Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 июня 2019 года №16АП-2188/2019, А25-2698/2018

ШЕСТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 21 июня 2019 года Дело N А25-2698/2018
Резолютивная часть постановления объявлена 17 июня 2019 года.
Полный текст постановления изготовлен 21 июня 2019 года.
Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Семенова М.У., судей: Афанасьевой Л.В., Белова Д.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ковалевой З.С., при участии в судебном заседании от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Карачаево-Черкесской Республике (ОГРН 1040900967722, ИНН 0914000772) - Дауров А.А., доверенность от 26.09.2016 N05-08/07601; от Управления Федеральной налоговой службы по Карачаево-Черкесской Республике (ОГРН 1040900966930, ИНН 0914000677) - Гогушев А.Х., доверенность от 26.11.2018 N05-07/12976, в отсутствие публичного акционерного общества "Завод автономных источников тока" (ОГРН 1026402485163, ИНН 6451104116), надлежаще извещенного о времени и месте судебного разбирательства, в том числе посредством размещения информации о движении дела на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет в открытом доступе, рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу публичного акционерного общества "Завод автономных источников тока" на решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 01.04.2019 по делу N А25-2698/2018 (судья Шишканов Д.Г.),
УСТАНОВИЛ:
Публичное акционерное общество "Завод автономных источников тока" (далее по тексту - заявитель, общество) в лице конкурсного управляющего Курдышевой И.В. обратилось в Арбитражный суд Карачаево-Черкесской Республики с заявлением, с учетом его уточнения от 19.03.2019 в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции ФНС России N 3 по Карачаево-Черкесской Республике (далее - Инспекция, налоговый орган) и Управлению Федеральной налоговой службы по Карачаево-Черкесской Республике (далее - Управление) о признании недействительными решения Инспекции от 23.07.2018 N30 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Управления от 16.10.2018 N140 по апелляционной жалобе налогоплательщика в части доначисления 77 698 897 руб. НДС, 1 391 384 руб. НДФЛ, 17 117 091 руб. пеней по НДС, 754 763 руб. пеней по НДФЛ, привлечения заявителя к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ в виде штрафа по НДС в размере 12 997 700 руб., по ст. 123 НК РФ в виде штрафа по НДФЛ в размере 374 423 руб.
Решением суда от 01.04.2019, решение инспекции от 23.07.2018 N30 и решение Управления от 16.10.2018 N140 признаны недействительными в части предложения налогоплательщику уплатить в бюджет налог на доходы физических лиц в сумме 1 391 384 рубля. В удовлетворении остальной части требований отказано со ссылкой на то, что налоговый орган обоснованно не принял заявленные обществом налоговые вычеты по НДС по хозяйственным операциям с ООО "Ладога", по причине получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, создания видимости хозяйственных операций со спорным контрагентом с целью возмещения НДС, и непроявления обществом должной степени осторожности и осмотрительности при выборе контрагента.
В апелляционной жалобе заявитель указывает на незаконность судебного акта в части в ввиду несоответствия выводов суда обстоятельствам дела и просит отменить судебный акт в обжалуемой части. Заявитель не согласен с оценкой доказательств, отраженной в решении суда первой инстанции и полагает, что инспекция не доказала, что спорные работы не выполнялись подрядчиком заявителя или выполнены иными участниками экономической деятельности. В налоговый орган был представлен необходимый и достаточный комплект документов по сделкам с ООО "Ладога" (договор подряда от 26.03.2012 N73/1-12, счета-фактуры, акты приемки ремонтно-строительных работ по форме КС-2, справки о стоимости работ по форме КС-3). Налоговый орган не представил доказательств наличия оснований подвергать сомнению сведения, содержащиеся в первичных документах ООО "Ладога". Доказательства взаимозависимости или аффилированности Общества с контрагентом ООО "Ладога", направленности их действий на уклонение от уплаты налогов Инспекцией не представлено, Общество не должно нести ответственность за нарушения требований действующего законодательства его контрагентами. Отсутствие представления ООО "Ладога" отчетности по форме 2-НДФЛ не может само по себе свидетельствовать об отсутствии в компании сотрудников, т.к. документом, подтверждающим численность работников, является штатное расписание, которое не было исследовано налоговым органом.
В отзыве на апелляционную жалобу инспекция просит суд оставить решение без изменения, как принятое на основе всестороннего и полного исследования доказательств, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании представители налоговых органов, поддержали доводы отзыва.
В силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ, Кодекс) законность и обоснованность решения проверяется только в обжалуемой части, т.к. участники дела не заявили возражений.
Проверив законность вынесенного решения и правильность применения норм материального и процессуального права в соответствии с требованиями статей 268 - 271 АПК РФ, изучив и оценив в совокупности все материалы дела, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Из обстоятельств дела видно, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за период с 01.01.2014 по 31.12.2015, по результатам которой составлен акт от 25.05.2018 N 19.
По результатам рассмотрения акта, материалов выездной налоговой проверки Инспекцией вынесено решение от 23.07.2018 N 30 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с решением от 23.07.2018 N 30 Инспекцией доначислено 77 698 897 руб. НДС, 1 391 384 руб. НДФЛ, 17 117 091 руб. пеней по НДС, 754 763 руб. пеней по НДФЛ, Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа по НДС в размере 12 997 700 руб., по статье 123 НК РФ в виде штрафа по НДФЛ в размере 374 423 руб., по статье 126 НК РФ в виде штрафа в размере 31 800 руб.
Решением Управления от 16.10.2018 N 140 апелляционная жалоба на решение инспекции оставлена без изменения, что послужило основанием для обращения заявителя в суд с настоящими требованиями.
В порядке статей 137 и 138 НК РФ общество обжаловало решение налоговой инспекции в арбитражный суд, который, отказывая в удовлетворении заявления, обоснованно исходил из следующего.
В соответствии со статьей 143 НК РФ Общество является плательщиком налога на добавленную стоимость.
Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав.
Статьей 166 НК РФ определено, что сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.
Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 данного Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В статье 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, в силу статей 171 и 172 НК РФ налогоплательщику необходимо подтвердить соответствующими документами факт приобретения им товаров, работ либо оказания ему услуг. Представленные налогоплательщиком документы должны быть надлежащим образом оформлены и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает определенные правовые последствия.
Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.
Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
В пункте 5 статьи 169 НК РФ перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счет-фактура. При этом указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.
Ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.
Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не может являться основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога, предъявленных продавцом.
Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
Из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 данного Кодекса; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов; использование приобретенных товаров (работ, услуг) в своей предпринимательской деятельности.
Таким образом, условиями применения вычетов являются приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, принятие на учет указанных товаров (работ, услуг) и наличие соответствующих первичных документов.
При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия. По смыслу главы 21 Кодекса документы, представляемые налогоплательщиком в налоговый орган, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты.
В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Каждый первичный учетный документ должен содержать реквизиты, установленные частью 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N402-ФЗ.
По правилам статьи 313 НК РФ для целей налогообложения принимаются те же первичные учетные документы, которые используются для целей бухгалтерского учета.
При соблюдении указанных требований законодательства о налогах и сборах налогоплательщик имеет право на применение налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость.
В соответствии с разъяснениями, изложенными в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
В соответствии с пунктом 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Таким образом, помимо формальных требований, установленных положениями НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.
Пунктами 3, 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 разъяснено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
Согласно пункту 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в п. 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).
В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 указанного Кодекса.
Таким образом, помимо формальных требований, установленных статьями 171, 172, 252 НК РФ, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.
Возможность применения налоговых вычетов обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в предоставлении вычетов в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.
В случае обнаружения признаков недобросовестного поведения налогоплательщика право на налоговый вычет не предоставляется, так как положения НК РФ, касающиеся вопроса возмещения НДС из бюджета, рассчитаны только на добросовестных налогоплательщиков.
Таким образом, само по себе представление налогоплательщиком налоговому органу документов не влечет автоматического применения налоговых вычетов, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций и уплаты налогов. Поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также организаций - контрагентов.
Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.
Вместе с тем, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых расходов по операциям приобретения товаров (работ, услуг).
Более того, поскольку право на вычеты по НДС носит заявительный характер, именно налогоплательщик должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им условий, позволяющих учесть расходы и вычеты для целей налогообложения.
Из материалов дела следует, что основанием для отказа в применении налоговых вычетов в сумме 77 698 897 руб. по хозяйственным операциям между Обществом и его контрагентом ООО "Ладога", доначисления соответствующей суммы НДС, пеней и штрафа по этому налогу послужило установление Инспекцией в ходе проверки фактов, свидетельствующих о том, что налогоплательщик не подтвердил реальность выполнения в 2014 - 2015 г.г. хозяйственных операций (ремонтно-строительных работ) именно данным контрагентом.
Из материалов дела следует, что между Обществом (заказчик) и ООО "Ладога" (подрядчик) был заключен договора подряда от 26.03.2012 N73/1-12, согласно которому заказчик поручил, а подрядчик принял на себя обязательства по проведению ремонтно-строительных работ для Общества.
В соответствии с пунктом 1.2 договора подряда от 26.03.2012 N73/1-12 объем работ определяется локальными сметными расчетами, являющимися неотъемлемой частью договора.
Кроме того, согласно пункту 2.1 данного договора стоимость работ также определяется на основании локальных сметных расчетов, являющихся неотъемлемой частью договора.
Таким образом, в самом тексте договора подряда от 26.03.2012 N73/1-12 стороны не описали предмет договора (содержание и объем подлежащих выполнению работ), сделав отсылку на согласование указанных параметров в локальных сметных расчетах и придав таким расчетам статус неотъемлемой части данного договора.
Следовательно, в отсутствие доказательств составления сторонами локальных сметных расчетов условие о предмете договора подряда не может считаться надлежащим образом согласованным.
Из материалов дела усматривается, что Обществом ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика Управлением, ни при рассмотрении данного дела в арбитражном суде локальные сметные расчеты к договору подряда от 26.03.2012 N73/1-12, являющиеся неотъемлемой частью данного договора, не были представлены.
При этом суд учитывает, что сдача результата работ лицом (подрядчиком), выполнившим их в отсутствие надлежащим образом заключенного договора строительного подряда, и фактическое принятие результата работ лицом (заказчиком), для которого эти работы выполнены, также может означать заключение сторонами соответствующего соглашения. Обязательства из такого соглашения равнозначны обязательствам из исполненного подрядчиком договора подряда. В этом случае между сторонами уже после выполнения работ возникают обязательства по оплате их результата и гарантии их качества, так же как и тогда, когда между сторонами изначально был заключен договор подряда.
Вместе с тем обстоятельства ненадлежащего согласования сторонами одного из существенных условий договора строительного подряда (условия о предмете) в отсутствие локальных сметных расчетов, являющихся неотъемлемой частью договора от 26.03.2012 N73/1-12, суд рассматривает в совокупности с иными выявленными в ходе налоговой проверки обстоятельствами применительно к выполнению ремонтно-строительных работ конкретным лицом (подрядчиком), указанным в представленных Обществом на проверку в обоснование права на применение налогового вычета по НДС документах.
Суд также учитывает, что ни в одном из представленных в подтверждение права на применение налогового вычета счетов-фактур ООО "Ладога" не имеется ссылки на выполнение указанных в счетах-фактурах работ в рамках договора подряда от 26.03.2012 N73/1-12.
Если из закона или договора подряда не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков). В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика (пункт 1 статьи 706 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Согласно пункту 1 статьи 720 Гражданского кодекса Российской Федерации заказчик обязан в сроки и в порядке, которые предусмотрены договором подряда, с участием подрядчика осмотреть и принять выполненную работу (ее результат), а при обнаружении отступлений от договора, ухудшающих результат работы, или иных недостатков в работе немедленно заявить об этом подрядчику.
Из содержания пункта 2 статьи 720 Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что сдача подрядчиком и принятие заказчиком выполненных работ оформляются актом или иным документом, удостоверяющим приемку таких работ.
В силу пункта 4 статьи 753 Гражданского кодекса Российской Федерации сдача и приемка результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами.
Как было указано выше, с учетом положений статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в указанной статье.
В соответствии с постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 11.11.1999 N 100 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ" для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений применяется акт о приемке выполненных работ (форма N КС-2). Акт подписывается уполномоченными представителями сторон, имеющими право подписи (производителя работ и заказчика). На основании данных акта о приемке выполненных работ заполняется справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3). Унифицированная форма N КС-3 "Справка о стоимости выполненных работ и затрат" применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы.
