий груза, перевозимую на одном транспортном средстве, в экземплярах (оригиналах) соответственно для грузоотправителя, грузополучателя и перевозчика.
В соответствии с Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78, утвердившим товарно-транспортную накладную, ТТН составляется грузоотправителем, в четырёх экземплярах с заполнением всех реквизитов товарного раздела.
Унифицированная форма ТТН (форма N 1-Т) предназначена для учёта движения ТМЦ и расчётов за их перевозки автотранспортом. Товарно-транспортная накладная состоит из двух разделов - товарного и транспортного. Товарный раздел предназначен для отправителя и получателя груза, транспортный - для организации оказывающей услуги по перевозке.
Следовательно, в подтверждение транспортировки (перевозки) товаров от ИП Косинова А.В. в адрес "покупателя" ООО "Комплект" (в виду отсутствия собственного автотранспорта) должна была быть оформлена накладная по форме N 1-Т, подписанная как "грузоотправителем", так и "грузополучателем".
Таким образом, отсутствие перечисленных документов (сведений), при наличии признаков контрагента, характеризующих его как "недобросовестного", не позволяет установить достоверность совершения хозяйственной операции, установить сведения о лицах, участвующих в операции, а действия самого ИП Косинова А.В. по реализации товаров расценить как формальные.
В отношении организации ООО "Ритм" установлено, что оно зарегистрировано 26.05.2014, организация ООО "Ритм" исключена 09.04.2018 из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа на основании пункта 2 статьи 21.1 Закона N 129-ФЗ. Учредитель и директор организации ООО "Ритм" - Давыдов Денис Анатольевич. Юридический адрес организации при регистрации - г. Москва, ул. Фридриха Энгельса, 75, стр. 21. Основной вид деятельности -оптовая торговля машинами и оборудованием для добычи полезных ископаемых и строительства Справки по форме 2-НДФЛ ООО "Ритм" на сотрудников в инспекцию не предоставлялись.
В книгах продаж 2015 года ИП Косинов А.В. отразил реализацию в адрес ООО "Ритм" товаров на сумму 14 382 491 руб. Сумма НДС, исчисленная ИП Косиновым А.В. по указанной сделке составила 2 193 939 руб.
Всего ИП Косиновым А.В. в адрес ООО "Ритм" было отгружено 6 740 шт. рулонов обоев. Расчеты за отгруженный товар в адрес ООО "Ритм" проводились с использованием банковских счетов ИП Косинова А.В. В назначении платежа ООО "Ритм" указывало "за стройматериалы"
В ходе настоящей проверки, исследованы документы, представленные ИП Косиновым А.В. в рамках камерального налогового контроля вх. N 8652зг от 23.05.2015 и вх. N 10668зг от 29.06.2017, по запросам N 11004, 11005 от 06.07.2017 (копии товарных накладных, копии счетов-фактур) и подлинники документов (товарные накладные, счета-фактуры), представленные в соответствии со статьей 93 НК РФ в ходе ВНП вх.N 22416зг от 16.11.2017, N 22417зг от 16.11.2017, N 22614зг от 17.11.2017, N 22615зг от 17.11.2017, N 23385зг от 23.11.2017.
Согласно информации, содержащейся в товарных накладных, в графе "наименование товара" установлено, что в адрес ООО "Ритм" были яко бы отгружены ИП Косиновым А.В. обои большими партиями ежемесячно (с июля по декабрь), по несколько раз в месяц, иногда даже через день. Согласно показаниям, полученным в рамках статьи 90 НК РФ допроса (Протокол N 3295) руководителя ООО "Ритм" - Давыдов Денис Анатольевич отрицает факт учредительства и руководства указанной организацией.
Свидетель отрицает и факт знакомства с гражданином Файзулиным Марселем Венеровичем (руководитель ООО "Комплект"), при том, что согласно имеющимся в инспекции сведениям оба гражданина являлись учредителями организации ООО "Стимул".
Согласно имеющимся сведениям Давыдов Денис Анатольевич числится учредителем (руководителем) 10 юридических лиц.
Установлено, что ИП Косиновым А.В. не подтвержден факт передачи товара покупателю. В представленных товарных накладных отсутствует подпись лица, должностное положение которого и полномочия действовать от имени юридического лица документально должны быть подтверждены.
