Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 октября 2020 года №19АП-813/2020, А35-852/2019

ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 12 октября 2020 года Дело N А35-852/2019
Резолютивная часть постановления объявлена 05.10.2020г.
В полном объеме постановление изготовлено 12.10.2020г.
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Капишниковой Т.И., судей Афониной Н.П.
Протасова А.И.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мелковой О.А.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску на решение Арбитражного суда Курской области от 26.12.2019 по делу N А35-852/2019, принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Сафонова Михаила Алексеевича (ОГРНИП: 304463236603492, ИНН: 462901817087) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Курску (ОГРН: 1044637043692, ИНН: 4632012456) о признании недействительным решения от 06.11.2018 N 16-03/71745
третье лицо: Общество с ограниченной ответственностью "Строительно-монтажное управление N 2" (ОГРН: 1113256003960, ИНН: 3254510586),
при участии посредством видеоконференц-связи при содействии Ленинского районного суда г.Курска:
от Инспекции ФНС по г. Курску: Мулевина А.О., представитель по доверенности от 24.12.2019 сроком до 31.12.2020, Винокурова Н.А., представитель по доверенности от 24.12.2019 сроком до 31.12.2020;
от ИП Сафонова М.А.: Резникова Н.Н., представитель по доверенности от 02.06.2020 сроком на 3 года;
от ООО "СМУ-2": представитель не явился, извещено надлежащим образом УСТАНОВИЛ:
Индивидуальный предприниматель Сафонов Михаил Алексеевич (далее- заявитель, ИП Сафронов М.А., Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Курской области с заявлением ИФНС России по г. Курску (далее- ответчик, налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения от 06.11.2018 N 16 -03/71745 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Курской области от 26.12.2019 требования удовлетворены полностью.
Не согласившись с вынесенным судебным актом, ссылаясь на его незаконность и необоснованность, Инспекция обратилась в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.
В обоснование апелляционной жалобы ИФНС России по г.Курску указывает, что судом первой инстанции неполно выяснены обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения дела (пп. п. 1 ст. 270 АПК РФ) и, как следствие, выводы суда, изложенные в решении не соответствуют фактическим обстоятельствам дела (пп. 3 п. 1 ст. 270 АПК РФ), судом не учтен ряд обстоятельств, которые не были исследованы, и им не дана оценка по правилам ст. 71 АПК РФ.
Сделки по реализации недвижимого имущества и получаемый доход для ИП Сафонова М.А. не были разовыми, заключались систематически с коротким сроком владения, последовательно и носили однородный характер.Все приобретенные объекты недвижимого имущества находились в собственности у налогоплательщика непродолжительный промежуток времени (от 0 дней до нескольких месяцев).
Ссылаясь на судебную практику, налоговый орган указывает, что из норм главы 26.2 НК РФ следует, что доход от продажи имущества должен включаться индивидуальным предпринимателем в состав доходов, учитываемых при применении УСН, если его продажа производится в связи с осуществлением предпринимательской деятельности.
В дополнениях к апелляционной жалобе Инспекция представила расчет стоимости объектов реализованного имущества Сафоновым М.А. в 3 кв. 2017г. 9 404 045 руб., (сумма дохода полученного Сафоновым М.А. за 2017 год), в связи с чем ИП Сафонову М.А. доначислено: сумма налога в размере 145 731 руб. за налоговый период по сроку уплаты не позднее 03.05.2018 года., а также сумма авансового платежа по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН к уплате по сроку уплаты не позднее 25.04.2017 в размере 203 460 руб., сумма авансового платежа по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН к уплате по сроку уплаты не позднее 25.07.2017 в размере 54 493 руб., сумма авансового платежа по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН к уплате по сроку уплаты не позднее 25.10.2017 в размере 81 810 руб.
Также налоговый орган указывает, что ООО "СМУ N 2" полностью погасило задолженность перед ИП Сафоновым М.А. по договору процентного займа Nб/н от 27.10.2015г., что подтверждается анализом карточки счета 66.03 за январь 2015г.-декабрь 2017г. ООО "СМУ N 2".