Применение унифицированных форм первичной учетной документации, включенных в альбом унифицированных форм, является обязательным юридическими лицами всех форм собственности, осуществляющими деятельность в отраслях экономики, и регламентируется статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ и Положением по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации 29.07.1998 N 34н.
В соответствии с пунктом 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции (в натуральном и денежном выражении); наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки (включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники).
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных (типовых) форм первичной учетной документации, а по документам, форма которых не предусмотрена в этих альбомах и утверждаемым организацией, должны содержать обязательные реквизиты в соответствии с требованиями абзаца первого данного пункта.
В зависимости от характера операции, требований нормативных актов, методических указаний по бухгалтерскому учету и технологии обработки учетной информации в первичные документы могут быть включены дополнительные реквизиты.
Согласно Порядку применения унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденному постановлением Госкомстата России от 24.03.1999 N 20, в унифицированные формы первичной учетной документации (кроме форм по учету кассовых операций), утвержденные Госкомстатом России, организация при необходимости может вносить дополнительные реквизиты. При этом все реквизиты утвержденных Госкомстатом России унифицированных форм первичной учетной документации остаются без изменения (включая код, номер формы, наименование документа). Удаление отдельных реквизитов из унифицированных форм не допускается.
Обществом в материалы дела не представлено доказательств того, что в данном случае налогоплательщиком были разработаны какие-либо собственные формы первичных учетных документов по приемке выполненных строительно-монтажных работ. При этом стороны договора подряда от 26.03.2012 N73/1-12 в ходе приемки работ пользовались формами документов о приемке строительно-монтажных работ (форма NКС-2 "Акт о приемке выполненных работ", форма N КС-3 "Справка о стоимости выполненных работ и затрат"), содержащимися в альбомах унифицированных (типовых) форм первичной учетной документации.
Следовательно, подписываемые сторонами договора строительного подряда первичные учетные документы (формы КС-2 и КС-3) в данном случае должны были содержать все необходимые в таких случаях обязательные реквизиты, предписанные постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100 и приказом Минфина России 29.07.1998 N 34н, в том числе, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, а также личные подписи данных лиц и их расшифровку.
Согласно представленным в материалы дела документам заказчиком и подрядчиком составлялись акты приемки выполненных работ (форма КС-2) и справки о стоимости выполненных работ (форма КС-3), которые подписывались обеими сторонами договора. На основании данных актов и справок подрядчик предъявлял в адрес Общества в 2014 - 2015 г.г. счета-фактуры, которые налогоплательщиком отражались в книге продаж.
Судом установлено, что все представленные Обществом в ходе выездной налоговой проверки и при рассмотрении данного дела в суде документы о приемке выполненных ремонтно-строительных работ (формы КС-2 и КС-3) в нарушение требований приведенных правовых актов не содержат указания должностей лиц, подписавших со стороны заказчика и подрядчика акты приемки, справки о стоимости выполненных работ. На последних страницах указанных актов и справок имеются лишь заверенные печатями организаций подписи неустановленных лиц без их расшифровки.
Таким образом, из содержания представленных на проверку актов о приемке выполненных работ по форме NКС-2, справок о стоимости выполненных работ и затрат по форме N КС-3 невозможно установить, кем именно были подписаны указанные первичные учетные документы со стороны подрядчика.
На основании пункта 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
Как установлено судом, расшифровка подписи руководителя организации и главного бухгалтера с указанием на подписание Игнатьковым Д.А. имеется лишь в нескольких счетах-фактурах ООО "Ладога" - от 31.01.2014 N007, от 31.01.2014 N008, от 31.01.2014 N010, от 17.02.2014 N011, от 17.02.2014 N012, от 17.02.2014 N013, от 17.02.2014 N014, от 17.02.2014 N015.
Все остальные представленные Обществом на проверку, а также в арбитражный суд счета-фактуры ООО "Ладога" не имеют расшифровок подписи лиц, подписавших указанные документы в качестве руководителя и главного бухгалтера организации.
При этом счета-фактуры от 14.01.2014 N11, от 17.01.2014 N14, от 20.01.2014 N20, от 22.01.2014 N41, от 29.01.2014 N50, от 06.02.2014 N72, от 11.02.2014 N79 должны были быть подписаны Игнатьковым Д.А. (на тот момент единственным учредителем и руководителем ООО "Ладога").
С даты государственной регистрации ООО "Ладога" в качестве юридического лица и до 16.03.2014 учредителем и руководителем данной организации являлся Игнатьков Дмитрий Александрович.
Все счета-фактуры ООО "Ладога", выставленные в указанный период, а также подписанные в этот период акты формы КС-2, справки формы КС-3 не содержат расшифровок подписи лица, подписавшего указанные документы со стороны подрядчика.
Суд считает обоснованным указание Инспекцией в оспариваемом решении на то, что при исследовании представленных на проверку первичных документов усматриваются существенные визуальные различия подписей, содержащихся в договоре подряда от 26.03.2012 N73/1-12, в актах выполненных работ (КС-2), в справках о стоимости выполненных работ (КС-3) и в счетах-фактурах ООО "Ладога".
В ходе проверки ОАО КБ "Синергия" по запросу налогового органа от 13.08.2018 N24117 представило в адрес Инспекции карточку с образцами подписи и оттиском печати ООО "Ладога", на которой сотрудником банка заверен образец подписи генерального директора ООО "Ладога" Игнатькова Дмитрия Александровича.
Подпись Игнатькова Д.А. в банковской карточке ОАО КБ "Синергия" существенным образом визуально отличается от подписей на большинстве первичных бухгалтерских документов по взаимоотношениям Общества с ООО "Ладога" за период с 01.01.2014 по 16.03.2014, не содержащих расшифровок подписей со стороны организации - подрядчика, а именно:
- счета-фактуры от 14.01.2014 N11, от 17.01.2014 N14, от 20.01.2014 N20, от 22.01.2014 N41, от 29.01.2014 N50, от 06.02.2014 N72, от 11.02.2014 N79;
- акты выполненных работ по форме КС-2 и справки о стоимости выполненных работ по форме КС-3 от 14.01.2014 N11, от 17.01.2014 N14, от 20.01.2014 N20, от 22.01.2014 N41, от 29.01.2014 N50, от 31.01.2014 N2014-4, от 31.01.2014 N2014-2, от 31.01.2014 N2014-0-1, от 06.02.2014 N72, от 11.02.2014 N79, от 17.02.2014 N2014-10, от 17.02.2014 N2014-7, от 17.02.2014 N2014-9, от 17.02.2014 N2014-1-2, от 17.02.2014 N2014-6.
