Дата принятия: 05 февраля 2020г.
Номер документа: 20АП-4742/2019, А62-1510/2018
ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 5 февраля 2020 года Дело N А62-1510/2018
Резолютивная часть постановления объявлена 29 января 2020 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 05 февраля 2020 года.
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мордасова Е.В., судей Еремичевой Н.В., Стахановой В.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Шамыриной Е.И., рассмотрев в открытом судебном заседании, проводимом путем использования систем видеоконференц-связи с Арбитражным судом Смоленской области, апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Смоленской области на решение Арбитражного суда Смоленской области от 14.05.2019 по делу N А62-1510/2018 (судья Ерохин А.М.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Красная горка" (Смоленская область, с. Новодугино, ОГРН 1136733008763, ИНН 6722041039) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Смоленской области (Смоленская область, г. Вязьма, ОГРН 1046706012275, ИНН 6722016850) о признании недействительным и отмене решения N 10-06/10 от 24.10.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;
при участии в заседании:
от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Смоленской области Рубан В.В. (доверенность от 25.10.2019 N 03-19/96, удостоверение),
от общества с ограниченной ответственностью "Красная горка" - Коростылева Д.И. (доверенность от 16.11.2017 N 5, копия диплома о высшем юридическом образовании, паспорт);
УСТАНОВИЛ:
общество с ограниченной ответственностью "Красная горка" (далее - общество) обратилось в суд с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Смоленской области (далее - инспекция) о признании недействительным решения N 10-06/10 от 24.10.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Смоленской области от 14.05.2019 заявленные обществом требования удовлетворены.
Не согласившись с принятым судебным актом, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества.
В обоснование своих доводов апеллянт ссылается на то, что экспертизы (проведенная в ходе налоговой проверки и судебная) подтвердили, что примененные обществом при осуществлении строительно-монтажных работ расценки не соответствуют требованиям нормативных документов в области строительства; полагает, что для общества является обязательным применение территориальных единичных расценок; указывает, что суд косвенно признал факт невыполнения ряда объемов работ при одновременном признании неправомерным доначисление обществу НДС.
От общества в суд апелляционной инстанции поступил отзыв на жалобу, в котором оно, считая принятое решение законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и изложенные в отзыве возражения, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда подлежит отмене в части признания недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Смоленской области N 10-06/10 от 24.10.2017 в части начисления недоимки по НДС в размере 185 925 руб., штрафа в размере 39 903 руб., пени в размере 70 322 руб. по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 22.05.2013 по 31.12.2015, результаты которой оформлены актом выездной налоговой проверки от 21.01.2017 N 10-06/07.
По результатам проверки инспекцией вынесено решение о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения N 10-06/10 от 24.10.20171 (далее - решение), в соответствии с которым обществу начислена недоимка по НДС за первый, второй, третий и четвертый кварталы 2015 года в размере 656 116 руб., в порядке п. 1 ст. 122 НК РФ начислен штраф в размере 130 376 руб., пени в размере 113 471 руб.
Решением УФНС России по Смоленской области N 22 от 12.02.2018 в удовлетворении апелляционной жалобы общества, поданной на вышеуказанное решение, отказано.
Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
На основании п. 1 ст. 166 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со ст. 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.
В силу положений п. 1 ст. 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей вычеты.
Согласно требованиям норм, установленных ст. 169, 171, 172 НК РФ, ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" налоговые вычеты должны быть обоснованы и документально подтверждены, а сведения, содержащиеся в первичных документах, - достоверны.
Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 20.02.2001 N 3-П и определениях от 25.07.2001 N 138-0, от 08.04.2004 N 168-0, N 169- О, право на возмещение НДС из бюджета предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).
В силу п. 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В соответствии с п. 5 Постановления N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать следующие обстоятельства: невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.
В силу п. 10 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.
Налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.
Данная правовая позиция также выражена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.11.2008 N 9299/08.
Получение налоговой выгоды и признание ее обоснованной налоговое законодательство связывает не с установлением факта юридической действительности заключенных сделок, а с реальным характером их исполнения. Реальные хозяйственные операции предполагают наличие не только правильного документального оформления операции, но и реального исполнения взаимных обязательств в соответствии с условиями сделки.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 05.03.2009 N 468-0-0, счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом сумм налога к вычету (п. 1 ст. 169 НК РФ). Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением требований ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных продавцом покупателю сумм налога к вычету или возмещению (п. 2 ст. 169 НК РФ). Это свидетельствует о том, что налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.