ИП Сафронов М.А. в письменном отзыве полагает апелляционную жалобу необоснованной, указывает что реализуя спорные квартиры, ИП Сафонов М.А. таким образом фактически возвращал заемные средства в обратное личное пользование. Оплата Сафоновым М.А. спорных квартир по договору долевого участия N 29 от 29.11.2016г., который в силу закона является исключительно возмездной сделкой, на общую сумму 17 523 450 руб. происходила в течение более чем полутора месяцев в период с 09.12.2016 г по 31.01.2017г. безналичным расчетом определенной небольшой денежной суммой, которая после поступления на расчетный счет ООО "СМУ N 2" сразу возвращалась обратно ИП Сафонову М.А, с назначением платежа как "возврат займа" и также после поступления Сафонову М.А. снова направлялась в адрес ООО "СМУ N 2". При этом ООО "СМУ N 2", возвращая Сафонову М.А. поступившие от него денежные средства и указывая назначение платежа как "возврат займа" справочно сообщало, что фактически возврат происходит его платежей за переданные квартиры (справка имеется в материалах дела). Таким образом, указанные денежные средства, перечисляемые ООО "СМУ N 2" Сафонову М.А. - это его же денежные средства, перечисленные им по ДДУ, в то время как сам договор займа фактически оставался непогашенным, т.е. Сафоновым М.А. не получены денежные средства, ранее переданные им в заем ООО "СМУ N 2", но получены квартиры, стоимостное выражение которых соответствовало сумме займа.
Продажа кладовых помещений по адресу: г. Курск, ул. Щемиловка, д.105 пом. XVIII и XVI, застройщиком которого являлось ООО "Инвест-Строй", также не может считаться предпринимательской деятельностью. Указанные объекты были приобретены в июле 2017 года, находились в общей совместной собственности супругов Сафоновых Михаила Алексеевича и Галины Алексеевны, а в последствии, в ноябре 2017 года, проданы по цене их приобретения (100 000 руб.). Установленные обстоятельства, по мнению заявителя, позволяют сделать вывод о том, что данное имущество было приобретено для личных нужд, после их реализации доходов получено не было. Между тем, довод Инспекции об отличии места жительства Сафонова М.А. и места нахождения кладовок несостоятелен, поскольку место для хранения не обязательно должно быть территориально "привязано" к месту жительства, тем более, что в данном доме N 105 по ул. Щемиловка также у супругов Сафоновых М.А. имеется в собственности квартира N 28.
Объект недвижимости, расположенный по адресу: Брянская область, Дятьковский район, г. Дятьково. 13-й мкр., д.1. кв.85 был приобретен Сафоновым М.А. с согласия его супруги Сафоновой Г.А. и продан по цене, ниже цены его приобретения, что подтверждается представленными в материалах дела документами, т.е. доход, полученный от его реализации, также не связан с предпринимательской деятельностью.
Общество с ограниченной ответственностью"Строительно-монтажное управление N 2" (далее-ООО "СМУ-2") в письменном отзыве на апелляционную жалобу указало, что передача ООО "СМУ N 2" Сафонову М.А. квартир и тем самым возврат займа являлся фактическим взаимозачетом, предполагающим безвозмездную передачу квартир в счет погашения займа. Следовательно, денежные средства в счет реального погашения займа Сафонов М.А. получал лишь только после реализации этих квартир третьим лицам по цене меньше цены их стоимостного выражения при взаимозачете (погашении займа от ООО "СМУ N 2").
Таким образом, Сафонов М.А. после передачи ему спорных квартир по договору долевого участия в счет погашения займа, смог подтвердить наличие собственного участия при открытии кредитной линии, и возвратить себе денежные средства, которыми он предоставлял займ ООО "СМУ N 2" - только после их реализации. Учитывая изложенное, ООО "СМУ N 2" сообщая о передаче Сафонову М.А. спорных квартир в счет погашения задолженности по договору займа, считает, что денежные средства, полученные Сафоновым М.А. при продаже этих объектов не могут считаться доходом.
ООО "СМУ N 2" явку представителя в судебное заседание не обеспечило, в силу ч. 5 ст.156 АПК РФ заседание проведено в отсутствие третьего лица.
Исследовав материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, отзывов на нее и пояснений сторон, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение суда первой инстанции отмене не подлежит.
Как следует из материалов дела, Сафонов Михаил Алексеевич зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя за ОГРНИП: 304463236603492. Основной вид деятельности: аренда и лизинг прочих машин и оборудования и материальных средств (код ОКВЭД 77.3).
ИП Сафонов М.А. применял в 2017г. упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы".
24.05.2018 налогоплательщик представил в налоговый орган по месту учета налоговую декларацию по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее по тексту- УСН) за 2017 г. с суммой налога к доплате за 2017 г. в размере 17177 руб.(т.9 л.д.49-51).
Налоговым органом была проведена камеральная налоговая проверка по результатам которой был составлен акт от 07.09.2018 (т.1 л.д.29-35) и принято решение 06.11.2018 N 16-03/71745 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1, л.д.16-26).
Указанным решением ИП Сафонову М.А. начислен налог по УСН за 2017г. в сумме 485494 руб. и пени по указанному налогу в сумме 44146,59 руб.
При этом в привлечении к налоговой ответственности отказано ввиду отсутствия события налогового правонарушения.