В указанных первичных документах, не содержащих расшифровки проставленных в них подписей, визуально усматриваются существенные различия как в почерке, так и в виде подписей по сравнению с теми документами, где расшифровка подписи Игнатькова Д.А. имеется.
Обществом в ходе судебного разбирательства в подтверждение факта проявления должной степени осмотрительности при выборе ООО "Ладога" в качестве контрагента в суд была представлена копия приказа ООО "Ладога" от 15.02.2012 N1 "О назначении директора и главного бухгалтера" (том 4 л.д. 116).
Указанный документ содержит как подпись единоличного учредителя и руководителя ООО "Ладога" Игнатькова Д.А. (соответствует подписи клиента в карточке ОАО КБ "Синергия" с образцами подписи и оттиска печати), так и подпись иного лица, засвидетельствовавшего верность копии документа без указания расшифровки своей подписи и без указания даты заверения копии документа. Очевидно, что указанные две подписи совершены разными людьми.
Согласно сведениям ЕГРЮЛ с 17.03.2014 и до 17.12.2015 (момента исключения ООО "Ладога" из ЕГРЮЛ) руководителем данной организации являлся Поздникин Евгений Владимирович.
Ни один первичный документ по взаимоотношениям заявителя с ООО "Ладога" за указанный период в нарушение требований статьи 169 НК РФ, постановления Госкомстата России от 11.11.1999 N 100, приказа Минфина России 29.07.1998 N 34н не содержит расшифровок подписи лица, подписавшего эти документы в качестве руководителя ООО "Ладога", главного бухгалтера, а также должностного лица подрядчика, сдавшего заказчику объем выполненных работ и их стоимость.
При этом подпись неустановленного лица, засвидетельствовавшего верность копии приказа ООО "Ладога" от 15.02.2012 N1, аналогична подписям в следующих документах:
- счета-фактуры ООО "Ладога" от 03.04.2014 N21, от 15.04.2014 N22, от 14.05.2014 N25, от 22.05.2014 N26, от 04.06.2014 N29, от 17.06.2014 N30, от 03.07.2014 N34, от 07.07.2014 N35, от 17.07.2014 N37, от 04.08.2014 N40, от 14.08.2014 N41, от 26.08.2014 N44, от 04.09.2014 N47, от 16.09.2014 N48, от 25.09.2014 N51, от 08.10.2014 N53, от 20.10.2014 N55, от 28.10.2014 N58, от 11.11.2014 N62, от 19.11.2014 N63, от 15.12.2014 N67, от 23.12.2014 N68, от 25.12.2014 N69, от 12.01.2015 N1, от 15.01.2015 N3, от19.01.2015 N6, от 19.01.2015 N7, от 20.01.2015 N8, от 30.01.2015 N12, от 30.01.2015 N15, от 30.01.2015 N20, от 30.01.2015 N27, от 30.01.2015 N10, от 27.02.2015 N27, от 27.02.2015 N29, от 30.03.2015 N42, от 30.03.2015 N45, от 31.03.2015 N46, от 31.03.2015 N47, от 03.04.2015 N49, от 06.04.2015 N50, от 08.04.2015 N51, от 09.04.2015 N52, от 10.04.2015 N53, от 13.04.2015 N53, от 14.04.2015 N55, от 15.04.2015 N56;
- акты выполненных работ по форме КС-2 и справки о стоимости выполненных работ по форме КС-3 от 01.04.2014 N22, от 14.05.2014 N25, от 22.05.2014 N26, от 04.06.2014 N29, от 17.06.2014 N30, от 03.07.2014 N34, от 07.07.2014 N35, от 17.07.2014 N37, от 04.08.2014 N40, от 14.08.2018 N41, от 26.09.2014 N44, от 04.09.2014 N47, от 16.09.2014 N48, от 02.09.2014 N51, от 08.10.2014 N53, от 20.10.2014 N55, от 28.10.2014 N58, от 11.11.2014 N62, от 19.11.2014 N63, от 15.12.2014 N67, от 23.12.2014 N68, от 25.12.2014 N69, от 12.01.2015 N1, от 15.01.2015 N3, от 19.01.2015 N6, от 19.01.2015 N7, от 20.01.2015 N8, от 30.01.2015 N12, от 30.01.2015 N15, от 30.01.2015 N20, от 30.01.2015 N27, от 30.01.2015 N10, от 27.02.2015 N27, от 27.02.205 N29, от 30.03.2015 N42, от 30.03.2015 N45, от 31.03.2015 N46, от 31.03.2015 N47, от 03.04.2015 N49, от 06.04.2015 N50, от 08.06.2015 N51, от 09.04.2015 N52, от 10.04.2015 N53, от 13.04.2015 N54, от 14.04.2015 N55, от 15.04.2015 N56.
Ни одного документа со стороны ООО "Ладога" за период с 17.03.2014 и до 17.12.2015, содержащего сведения о его подписании руководителем данной организации Поздникиным Е.В., в материалах налоговой проверки и настоящего дела не имеется.
Указанные различия подписей в совокупности с невыполнением требований статьи 169 НК РФ, постановления Госкомстата России от 11.11.1999 N 100 и приказа Минфина России 29.07.1998 N 34н о наличии таких обязательных реквизитов первичного учетного документа как наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции, расшифровки личной подписи, позволяют суд прийти к выводу о недоказанности материалами дела факта подписания представленных Обществом на проверку актов выполненных работ (КС-2), справок о стоимости выполненных работ (КС-3), а также большинства счетов-фактур руководителями ООО "Ладога" Игнатьковым Д.А. либо Поздникиным Е.В.
Подписание же этих документов иным неустановленным лицом без указания на наличие у него соответствующих полномочий, в свою очередь, также означает нарушение порядка оформления первичных документов, представленных налогоплательщиком в обоснование права на применение налогового вычета о НДС.