Согласно показаниям, взятым в соответствии со статьей 90 НК РФ, Давыдов Денис Анатольевич отрицает факт учредительства и руководства ООО "Ритм". Отрицает знакомство с Файзулиным Марсель Венеровичем (Протокол N 3295).
На расчетный счет ИП Косинова А.В. в 2015 г. от ООО "Ритм" перечислены денежные средства в сумме 1 438 2491 руб.
В течение 1-3 дней поступившие денежные средства от ООО "Ритм" были сняты наличными денежными средствами Косиновым А.В.
Всего на расчетный счет ООО "Ритм" с июля 2014 по апрель 2015 года поступило 215 457 315 руб., списано 215 436 762 руб.
На расчетный счет поступили денежные средства за приборы для отпугивания птиц, грызунов, спортивные товары, пальтовую ткань, за услуги по аренде оборудования и техническое обеспечение мероприятий, цемент, молочную продукцию, стройматериалы, за нитки, за ткань, продукты питания.
Списываются с расчетного счета денежные средства за нефтепродукты, бакалея, товары народного потребления, материалы, транспортные услуги, запчасти, маркетинговые услуги, оборудование. Движения денежных средств по расчетному счету ООО "Ритм" носят транзитный характер, то есть в течение 1-3 дней поступившие денежные средства перечисляются с расчетного счета.
Согласно имеющейся информации в отношении ООО "Ритм" установлены риски по следующим критериям:
- неисполнение требования о представлении документов (информации);
- имеется массовый руководитель - физическое лицо;
- отсутствие основных средств;
- отсутствие работников и лиц, привлеченных по договорам гражданско-правового характера.
С учетом изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что представленными ИП Косиновым А.В. документами не подтвержден факт передачи товара покупателю: товарные накладные не содержат сведения, позволяющие установить обстоятельства, связанные с поставкой товаров, а именно: отсутствуют данные лица, который "груз принял", "груз получил грузополучатель" (отсутствуют расшифровки подписей), нет ссылки на транспортные накладные, отсутствует дата получения груза грузополучателем, не указаны масса груза (нетто, брутто), количество занимаемых мест, не заполнены графы "Масса брутто", "Количество (масса)", "Основание" - отсутствуют номер и дата договора.
Таким образом, поскольку ИП Косиновым А.В. согласно документам, отгружено в адрес "покупателя "ООО "Ритм" - 6 740 шт. рулонов обоев (весом более 6.5 тонн) и в виду отсутствия в проверяемом периоде у сторон собственного транспорта предполагалось, что доставка груза будет осуществляться привлечённым автомобильным транспортом.
В свою очередь, документов, подтверждающих транспортировку товара ИП Косиновым А.В., не представлено.
Из материалов дела следует, что ИФНС России по г. Брянску,в рамках статьи 93 НК РФ направлено в адрес ИП Косинова А.В. требование N 28/1 от 01.11.2017 (получено лично 02.11.2017), с указанием на представление всех документов по финансово-хозяйственным взаимоотношениям с ООО "Ритм". В ответ на указанное требование Косиновым А.В. не были представлены договоры, заключенные с контрагентом на поставку (отгрузку) товаров (работ, услуг) (с дополнениями, спецификациями и изменениями), транспортные накладные, распространяющиеся на период взаимоотношений с 01.01.2014 по 31.12.2016, расходные документы, подтверждающие использование в предпринимательской деятельности снятых с расчетного счета денежных средств.
При таких обстоятельствах отсутствие перечисленных документов (сведений), при наличии признаков контрагента, характеризующих его как "недобросовестного", не позволяет установить достоверность совершения хозяйственной операции, установить сведения о лицах, участвующих в операциях, а действия самого ИП Косинова А.В. по реализации товаров расценить как формальные.
Иные доводы апелляционной жалобы, не опровергают выводов суда первой инстанции, не свидетельствуют о неправильном применении и нарушении им норм материального и процессуального права, а, по сути, выражают несогласие с указанными выводами, что не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.
Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Оснований для отмены решения суда первой инстанции, предусмотренных частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Брянской области от 07.10.2019 по делу N А09-3870/2019 оставить без изменения, а апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Косинова Александра Владимировича - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Судьи
В.Н. Стаханова
Д.В. Большаков
Е.Н. Тимашкова
Электронный текст документа
подготовлен и сверен по:
файл-рассылка