В данных актах налогового органа зафиксировано, что в проверяемом периоде имело место занижение налоговой базы по УСН на 8091566 руб. вследствие неотражения налогоплательщиком в налоговой декларации суммы доходов от реализации объектов недвижимого имущества:
- квартиры с кадастровым номером 57:06:0010207:258 по адресу: Орловская область, р-н Урицкий, пгт Нарышкино, ул. Ленина, 130 кв.22, реализованной по договору купли- продажи от 14.02.2017 на сумму 950075 руб.,
- квартиры с кадастровым номером 57:06:0010207:262 по адресу Орловская область, район Урицкий, пгт. Нарышкино, ул. Ленина, кв. 26, реализованной по договору купли-продажи от 24.03.2017 на сумму 940925 руб.;
- квартиры с кадастровым номером 57:06:0010207:256 по адресу Орловская область, район Урицкий, пгт. Нарышкино, ул. Ленина, д. 130 кв. 20а, реализованной по муниципальному контракту N 0154300000117000004 от 19.06.2017 на сумму 908215 руб. 60 коп.;
- квартиры с кадастровым номером 57:06:0010207:257 по адресу Орловская область, район Урицкий, пгт. Нарышкино, ул. Ленина, д. 130 кв. 21, реализованной по договору купли - продажи от 26.09.2017 на сумму 1363500 руб.;
- квартиры с кадастровым номером 57:06:0010207:255 по адресу: Орловская область, район Урицкий, пгт. Нарышкино, ул. Ленина, д. 130, кв. 20, реализованной по договору купли - продажи от 31.10.2017 на сумму 918000 руб.;
- квартиры с кадастровым номером 57:06:0010207:246 по адресу: Орловская область, Урицкий район, пгт. Нарышкино, ул. Ленина, д. 130, кв. 11, реализованной по договору купли-продажи от 23.11.2017 на сумму 1410850 руб.;
- квартиры с кадастровым номером 32:29:0020510:2163 по адресу: Брянская область, Дятьковский район, г. Дятьково, мкр.13-й, д.1 кв. 85, реализованной по договору купли- продажи от 02.03.2017 на сумму 1500000 руб.;
- иные строения, помещения, сооружения с кадастровым номером 46:29:102352:1193 по адресу: г. Курск, ул. Щемиловка, 105, XVI, реализованный по договору купли-продажи от 21.11.2017 на сумму 100000 руб., с учетом того, что данный объект принадлежал Сафонову М.А. на праве общей собственности с супругой Сафоновой Галиной Алексеевной, сумма дохода проверяемого налогоплательщика от реализации указанного имущества составила 50000 руб.;
- иные строения, помещения, сооружения с кадастровым номером 46:29:102352:1185 по адресу: г. Курск, ул. Щемиловка, 105, VIII, реализованный по договору купли-продажи от 16.11.2017 на сумму 100000 руб., с учетом того, что данный объект принадлежал Сафонову М.А. на праве общей собственности с супругой Сафоновой Галиной Алексеевной, сумма дохода проверяемого налогоплательщика от реализации указанного имущества составила 50000 руб.
05.12.2018 ИП Сафронов М.А. обратился в УФНС России по Курской области с апелляционной жалобой на решение (т.1, л.д.13-15).
УФНС России по Курской области отклонило доводы налогоплательщика и оставило оспариваемое решение без изменения.(решение от 29.12.2018 N 495- т.1,л.д.7-12).
В связи с вышеизложенным заявитель обратился в арбитражный суд с заявлением по настоящему делу.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, пришел к выводу, что у ИП Сафронова М.А. не возникло объекта налогообложения налогом по УСН по спорным сделкам ввиду следующего.
В соответствии со статьей 346.15 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения при упрощенной системе налогообложения учитывают доходы, определяемые в соответствии со статьями 249, 250 НК РФ.
Доходы, предусмотренные статьей 251 НК РФ в составе соответствующих доходов не учитываются.
Из положений подпункта 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ следует, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.
Судом первой инстанции установлено, что Сафонов МА. является единственным учредителем ООО "Строительно­монтажное управление N 2", основным видом деятельности которого является строительство жилых и нежилых зданий.
В 2015 году ООО "СМУ-2" начало строительство многоквартирного жилого дома N 130 по ул. Ленина в пгт. Нарышкино Урицкого р-на Орловской области, что подтверждается разрешением на строительство NRU 57501101-01-15 от 02.03.2015.
С целью строительства указанного дома ИП Сафонов МА предоставил ООО "СМУ-2" процентный заем по договору процентного займа от 27.10.2015 на сумму 13 400 000 руб. Ввиду кризисной обстановки в стране и, как следствие, сокращения числа долевого участия в строительстве квартир в строящемся доме в пгт. Нарышкино, ООО "СМУ-2" не имело возможности возвратить ИП Сафонову полученный заем в полном объеме, по состоянию на 01.11.2016 у ООО "СМУ-2" перед ИП Сафоновым МА имелось обязательство по указанному договору займа в размере 13 230 000 руб.