Суд также отмечает нарушения хронологии в указании номеров счетов-фактур ООО "Ладога", актов приемки выполненных работ. В представленных первичных документах прослеживается факт "нелогичной нумерации" - несоответствие хронологической последовательности календарных дат, от которых выписаны акты выполненных работ (КС-2), справки о стоимости выполненных работ (КС-3) и счета-фактуры, порядковым номерам данных документов. Также имеет место повторение нумерации ряда документов, например, под номером 27 выписаны счет-фактура, формы КС-2 и КС-3, датированные 30.01.2015 и 27.02.2015.
Следует также отметить, что нумерация счетов-фактур ООО "Ладога" от 31.01.2014 N007, от 31.01.2014 N008, от 31.01.2014 N010, от 17.02.2014 N011, от 17.02.2014 N012, от 17.02.2014 N013, от 17.02.2014 N014, от 17.02.2014 N015, где согласно расшифровке имеется подпись Игнатькова Д.А., и составленных в те же даты актов по форме NN КС-2 и КС-3 от 31.01.2014 N2014-4, от 31.01.2014 N2014-2, от 31.01.2014 N2014-0-1, от 17.02.2014 N2014-10, от 17.02.2014 N2014-7, от 17.02.2014 N2014-9, от 17.02.2014 N2014-1-2, от 17.02.2014 N2014-6 также отличается от нумерации остальных аналогичных документов, представленных налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки.
Судом принимается во внимание, что согласно статье 169 НК РФ и пункту 7 Правил заполнения счета-фактуры, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137, сама по себе неправильная нумерация счетов-фактур не является основанием для отказа в предоставлении налогового вычета по НДС.
Данный довод Инспекцией в качестве самостоятельного основания к отказу в вычете по НДС не мог быть принят судом во внимание.
Однако данный довод суд также оценивает в совокупности и во взаимосвязи с иными установленными Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки обстоятельствами.
В силу приведенных выше норм главы 21 НК РФ по ремонтно-строительным работам суммы НДС принимаются к вычету в порядке, установленном абзацами 1 и 2 пункта 1 статьи 172 НК РФ, на основании счетов-фактур, выставленных продавцами работ (услуг), после принятия данных работ (услуг) на учет и при наличии соответствующих первичных документов (акта по форме КС-2, справки по форме КС-3 и др.), т.е. право на вычет появляется в момент отражения работ в бухгалтерском учете.
Инспекция в ходе проверки установила факт неотражения (неполного отражения) Обществом в бухгалтерском учете стоимости ремонтно-строительных работ, выполненных ООО "Ладога" согласно актам по форме КС-2 и справкам по форме КС-3.
При проведении проверки налоговым органом были исследованы документы, которыми оформлены сделки с ООО "Ладога", на предмет их соответствия между собой. Сведения, указанные в первичных документах (акты выполненных работ КС-2, справки о стоимости выполненных работ КС-3) и счетах-фактурах ООО "Ладога" Инспекция в ходе проверки сравнила с данными регистров бухгалтерского учета (оборотно-сальдовые ведомости по счетам 20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы") и регистрами налогового учета расходов Общества.
В бухгалтерском учете затраты на текущий и капитальный ремонт основных средств отражаются проводками (п. 27 ПБУ 6/01): Дебет 20 "Основное производство" (25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы") - Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" на дату подписания акта выполненных работ.
По выставленному в ходе проверки требованию от 01.02.2018 N2 Обществом не были представлены в распоряжение Инспекции анализ и карточки по счетам 20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", в связи с чем определить сумму затрат на текущий и капитальный ремонт основных средств за проверяемые периоды 2014 - 2015 г.г. по выполненным контрагентом ООО "Ладога" работам налоговому органу не представилось возможным.
В то же время при сопоставлении общей суммы затрат на работы (услуги) производственного характера сторонних организаций, отраженных Обществом в регистрах бухгалтерского учета (оборотно-сальдовых ведомостях по счетам 20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы"), с суммами выполненных работ согласно формам КС-2 и КС-3 по взаимоотношениям заявителя с ООО "Ладога" налоговым органом были выявлены существенные расхождения.
Так, суммы выполненных ООО "Ладога" работ согласно формам КС-2 и КС-3 значительно превышают общую сумму затрат на работы (услуги) производственного характера сторонних организаций, отраженных Обществом в регистрах бухгалтерского учета. Выставленное Инспекцией в ходе проверки требование о предоставлении пояснений от 18.04.2018 N1 Обществом не было исполнено.
В соответствии с пунктом 1 статьи 260 НК РФ затраты на ремонт учитываются в составе текущих расходов. Согласно указанной норме в целях налогообложения прибыли организаций расходы на ремонт основных средств рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.
Согласно представленным Обществом регистрам налогового учета (регистр учета прочих расходов) расходы на ремонт основных средств составили за 2014 год 20 788 141 руб., за 2015 год - 55 012 544 руб.
Вместе с тем за 2014 год общая сумма затрат на проведение ООО "Ладога" ремонта основных средств по формам КС-2 и КС-3 составила 152 710 887 руб. (без учета НДС), тогда как для целей налогообложения прибыли Обществом было учтено лишь 20 788 141 руб., разница составила 131 922 746 руб.
За 2015 год общая сумма затрат на проведение ООО "Ладога" ремонта основных средств по формам КС-2 и КС-3 составила 178 307 613 руб. (без учета НДС), для целей налогообложения прибыли Обществом было учтено лишь 55 012 544 руб., разница составила 123 295 069 руб.
Таким образом, обоснованным является вывод Инспекции о том, что в данном случае имеет место факт неотражения (неполного отражения) в налоговом учете Общества стоимости выполненных ООО "Ладога" ремонтно-строительных работ, которые приведены в формах КС-2 и КС-3.
Данное обстоятельство также свидетельствует о невыполнении Обществом условий для применения налоговых вычетов по выполненным ООО "Ладога" ремонтно-строительным работам.
В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией также было установлено и подтверждается материалами дела, что по данным Единого государственного реестра юридических лиц ООО "Ладога" было зарегистрировано в качестве юридического лица 13.02.2012 и впоследствии исключено из ЕГРЮЛ 17.12.2015 по решению регистрирующего органа на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" по причине непредставления данным юридическим лицом в течение последних двенадцати месяцев, предшествующих моменту принятия регистрирующим органом соответствующего решения, бухгалтерской и налоговой отчетности, а также отсутствием осуществления операций хотя бы по одному банковскому счету.