Более того, исходя из п. 9 Постановления N 53 представление налогоплательщиком документов, формально соответствующих требованиям законодательства, не является безусловным основанием для возмещения средств из бюджета.
Право на применение налогового вычета по НДС связано не только с фактом ведения юридическим лицом реальной экономической деятельности, но и с фактом реального совершения хозяйственных операций теми лицами, которые указаны в представленных документах.
Таким образом, для применения вычетов по НДС необходимо, чтобы сделки носили реальный характер, а документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов, содержали достоверную информацию.
В соответствии с положениями ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений.
Следовательно, правомерность применения вычетов по налогу на добавленную стоимость, а также реальность совершения хозяйственных операций, в связи с которыми они заявлены, обязан доказать налогоплательщик, а налоговый орган обязан доказать недостоверность и противоречивость представленных доказательств, а также нереальность совершения хозяйственных операций.
В силу ч. 4 ст. 71 АПК РФ каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. В соответствии с ч. 5 ст. 71 АПК РФ никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлены следующие обстоятельства.
В проверяемом периоде общество являлось плательщиком налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость; осуществляло строительство молочной фермы на 1000 дойных коз, для чего заключило ряд договоров на выполнение работ.
Согласно условиям договоров, заключенных между обществом (заказчик) и ООО "Электромонтажсвязь" (подрядчик), подрядчик обязуется в установленный срок выполнить собственными и (или) привлеченными силами работы на объекте - 2 очередь молочной фермы на 1000 дойных коз со шлейфом, а заказчик обязуется создать необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и оплатить их в порядке и на предусмотренных договорами условиях.
В рамках выездной проверки в отношении контрагента общества - ООО "Электромонтажсвязь" - инспекцией установлено, что оно в качестве субподрядчиков для выполнения работ по договорам, заключенным с обществом, привлекало ООО ТСК "СТРОЙМОНТАЖКОМПЛЕКТ", ООО "ТОРГОВО-СТРОИТЕЛЬНАЯ КОМПАНИЯ "ИНТЕР ГРУПП", ООО "ТОРГОВЫЙ ДОМ "ДРЕВОДЕЛ", ООО "ТОРГОВЫЙ ДОМ "ВТОРМЕТ+", ООО "ОПТТОРГСТРОЙ", которые не исполняли налоговых обязательств.
Анализ расчетных счетов вышеуказанных организаций-субподрядчиков свидетельствует о перечислении денежных средств указанными юридическими лицами друг другу, а также об "обналичивании" денежных средств, поступающих на расчетный счет.
Кроме того, из ответов кредитных организаций, обслуживающих вышеуказанных субподрядчиков, следует, что данные организации имеют одинаковый IP-адрес-195.64.206.227, что свидетельствует о согласованности действий ООО "Электромонтажсвязь" и его контрагентов, но не является доказательствами получения обществом необоснованной налоговой выгоды.
Стоимость работ по договорам на выполнение части строительно-монтажных работ по объекту - 2-ая очередь молочной фермы на 1000 дойных коз со шлейфом определяется локальным сметным расчетом и составляет по договору от 03.08.2015 N 3/08 - 1 200 000 руб., в том числе НДС 18% в сумме 183 050 руб. 85 коп.; по договору от 03.08.2015 N 3/08 - 190 000 руб., в том числе НДС 18% в сумме 28 983 руб. 05 коп.; по договору от 03.08.2015 N 4/08 - 218 600 руб., в том числе НДС 18% в сумме 33 345 руб. 77 коп.; по договору от 03.08.2015 N 5/08 - 407 896 руб., в том числе НДС 18% в сумме 62 221 руб. 83 коп.; по договору от 07.09.2015 N 6/09 - 799 227 руб. 20 коп., в том числе НДС 18% в сумме 21 915 руб. 99 коп.
Обществом в подтверждение финансово-хозяйственных взаимоотношений с контрагентами представлены: непосредственно договоры, локальные сметные расчеты к указанным договорам, общий журнал работ (форма N КС-6), журналы учета выполненных работ (форма N КС-ба), акты приемки выполненных работ (форма N КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат N KC-3), счета-фактуры.