ООО "СМУ-2" 02.11.2016 получило разрешение на строительство многоквартирного жилого дома N 9 по Майскому бульвару в городе Курске N :6-Ru46302000-3369-2016. Для начала строительства данного объекта, ввиду отсутствия требуемого объема денежных средств, ООО "СМУ-2" нуждалось в кредитном софинансировании строительства. Необходимым условием предоставления такого кредита ПАО "Сбербанк" являлось подтверждение наличия собственного участия Сафонова М.А., как единственного учредителя заемщика - ООО "СМУ-2", в размере не менее 25% от суммы кредита, что подтверждается договором N 630217001 от 24.04.2017 об открытии невозобновляемой кредитной линии (п. 14.3 условий кредитования). Как следует из пояснений, представленных заявителем в ходе рассмотрения настоящего дела суде первой инстанции, иной возможности подтверждения наличия собственного участия, кроме как передачи в залог ПАО "Сбербанк" оставшихся у ООО "СМУ-2" нереализованных квартир в пгт. Нарышкино, не имелось. В свою очередь, ООО "С,МУ-2", ввиду сокращения числа продаж квартир в строящемся дсме, не могло возвратить ИП Сафонову МА взятый у него заем. 29.10.2016 в обеспечение условия ПАО "Сбербанк" для открытия кредитной линии и тем самым в счет будущего погашения имеющейся перед ним задолженности по договору займа ИП Сафонов М.А. приобрел у ООО "СМУ-2" несколько объектов недвижимости по договору об участии в долевом строительстве N 29 от29.11.2016 на общую сумму 6 876 450 руб., в перечень которых, в том числе, вошли объекты, указанные налоговым органом в оспариваемом решении. Поскольку договор долевого участия в строительстве является возмездной сделкой, во исполнение такого условия договора ИП Сафоновым М.А в период с 09.12.2016 по 31.01.2017 была произведена полная оплата стоимости указанных объектов в размере 17 523 450 руб., что являлось, по мнению заявителя, единственно возможным способом получения недвижимого имущества
В соответствии с п.3 ст.5 ФЗ Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" уплата цены договора производится после государственной регистрации договора путем внесения платежей единовременно или в установленный договором период в безналичном порядке.
В апреле 2017 года во исполнение условия ПАО "Сбербанк" о подтверждении собственного участия, ИП Сафоновым М.А. были переданы ПАО "Сбербанк" в залог принадлежащие ему на праве собственности объекты недвижимости в пгт. Нарышкино по ул. Ленина, д.130, что подтверждается договорами ипотеки N 630217001/И-2 от 24.04.2017, N 530217001/И-5 от 24 04.2017, N 530217001/И-6 от 24.04.2017, N 630217001/И-9 от24.04.2017, представленными в материалах дела.
Судом первой инстанции учтено, что по мере погашения кредитных обязательств перед ПАО "Сбербанк", в счет погашения имеющихся заимствований ООО "СМУ-2" перед ИП Сафоновым М.А., недвижимое имущество в пгт. Нарышкино реализовышалось, при этом по ценам ниже, чем цены его приобретения, что подтверждается, в частности, договорами купли-продажи и муниципальными контрактами на покупку квартир для муниципальных нужд, в том числе:
- квартира N 11 в доме 130 по ул. Ленина в пгт. Нарышкино была приобретена по цене 1532475 руб., продана по цене 1410850 руб.;
- квартира N 20 в доме 130 по ул. Ленина в пгт. Нарышкино была приобретена по цене 963900 руб., продана по цене 918000 руб.;
- квартира N 20а в доме 130 по ул Ленина в пгт. Нарышкино была приобретена по цене 995400 руб., продана по цене 908215,60 руб.;
- квартира N 21 в доме 130 по ул. Ленина в пгт. Нарышкино была приобретена по цене 1431675 руб., продана по цене 1363500 руб.;
- квартира N 22 в доме 130 по ул. Ленина в пгт. Нарышкино была приобретена по цене 981225 руб., продана по цене 950075 руб.;
- квартира N 26 в доме 130 по ул. Ленина в пгт. Нарышкино была приобретена по цене 971775 руб., продана по цене 940925 руб.. Таким образом, общая стоимость приобретенных квартир составила 6871850 руб., а общая цена продажи составила 6491565,6 руб.