Согласно пункту 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N129-ФЗ такое лицо признается фактически прекратившим свою деятельность (недействующее юридическое лицо) и может быть исключено из единого государственного реестра юридических лиц в порядке, предусмотренном данным Федеральным законом.
С даты государственной регистрации ООО "Ладога" в качестве юридического лица и до 16.03.2014 учредителем и руководителем данной организации являлся Игнатьков Дмитрий Александрович (ИНН 645293822295).
Игнатьковым Дмитрием Александровичем была также учреждена еще одна организация - ООО "Волхов" (дата создания - 06.03.2014), которая также исключена регистрирующим органом из ЕГРЮЛ на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N129-ФЗ (недействующее юридическое лицо).
По направленному Инспекцией поручению о проведении допроса Игнатькова Д.А. из ИФНС России по Ленинскому району г. Саратова было сообщено о неявке свидетеля без указания причин, в связи с чем налоговым органом по месту жительства Игнатькова Д.А. был направлен запрос в отдел полиции УМВД России об оказании помощи в розыске и доставке свидетеля.
Провести допрос Игнатькова Д.А. в ходе мероприятий налогового контроля не представилось возможным в связи с его неявкой в налоговый орган по месту регистрации.
С 17.03.2014 и до момента исключения ООО "Ладога" из ЕГРЮЛ руководителем данной организации был Поздникин Евгений Владимирович (ИНН 645101836466), который по данным информационного ресурса налоговых органов имеет статус "массового руководителя", поскольку одновременно является руководителем в 12 организациях, расположенных в разных регионах Российской Федерации (ООО "Продсервис", ООО "Компания АКСА", ООО "Концепт", ООО "Вторчермет Саратов", ООО "Успех ТШМЦ", ООО ТД "Сельхозпродукт", ООО "Агромир", ООО "Трансавто", ООО "АТрейд").
При этом согласно информационному ресурсу "Сведения о доходах физических лиц", за периоды 2014 - 2015 г.г. справка по форме 2-НДФЛ на Поздникина Евгения Владимировича была представлена в налоговые органы только одной организацией - ООО "Продсервис" за 2014 год. Остальными учрежденными Поздникиным Е.В. организациями справки о доходах на данное лицо не представлялись.
Большинство учрежденных Поздникиным Е.В. юридических лиц исключено регистрирующими органами из ЕГРЮЛ на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N129-ФЗ (недействующие юридические лица).
По направленному Инспекцией поручению о проведении допроса Поздникина Е.В. из Межрайонной ИФНС России N 19 по Саратовской области было сообщено о неявке свидетеля по повестке без указания причин, в связи с чем налоговым органом по месту жительства Поздникина Е.В. был направлен запрос в отдел полиции N 2 УМВД России по г. Саратову об оказании помощи в розыске и доставке свидетеля.
В результате провести допрос Поздникина Е.В. в ходе мероприятий налогового контроля также не представилось возможным в связи с его неявкой в налоговый орган по месту регистрации.
Согласно данным информационных ресурсов налоговых органов ("Поиск сведений о транспорте юридических лиц", "Поиск сведений об имуществе юридических лиц"), которые формируются на основании сведений, полученных в порядке электронного документооборота от ФГБУ "ФКП Росреестра" и ГИБДД МВД России, ООО "Ладога" собственными транспортными средствами, земельными участками и недвижимым имуществом до момента своего исключения из ЕГРЮЛ никогда не располагало.
Расчетные счета ООО "Ладога", открытые в АО КБ "Синергия" и в КБ "РосэнергоБанк" (филиал Саратовский) были закрыты до окончания подвергнутого выездной налоговой проверке периода (соответственно 04.03.2014 и 28.02.2014), что свидетельствует об отсутствии у данного юридического лица затрат на обеспечение хозяйственной деятельности организации, начиная с 04.03.2014, в том числе, расходов на оплату труда работников и привлечения наемных работников, на оплату арендованных транспортных средств, машин, спецтехники, офисных и складских помещений, коммунальных платежей, услуг связи, почтовых расходов, экспедиторских расходов.
Согласно информационному ресурсу налоговых органов "Сведения о доходах физических лиц" сведений о предоставлении ООО "Ладога" справок по форме 2-НДФЛ за 2014-2015 г.г. не имеется, что свидетельствует об отсутствии у данной организации в подвергнутый выездной налоговой проверке период собственных работников и лиц, привлеченных по договорам гражданско-правового характера для осуществления ремонтно-строительной деятельности. По данным информационного ресурса "Риски" данной организации присвоен следующий критерий риска - отсутствие работников и лиц, привлеченных по договорам гражданско-правового характера. Указанные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии у ООО "Ладога" возможности для выполнения указанных в формах КС-2 и КС-3 масштабных ремонтно-строительных работ.
Согласно представленным Обществом в подтверждение права на применение налоговых вычетов документам (счета-фактуры ООО "Ладога", акты приемки выполненных работ КС-2, справки о стоимости выполненных работ КС-3) ООО "Ладога" для заявителя выполнялись следующие виды работ на территории завода - демонтаж производственного корпуса, ремонт производственного корпуса N 4, вертикальная планировка площадки производственного корпуса N5, ремонт макетного участка производственного корпуса N7, реконструкция здания СПГ, ремонт здания СПГ, ремонт асфальтового покрытия дорог, ремонт зенитных фонарей, ремонт инженерных сетей, ремонт комнаты проведения инструктажа (проходная), ремонт корпуса (литер К), ремонт кровли производственных корпусов завода, замена теплоизоляции паропровода, ремонт производственного корпуса ВКС, ремонт кровли корпусов N1 и N6, ремонт склада готовой продукции, ремонт инженерных сетей (ремонт отстойников).
Характер и объем работ, указанный в актах выполненных работ, предполагает наличие у организации - подрядчика достаточного количества трудовых ресурсов и собственной либо арендованной специальной техники.
Кроме того, исходя из содержания актов выполненных работ (КС-2) следует, что при выполнении работ использовались собственные материалы подрядчика ООО "Ладога", при том, что факт осуществления данной организацией расходов на приобретение материалов, транспортных расходов на доставку материалов, расходов на погрузочно-разгрузочные работы отсутствует.
По условиям договора подряда от 26.03.2012 N73/1-12 подрядчик также обязан обеспечить систематическую уборку участка работ от строительного мусора (пункт 4.8 договора), что также невозможно без наличия у него собственного либо арендованного транспорта и специальной техники.