Выставленные на выполненные работы счета-фактуры общество включило в книги покупок в 1-4 кварталах 2015 года и отразило в составе налоговых вычетов в налоговых декларациях по НДС за соответствующие периоды.
В связи необходимостью документальной оценки объемов и стоимости строительно-монтажных работ, отраженных в представленных обществом первичных документах, соответствия их расценкам, предусмотренным строительными нормами и правилами инспекцией 28.02.2017 вынесено постановление о назначении строительно-оценочной экспертизы N 1, проведение которой поручено эксперту Ермакову Артему Юрьевичу.
По результатам проведенной экспертизы был представлен Акт независимой экспертизы N 1 с приложением фотографий и локальных смет, согласно которому имеет место завышение стоимости строительно-монтажных работ по представленным для проведения экспертизы документам на 4 301 206 руб. 54 коп.
При проведении экспертизы были проанализированы документы и стоимость выполненных работ на основании соответствующих методик и нормативов с учетом базисного и текущего уровня цен, произведен осмотр строительных объектов общества.
При использовании базисно-индексного метода сметная документация составляется в базисном уровне цен, предусмотренном в сборниках сметно-нормативной базы (ФЕР-2001 или ТЕР-2001), с последующим перемножением на индекс, соответствующий периоду составления сметной документации или периоду выполнения предусмотренных ею работ.
Экспертом было установлено, что подрядные организации ООО "Электромонтажсвязь", ООО "А2", ООО "СК" выполнили локальные сметы с использованием федеральных единичных расценок, что является нарушением МДС 81-20.2000 "Методические указания по разработке единичных расценок на строительные, монтажные, специальные строительные и ремонтно-строительные работы" и МДС 81-36.2004 "Указания по применению федеральных единичных расценок на строительные и специальные строительные работы (ФЕР-2001)", в связи с чем акты по форме N КС-2 были пересчитаны с применением территориальных единичных расценок (ТЕР).
Акты по форме N КС-2 проверялись по трем критериям: соответствие указанных в акте объемов строительно-монтажных работ фактически выполненным объемам работ; соответствие указанных в акте объемов строительно-монтажных работ объемам работ в локальной смете, по которой составлялся данный акт и которая является приложением к договору; соответствие указанных в акте расценок, коэффициентов, индексов нормативной базе, а также правильность их применения.
В соответствии с определением суда от 24.05.2018 по делу была назначена независимая судебная экспертиза, проведение которой поручено эксперту ООО "Центральное архитектурно-конструкторское бюро N 1" Никитиной Анне Владимировне, перед которой были поставлены вопросы о соответствии расценок, указанных в договорах и актах N КС-2 на выполнение строительно-монтажных работ, произведенных для общества, требованиям нормативных документов в области строительства, о соответствии выполненных строительно-монтажных работ актам N КС-2, а при наличии несоответствия - определить фактическую стоимость строительно-монтажных работ по данным актам.
По результатам судебной экспертизы, составлено экспертное заключение от 05.10.2018 N 10/18, из которого следует, что в большинстве случаев примененные обществом при осуществлении строительно-монтажных работ расценки, указанные в актах N КС-2, не соответствуют требованиям нормативных документов в области строительства; все работы, указанные в актах N КС-2 выполнены.
Экспертом определена стоимость строительно-монтажных работ в размере 9 370 279 руб. 99 коп., что на 821 171 руб. 99 коп. меньше, чем по актам N КС-2.
Оценив доводы сторон по представленным в материалы дела доказательствам, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что в подтверждение права на налоговые вычеты по НДС обществом представлены все необходимые документы, подтверждающие выполнение подрядных работ и их оплату, а одновременное соблюдение названных условий является необходимым и достаточным для предоставления права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.
Статьей 711 ГК РФ установлено, что основанием для оплаты выполненных по договору подряда работ является факт принятия их заказчиком. Согласно разъяснениям, содержащимся в п. 8 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда", основанием для возникновения обязательства заказчика по оплате выполненных работ является сдача результата работ заказчику, то есть подписание актов N КС-2.
По договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный срок по заданию заказчика построить определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену. При этом стороны руководствуются сложившимися рыночными ценами на строительные работы и требованиями законодательства, в том числе, требованиями ст. 421 ГК РФ, в соответствии с которой граждане и юридические лица свободны в заключении договора; условия договора определяются по усмотрению сторон.
Апелляционная коллегия отмечает, что при условии применения в локальных сметных расчетах и актах выполненных работ завышенных коэффициентов ФЕР или ТЕР, при отсутствии возражений общества-заказчика, принятые им без замечаний работы подлежат оплате в размере, согласованном в локальных сметных расчетах и актах, поскольку именно указанная сумма являлась стоимостью сделки.
Кроме того, как справедливо отметил суд первой инстанции, главной функцией сметных норм является определение нормативного количества ресурсов, минимально необходимых и достаточных для выполнения соответствующего вида работ как основы для последующего перехода к стоимостным показателям; определение цены договора, заключенного коммерческими организациями, путем применения указанных сметных расценок носит рекомендательный характер и является лишь одним из способов расчета цены договора. Все расценки имеют в своем тексте указание на то, что они лишь могут быть использованы в смете для определения цены работ.
Таким образом, применение как федеральных, так и территориальных единичных расценок, вопреки доводам апеллянта, в правоотношениях между коммерческими организациями не является обязательным, но при этом их применение для определения объёмов работ и, как следствие, свободной цены договора, допустимо по соглашению сторон.
В силу того, что эксперт, привлеченный налоговым органом, все свои расчёты осуществлял исходя из возможности или невозможности применения к спорным правоотношениям ТЕР и ФЕР, а сами расчёты также осуществлялись исходя из единых расценок (ТЕР вместо применённых в смете ФЕР), выводы эксперта не могут быть признаны верными и не могут быть расценены как допустимое доказательство действительной стоимости работ, выполненных на объекте.
Налоговый орган не представил доказательств несовершения хозяйственных операций, материалами дела подтверждается реальность выполнения, сдачи и оплаты подрядных работ. Обществом для целей налогообложения учтены операции в соответствии с их действительным экономическим смыслом, обусловленные разумными экономическими причинами и целями делового характера; совокупность представленных в материалы дела доказательств, подтверждает, что общество понесло реальные затраты по оплате выполненных работ, счета-фактуры соответствуют требованиям ст. 169 НК РФ.
В период рассмотрения жалобы инспекции в суде апелляционной инстанции обществом (уточненный отзыв от 25.10.2019) была признана разница между принятыми и оплаченными работами по актам N КС-2 и стоимостью фактически выполненных работ на сумму 821 171 руб. 99 коп., что подтверждается результатами судебной экспертизы, а также был признан факт оплаты "задвоенных" работ по следующим актам N КС-2:
- от 30.05.2015 N 8 на сумму 3 654 руб., поскольку позиции N 76 и N 78 (устройство подстилающих щебеночных слоев) повторяют друг друга;
- от 18.08.2015 N 2 на сумму 394 017 руб. 54 коп., поскольку указанные в акте работы были полностью учтены в акте N КС-2 от 31.07.2015 N 15.
Таким образом, обществом была признана стоимость невыполненных работ или выполненных в ненадлежащем объеме в сумме 1 218 843 руб. 53 коп.
Инспекцией в связи с признанием обществом вышеуказанных фактов был произведен перерасчет подлежащих доначислению налога на добавленную стоимость, штрафа и пени (дополнение от 24.01.2020 N 05-09/00900), в соответствии с которым обществу должна была быть начислена недоимка по НДС в размере 185 925 руб., в начислены штраф в размере 39 903 руб. и пени в размере 70 322 руб.
При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции нельзя признать законным и обоснованным, вследствие чего оно подлежит отмене в указанной части.
Руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Смоленской области от 14.05.2019 по делу N А62-1510/2018 отменить в части признания недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Смоленской области N 10-06/10 от 24.10.2017 в части начисления недоимки по НДС в размере 185 925 рублей, штрафа в размере 39 903 рубля, пени в размере 70 322 рубля.
В остальной части решение оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.
Председательствующий
Е.В. Мордасов
Судьи
Н.В. Еремичева
В.Н. Стаханова
Электронный текст документа
подготовлен и сверен по:
файл-рассылка