Суд первой инстанции сделал вывод о том, что представленными доказательствами подтверждается, что указанные объекты недвижимого имущества были приобретены Предпринимателем с целью выполнения условия банка о подтверждении наличия собственного участия, как единственного учредителя ООО "СМУ-2", для открытия кредитной линии и возврата предоставленных Обществу заимствований.
Согласно части 1 статьи 809 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором займа, займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства займодавца, а если займодавцем является юридическое лицо, в месте его нахождения ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части.
Договор займа предполагается беспроцентным, если в нем прямо не предусмотрено иное, в случаях, когда договор заключен между гражданами на сумму, не превышающую пятидесятикратного установленного законом минимального размера оплаты труда, и не связан с осуществлением предпринимательской деятельности хотя бы одной из сторон; по договору заемщику передаются не деньги, а другие вещи, определенные родовыми признаками.
Из приведенных норм судом первой инстанции сделан вывод, что фактически, передача ИП Сафонову М.А. квартир и тем самым возврат ООО "СМУ-2" займа являлось взаимозачетом, предполагающим безвозмездную передачу квартир в счет погашения займа. При указанных обстоятельствах, с учетом положений пп.10 п.1 ст. 251 НК РФ, доводы налогового органа о неправомерном не включении Предпринимателем доходов от продажи недвижимого имущества, изложенные в оспариваемом решении, отклонены судом первой инстанции.
Относительно объектов недвижимости, расположенных по адресу: г. Курск, ул. Щемиловка д 105, судом первой инстанции установлено что объект недвижимости, расположенный по адресу: г. Курск, ул. Щемиловка, д 103а был приобретен Сафоновым М.А и до настоящего времени остается в его собственности. Объект недвижимости, расположенный по адресу: Брянская область, Дятьковский район, г. Дятьково. 13-й мкр., д.1. кв.85 был приобретен Сафоновым МА. с согласия его супруги Сафоновой ГА и продан по цене, ниже цены его приобретения, что подтверждается представленными в материалах дела документами.
Согласно выписке из ЕГРЮЛ Сафонов МА. является также единственным учредителем ООО "Инвест- Строй", которое выступало застройщиком многоквартирного жилого дома N 105 по ул. Щемиловка г. Курска. Указанные в оспариваемом решении объекты недвижимости по адресу: г. Курск, ул. Щемиловка, д. 105, пом. XVIII и XVI являются нежилыми помещениями- кладовками. Указанные объекты были приобретены в июле 2017 года, находились в общей совместной собственности супругов Сафоновых Михаила Алексеевича и Галины Алексеевны, а в последствии, в ноябре 2017 года, проданы по цене их приобретения (100 000 руб.).
Установленные обстоятельства позволили суду первой инстанции сделать вывод о том, что данное имущество было приобретено для личных нужд, после их реализации доходов получено не было.Заключение указанных выше договоров само по себе не противоречит условиям предпринимательской деятельности и не является доказательством умысла ИП Сафонова М.А. на получение необоснованной налоговой выгоды.
Изменение налоговым органом квалификации гражданско-правовых сделок по смыслу п. 8 ст. 101 НК РФ должно быть отражено в решениях по результатам рассмотрений материалов налоговых проверок. Вместе с тем, оспариваемое решение не содержит указаний на конкретные сделки, которые инспекция посчитала противными основам правопорядка и нравственности (статья 169 ГК РФ) либо мнимыми (статья 170 ГК РФ).
Целесообразность, рациональность, эффективность финансово-хозяйственной деятельности вправе оценивать лишь налогоплательщик единолично, поскольку он осуществляет деятельность самостоятельно и на свой риск. По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.
Следовательно, выводы, изложенные в оспариваемом решении, о том, что указанные сделки не обусловлены разумным экономическим смыслом и не имеют разумной экономической цели, направлены на произвольное вмешательство в хозяйственную деятельность налогоплательщика, и с учетом изложенных позиций Конституционного суда РФ не могут быть приняты во внимание.Само по себе использование налогоплательщиком налоговой выгоды не является правонарушением. Запрещается совершать действия, направленные на получение необоснованной налоговой выгоды.
Суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта суда первой инстанции.
Согласно пункту 1 статьи 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено Кодексом.
В подпункте 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ установлено, что физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, самостоятельно исчисляют суммы налога по суммам доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности.
Согласно пункту 3 статьи 346.11 НК РФ применение УСН индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности.
Документом, в котором отражаются налоговые обязательства, является налоговая декларация - письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога (статья 80 НК РФ).
В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации и статьями 23, 45 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.
Согласно пункту 1 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном настоящей главой.
В соответствии с пунктом 3 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации применение УСН индивидуальным предпринимателем предусматривает освобождение его от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога на доходы физических лиц, уплачиваемого с доходов в виде дивидендов, а также с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным подпунктами 2 и 5 статьи 224 Кодекса.