Таким образом, у ООО "Ладога" отсутствовали специалисты соответствующих профессий и квалификации, а также необходимая для осуществления ремонтно-строительных работ техника, доказательств обратного заявителем в суд не представлено.
Представленные Обществом в суд многочисленные служебные записки и заявки руководителей структурных подразделений завода на осуществление ремонтных работ свидетельствуют лишь о наличии у Общества потребности в ремонте соответствующих объектов основных средств и не могут подтверждать факт выполнения спорных ремонтно-строительных работ контрагентом заявителя, указанным в представленных на проверку первичных учетных документах.
Суд также принимает во внимание, что в материалах налоговой проверки и в материалах настоящего дела не содержится информации о том, что сотрудники контрагента заявителя ООО "Ладога" либо нанятые им для производства масштабных ремонтно-строительных работ лица получали допуск и фактически присутствовали в 2014 - 2015 г.г. на территории завода, где установлен пропускной режим. Обществом на проверку и в суд не были представлены пропуска либо заявки на оформление пропусков для персонала подрядчика и допуска на территорию завода строительной и иной техники, подаваемые от имени ООО "Ладога".
Таким образом, в данном случае налоговому органу и суду не представляется возможным достоверно установить, какие именно лица со стороны подрядчика производили заявленные налогоплательщиком масштабные ремонтно-строительные работы, тем или иным образом принимали участие в их выполнении, контролировали ход работ и т.д. По указанной причине у Инспекции в ходе проверки отсутствовала возможность оформить поручения налоговому органу по месту нахождения заявителя об осуществлении опросов таких лиц в качестве свидетелей.
Наличие лицензий, требуемых в соответствии с российским законодательством, является обязательным требованием к подрядчику по договорам подряда на осуществление ремонтно-строительных работ при обычных условиях по обычаям делового оборота.
В соответствии со статьей 17 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) деятельность по строительству и ремонту зданий и сооружений подлежала лицензированию.
Доказательства наличия у ООО "Ладога" соответствующей лицензии в материалах дела отсутствуют.
В представленной Обществом в суд копии полиса страхования ООО "Ладога" гражданской ответственности за причинение вреда вследствие недостатков работ, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства (серия СРО-С N0042/064/12 от 28.02.2012) указан срок действия договора страхования - в течение одного года. Следовательно, срок действия указанного полиса истек 28.02.2013, доказательства наличия у ООО "Ладога" соответствующего договора страхования ответственности в период заявленного Обществом выполнения работ в 2014 - 2015 г.г. отсутствуют.
Установленные Инспекцией в ходе проверки обстоятельства указывают на отсутствие в проверяемом периоде у ООО "Ладога" возможности реального выполнения масштабных ремонтно-строительных работ по договору подряда от 26.03.2012 N73/1-12.
У указанной в первичных учетных документах и счетах-фактурах организации - подрядчика ООО "Ладога" отсутствовали персонал, машины, механизмы и оборудование, необходимые для выполнения работ по ремонту зданий и сооружений на территории завода.
По выставленным в ходе проведения выездной проверки требованиям от 01.02.2018 N2 и от 14.03.2018 N4 Обществом на проверку не были предоставлены акты сверки взаимных расчетов с ООО "Ладога", документы о произведенной оплате ремонтно- строительных работ в адрес подрядчика.
Учитывая, что имеющиеся у ООО "Ладога" расчетные счета были закрыты (в АО КБ "Синергия" 04.03.2014, в АО КБ "РосЭнергоБанк" - 28.02.2014), у контрагента Общества отсутствовали условия для проведения расчетов с заявителем за осуществленные ремонтно-строительные работы.
Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 60 "Поставщики" задолженность Общества перед ООО "Ладога" на дату закрытия расчетных счетов данной организации составила 131 345 174 руб.
Представленные Обществом в суд акты зачета взаимных требований от 30.06.2015 N22 между Обществом и ООО "Ладога" на сумму 59 853 950 руб., а также соглашения от 15.04.2015, от 28.10.2014, от 30.09.2014, от 30.11.2014, от 31.12.2014 между Обществом и ЗАО "ВекторСервис" о переводе долга перед ООО "Ладога" по договору подряда от 26.03.2012 N73/1-12 (названия данных соглашений "об уступке прав (требований)" не соответствует содержащимся в данных соглашениях обязательствам сторон по переводу долга) в отсутствие у заявителя договоров, первичных бухгалтерских документов о наличии задолженности Общества перед ЗАО "ВекторСервис", а также задолженности ООО "Ладога" перед Обществом не могут служить относимыми, допустимыми и достоверными доказательствами осуществления Обществом фактических расчетов с подрядчиком по договору подряда от 26.03.2012 N73/1-12.
Суд учитывает, что оплата налогоплательщиком соответствующих товаров (работ, услуг) не является обязательным условием для предоставления налоговых вычетов по НДС. Вместе с тем отсутствие доказательств производимой налогоплательщиком оплаты масштабных ремонтно-строительных работ значительной стоимости (152 710 887 руб. в 2014 году, 178 307 613 руб. в 2015 году без учета НДС) в совокупности с иными установленными проверкой обстоятельствами также может свидетельствовать об отсутствии реального характера выполнения заявленных работ конкретным контрагентом заявителя, указанным в представленных на проверку документах.
Выводы Инспекции о нереальности хозяйственных операций с ООО "Ладога" не могут быть опровергнуты общей ссылкой Общества на допустимость многообразия взаимоотношений между хозяйствующими субъектами в гражданском обороте, поскольку, принимая решение по делу, суд должен исходить не из предполагаемых, а конкретных взаимоотношений участвующих в них сторон.
Согласно статье 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, оценивая относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.
Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых льгот первичной документации лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.
Из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 20.02.2001 N 3-П следует, что при разрешении спора о праве на налоговый вычет суд не должен ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и, в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета, обязан установить, исследовать и оценить всю совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения дела.
В определении от 16.11.2006 N 467-О Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги).
В этой связи, само по себе наличие у налогоплательщика счетов-фактур на приобретение у ООО "Ладога" ремонтно-строительных работ не является безусловным основанием для применения налогового вычета по НДС.
Оформление налогоплательщиком операций с контрагентом в своем бухгалтерском учете также не свидетельствует безусловно об их реальности, а лишь подтверждает выполнение налогоплательщиком обязанностей по формальному учету хозяйственных операций.