Согласно ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, учитывают доходы от реализации и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьями 249 и 250 Кодекса.
Пунктом 1 статьи 249 НК РФ установлено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. При этом в целях налогообложения товары определяются в соответствии с пунктом 3 статьи 38 Кодекса.
Согласно пункту 3 статьи 38 НК РФ товаром для целей Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
Таким образом, доходы индивидуального предпринимателя, полученные от реализации недвижимого имущества, признаются доходом от реализации и подлежат налогообложению в соответствии с главой 26.2 НК РФ налогом, уплачиваемым при применении УСН.
В соответствии с пунктом 1 статьи 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.
По смыслу данной нормы направленность действий гражданина на систематическое получение прибыли, как признак деятельности предпринимателя, состоит в активных действиях - вовлечении соответствующих ресурсов (оборудования, рабочей силы, технологии, сырья, материалов, энергии, информационных ресурсов и тому подобное), нацеленности произведенных затрат на получение положительного финансового результата.
Поскольку гражданин, имеющий статус индивидуального предпринимателя, вправе использовать принадлежащее ему имущество как для собственных нужд, так и для предпринимательской деятельности, принципиальное значение для определения режима налогообложения при реализации такого имущества имеет его назначение и цели использования.
В этой связи Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 17.12.1996 N 20-П разъяснил, что гражданин, если он является индивидуальным предпринимателем без образования юридического лица, использует свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод. Имущество гражданина в этом случае юридически не разграничено. Законодатель не отделяет имущество физического лица при осуществлении им предпринимательской деятельности. В рассматриваемом случае при налогообложении дохода определяющее значение имеет характер использования имущества (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2011 N 1017-О-О, от 22.03.2012 N 407-О-О).
По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества (статья 807 ГК РФ).
Согласно п.1 ст.414 ГК РФ обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами (новация), если иное не установлено законом или не вытекает из существа отношений.
В настоящем случае обязательство по договору займа прекращено путем передачи имущества должника кредитору (заемщика заимодавцу), то есть вместо денежных средств в собственность заимодавца передается имущество.
В материалы настоящего дела представлен договор новации о прекращении обязательств от 14.10.2016 согласно которого должник (ООО "СМУ-2" обязуется вернуть денежную сумму по договору процентного займа от 27.10.2015 в сумме 13 230000 руб. передачей квартир по договору долевого участия в строительстве и возвратом денежных средств, уплаченных за них кредитором.(т.7 л.д.58-61). Дополнительным соглашением от 25.10.2016г. (т.7 л.д.77) к договору новации стороны согласовали конкретные объекты недвижимости, передаваемые в счет возврата займа.
11.10.2016 стороны подписали договор новации (прекращения обязательств), согласно которого должник (ООО "СМУ-2" )обязуется вернуть денежную сумму по договору процентного займа от 14.09.2015 в сумме 5971400 руб. передачей квартир по договору долевого участия в строительстве и возвратом денежных средств, уплаченных за них кредитором.(т.7 л.д.78-80).
Согласно пп.10 п.1 ст.251 НК НФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.
Довод налогового органа о том, что обязательства по погашению займов исполнены иным образом, путем перечисления денежных средств, противоречит материалам дела и объяснениям заявителя и третьего лица.
Относительно доводов ИП Сафронова М.А. о том,что погасить заем путем простого оформления соглашения о взаимозачете между ООО "СМУ-2" и Сафоновым М.А. не представлялось возможным, поскольку передача недвижимого имущества по договору долевого участия в строительстве, является исключительно возмездной сделкой, в связи с чем Сафонов МА вынужден был произвести оплату цены договора долевого участия в строительстве; ООО "СМУ-2", на расчетный счет которого поступили денежные средства по договору об участии в долевом строительстве N 29 от 29.10.2016, перечисляло ИП Сафонову М.А. поступившие от него же денежные средства за переданные ему объекты недвижимости (квартиры), поскольку фактически должно было передать их ему бесплатно, но при этом назначение платежа указывалось как "возврат займа"; получая возврат займа от ООО "СМУ-2", ИП Сафонов М.А. фактически получил денежные средства, уплаченные им за приобретенные ранее квартиры, а продав указанные квартиры, возвратил денежные средства по договору займа с ООО "СМУ-2"; таким образом, денежные средства в счет реального погашения части займа ИП Сафонов М.А. мог получить лишь при реализации квартир третьим лицам, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.
Согласно пункту 1 статьи 170 ГК РФ притворная сделка, то есть сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку, в том числе сделку на иных условиях, ничтожна.
В пункте 87 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23 июня 2015 г. N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" разъяснено, что в связи с притворностью недействительной может быть признана лишь та сделка, которая направлена на достижение других правовых последствий и прикрывает иную волю всех участников сделки. Намерения одного участника совершить притворную сделку для применения указанной нормы недостаточно. К сделке, которую стороны действительно имели в виду (прикрываемая сделка), с учетом ее существа и содержания применяются относящиеся к ней правила (пункт 2 статьи 170 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Для прикрытия сделки может быть совершена не только одна, но и несколько сделок. В таком случае прикрывающие сделки являются ничтожными, а к сделке, которую стороны действительно имели в виду, с учетом ее существа и содержания применяются относящиеся к ней правила (пункт 88 постановления Пленума).
В Определении Судебной коллегии по гражданским делам Верховного Суда РФ от 09.01.2018 N 32-КГ17-33 даются разъяснения о том, что из содержания указанной нормы и разъяснений Пленума следует, что в случае признания сделки недействительной в связи с притворностью суду необходимо установить действительную волю сторон, выяснить фактические отношения между сторонами, а также намерения каждой стороны. При этом следует учесть, что признание договора притворной сделкой не влечет таких последствий как реституция, поскольку законом в отношении притворных сделок предусмотрены иные последствия - применение к сделке, которую стороны действительно имели в виду (прикрываемой сделке), относящихся к ней правил, с учетом существа и содержания такой прикрываемой сделки.
Суд первой инстанции, оценив представленные доказательства, факт заключения договоров долевого участия в строительстве, договоров займа, договоров купли-продажи, оценив условия данных договоров в совокупности, сделал обоснованный вывод о том, что действительная воля сторон была направлена на достижение правовых последствий, характерных для договора займа.
По мнению суда апелляционной инстанции, выяснение действительной воли сторон в рамках кредитования и долевого участия в строительстве к предмету настоящего спора не относятся и оценке правомерность данных действий сторон в рамках налогового спора не подлежит.
Относительно реализации нежилого имущества, находящегося в совместной собственности супругов, учтено следующее.
Как указано в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.03.2010 N 14009/09, от 18.06.2013 N 18384/12, о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности могут свидетельствовать, в частности, изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации; хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок; взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок.
В постановлении от 17.12.1996 N 20-П и Определении от 11.05.2012 N 833-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что юридическое лицо в отличие от гражданина - физического лица имеет обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам именно этим имуществом, тогда как гражданин - индивидуальный предприниматель использует свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод, и в этом смысле его имущество юридически не разграничено.
Исходя из анализа вышеназванного законодательства и разъяснений, данных вышестоящими судами следует, что ведение предпринимательской деятельности связано с хозяйственными рисками, в связи с чем для отнесения деятельности к предпринимательской существенное значение имеет не факт получения прибыли, а направленность действий предпринимателя на ее получение.
Право иметь в собственности имущество, приобретаемое по основаниям, перечисленным в статье 218 ГК РФ, не обусловлено наличием или отсутствием у гражданина статуса индивидуального предпринимателя, а потому физическое лицо может зарегистрировать свое право собственности на объект недвижимости в общеустановленном порядке независимо от наличия статуса индивидуального предпринимателя.
В соответствии со статьей 209 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками. Согласно пунктам 1 и 3 статьи 210 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.
В силу пункта 24 статьи 217 Налогового кодекса РФ не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц (освобождаются от налогообложения) доходы, получаемые индивидуальными предпринимателями от осуществления ими тех видов деятельности, по которым они являются плательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, а также при налогообложении которых применяется упрощенная система налогообложения и система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог).
На основании пункта 3 статьи 346.11 Налогового кодекса РФ применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц). Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 Кодекса.
С учетом системного толкования приведенных норм права следует признать, что предприниматель может не уплачивать единый налог по упрощенной системе налогообложения от доходов, полученных им при реализации недвижимого имущества, не связываемых с осуществлением предпринимательской деятельности, и в таком случае как физическое лицо он должен нести обязательства по уплате налога на доходы физических лиц. При этом наличие того или другого обязательства зависит от конкретных обстоятельств целей получения дохода.
В соответствии с частью 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ в рассматриваемом случае на налоговом органе лежит бремя доказывания факта получения и размера вмененного налогоплательщику дохода от предпринимательской деятельности в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН.
Кроме этого, Конституцией Российской Федерации закреплено право каждого иметь имущество в собственности, владеть, пользоваться и распоряжаться им как единолично, так и совместно с другими лицами (статья 35, часть 2), а на основании пункта 2 статьи 1 Жилищного кодекса РФ граждане по своему усмотрению и в своих интересах осуществляют принадлежащие им жилищные права, в том числе распоряжаются ими, они свободны в установлении и реализации своих жилищных прав в силу договора и (или) иных предусмотренных жилищным законодательством оснований.
Инспекцией не представлено доказательств использования предпринимателем приобретенных объектов недвижимости до момента их отчуждения для извлечения прибыли, преследование цели для достижения основного вида экономической деятельности путем сдачи внаем собственного недвижимого имущества.
Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 18.06.2013 N 18384/12, о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности может свидетельствовать изготовление (приобретение) имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации, хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок, взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок (Определение Верховного Суда Российской Федерации от 06.03.2018 по делу N А53-18839/2016).
Инспекцией не опровергнуты доводы заявителя о том, что произведенные последним затраты на приобретение квартир не нацелены на получение положительного финансового результата, поскольку большинство квартир реализовано по цене, равной стоимости приобретения, либо за меньшую стоимость. Поскольку предприниматель в рассматриваемом случае фактически распорядился личным нежилым имуществом, реализовав правомочия собственника - физического лица, что исключает отнесение спорных операций к предпринимательской деятельностью. Доводы налогового органа о приобретении и реализации нежилых помещений с целью осуществления предпринимательской деятельности носят предположительный характер и не основаны на материалах дела.
Статьей 3 НК РФ установлены основные принципы налогообложения, в силу которых законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения; налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.
Согласно Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы (статья 57). Нормативно-правовое регулирование в сфере налогообложения, осуществляемое с учетом конституционно-правовой природы налогов как необходимой экономической основы существования и деятельности государства, по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации во взаимосвязи с положениями ее статей 1 (часть 1), 19 (части 1 и 2) и 55 (часть 3), должно быть основано на конституционном принципе равенства, который исключает придание налогам и сборам дискриминационного характера. Вместе с тем оно должно создавать надлежащие условия исполнения налоговой обязанности, что предполагает достаточную свободу законодательного усмотрения при установлении конкретных налогов и определении параметров основных элементов налога, в том числе состава налогоплательщиков и объектов налогообложения, стоимостных и (или) количественных показателей, необходимых для определения налоговой базы, порядка исчисления налога, а также оснований и порядка освобождения от налогообложения.
В силу конституционного требования о необходимости уплаты только законно установленных налогов и сборов во взаимосвязи с предписаниями статей 15 и 18 Конституции Российской Федерации налоговая обязанность должна, среди прочего, пониматься как обязанность платить налоги в размере не большем, чем это установлено законом, в котором определены все существенные элементы налогового обязательства, включая объект налогообложения, налоговую базу, порядок исчисления и уплаты налога, а механизм налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность их взимания с обязанных лиц и одновременно правомерность деятельности уполномоченных органов и должностных лиц, связанной с изъятием средств налогообложения; именно соблюдение конституционных предписаний относительно формальной определенности и полноты элементов налогового обязательства при формировании структуры налога и учет объективных характеристик экономико-правового содержания налога обеспечивают эффективность налогообложения и реальность его целей и позволяют налогоплательщикам своевременно уплатить налог, а налоговым органам - осуществлять контроль за действиями налогоплательщиков по уплате налоговых сумм в бюджет; налоги устанавливаются законодателем в соответствии с сущностью каждого из них и как элементы единой налоговой системы, параметры и условия функционирования которой применительно к каждому налогоплательщику определяются объективными закономерностями и требованиями, включая экономическую обоснованность и недопустимость произвольного установления налога (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 1 октября 2009 года N 1268-О-О и N 1269-О-О, от 1 декабря 2009 года N 1484-О-О, от 6 июля 2010 года N 1084-О-О и от 7 декабря 2010 года N 1718-О-О).
Конституционный Суд Российской Федерации, формулируя приведенные правовые позиции, в частности, в постановлениях от 28 марта 2000 года N 5-П, от 17 марта 2009 года N 5-П и от 22 июня 2009 года N 10-П и в определениях от 16 января 2009 года N 146-О-О, от 1 декабря 2009 года N 1553-О-П, от 1 марта 2012 года N 384-О-О и др., также подчеркивал, что нормативно-правовое регулирование в сфере налогообложения не должно приводить к двойному налогообложению одного и того же экономического объекта, поскольку это нарушило бы принципы равного, справедливого и соразмерного налогообложения, вытекающие из статей 19, 55 (часть 3) и 57 Конституции Российской Федерации (Постановление от 3 июня 2014 года N 17-П; определения от 14 декабря 2004 года N 451-О, от 1 октября 2009 года N 1269-О-О, от 5 марта 2014 года N 590-О и др.).
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.
Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
Решение Арбитражного суда Курской области от 26.12.2019 по делу N А35-852/2019 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья Т.И. Капишникова
Судьи А.И. Протасов
Н.П.Афонина


Электронный текст документа
подготовлен и сверен по:
файл-рассылка