Налоговый вычет по НДС предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат на уплату налога поставщикам товаров (работ, услуг) и связан с необходимостью подтверждения надлежащими документами факта приобретения и оплаты товаров (работ, услуг).
Для применения налогового вычета по НДС налогоплательщик обязан доказать правомерность этого вычета, при этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия. Требования к порядку составления первичных документов относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.
При этом суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.
Обязанность налогового органа доказать соответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту не освобождает налогоплательщика от представления в суд доказательств по его доводам. Налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить надлежащее документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он претендует на налоговый вычет, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.
Таким образом, в ходе проверочных мероприятий Инспекция, установив, что сведения, содержащиеся в представленных Обществом документах, являются недостоверными, а контрагент заявителя ООО "Ладога" обладает признаками "номинальной" структуры, не способен осуществлять реальной хозяйственной деятельности, пришла к обоснованному выводу о нереальности и формальном документировании спорных сделок.
ООО "Ладога" необходимого недвижимого имущества, транспортных средств, иной техники, квалифицированного персонала в подвергнутый выездной налоговой проверке период не имело, операций по счету, характерных для нормальной хозяйственной деятельности строительной организации, не производило, расчетных и иных счетов в банковских учреждениях с 04.03.2014 не имело, налоговую и бухгалтерскую отчетность не представляло в течение последних двенадцати месяцев, предшествующих принятию регистрирующим органом 17.12.2015 решения об исключении данной организации из ЕГРЮЛ как недействующего юридического лица.
Оценив названные обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с отсутствием в договоре подряда надлежащего описания предмета договора строительного подряда, отсутствием локальных сметных расчетов (неотъемлемой части данного договора), пороков актов о приемке выполненных работ и справок о стоимости данных работ (формы NN КС-2 и КС-3) вследствие неуказания в них всех необходимых реквизитов, подписанием большинства счетов-фактур ООО "Ладога", актов КС-2 и справок КС-3 от имени подрядчика неустановленным лицом, несоответствием большинства счетов-фактур ООО "Ладога" требованиям пункта 6 статьи 169 НК РФ, нарушением хронологии в указании номеров счетов-фактур ООО "Ладога", актов приемки выполненных работ, их "нелогичной нумерации", отсутствием доказательств принятия ремонтно-строительных работ налогоплательщиком к учету в полном объеме, отсутствием доказательств оплаты заявителем в адрес ООО "Ладога" по факту выполнения работ, а также в совокупности с иными выявленными в ходе выездной налоговой проверки и при рассмотрении данного дела в суде обстоятельствами, суд считает правильными выводы налогового органа о нереальности и формальной документированности сделок заявителя с ООО "Ладога", о недобросовестности налогоплательщика и направленности его действий исключительно на получение налоговой выгоды, которая при названных обстоятельствах не может быть признана обоснованной.
Согласно пункту 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 многие из указанных обстоятельств в отдельности сами по себе не могут служить основанием для отказа налогоплательщику в получении налоговой выгоды. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, с указанными в пункте 5 данного постановления, могут быть признаны судом обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
При таких обстоятельствах, оцениваемых с учетом косвенного характера НДС, возмещение которого ставится в зависимость от достоверности представляемых налогоплательщиком первичных документов, бесспорно доказывающих реальность выполнения сделки именно заявленным контрагентом, суд признает право Общества на получение в 2014 - 2015 г.г. налоговых вычетов по взаимоотношениям с ООО "Ладога" по факту выполнения ремонтно-строительных работ неподтвержденным.
Несмотря на наличие определенного результата выполненных работ, в материалах дела отсутствуют относимые, допустимые и достоверные доказательства того, что данный подрядчик в действительности исполнял взятые на себя обязательства, а не был искусственно привлечен заявителем в качестве звена, обеспечивающего налогоплательщику право на уменьшение своих налоговых обязательств. Изложенное указывает на необоснованность налоговой выгоды, полученной Обществом по формально документированным хозяйственным операциям с ООО "Ладога".
Установив наличие в представленных налогоплательщиком документах недостоверных, неполных и противоречивых сведений, суд приходит к выводу о том, что такие доказательства не могут подтверждать совершение ООО "Ладога" реальных хозяйственных операций, свидетельствуют о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.
Суд отмечает, что такие признаки предпринимательской деятельности, как самостоятельность и направленность на получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, работ (услуг) в деятельности спорного контрагента ООО "Ладога" отсутствуют.
Для получения налогового вычета имеет значение тождество субъектов, исполнивших договорные обязательства, с субъектами, указанными в первичных документах, предъявляемых налогоплательщиком в налоговый орган.
Таким образом, налогоплательщик не вправе претендовать на вычет НДС по операциям с контрагентом, если доказательства их реального осуществления последним не имеется. Получение учредительных, регистрационных документов контрагента не может считаться достаточным основанием для признания налоговой выгоды обоснованной.
Указанные выше доводы Инспекции в совокупности с иными установленными проверкой обстоятельствами подтверждают позицию налогового органа о согласованных действиях Общества и ООО "Ладога" по созданию формального документооборота без совершения реальных хозяйственных операций по выполнению конкретных работ конкретным контрагентом.
Доводы заявителя о том, что Инспекцией не были установлены факты взаимозависимости или аффилированности Общества и его контрагента, согласованности их действий в целях получения необоснованной налоговой выгоды, а также о том, что здания и сооружения структурных подразделений завода, расположенных по адресу: 410015, г. Саратов, ул. Орджоникидзе, 11, были фактически отремонтированы и впоследствии использовались Обществом в своей хозяйственной деятельности, применительно к конкретным установленным обстоятельствам данного дела не могут быть приняты во внимание судом, поскольку данные обстоятельства не освобождают Общество от обязанности подтвердить факт приобретения ремонтно-строительных работ непосредственно у заявленного контрагента.
При этом анализ положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговые вычеты сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N14473/10). У налогового органа отсутствует обязанность доказывать, какими именно лицами фактически были выполнены работы, поскольку именно налогоплательщик должен подтвердить реальное выполнение работ конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.
Аналогичная правовая позиция изложена в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 12.04.2018 N 309-КГ18-2735 по делу N А50-29916/2016, от 27.01.2017 N 301-КГ16-19354 по делу N А43-5421/2015.
При таких обстоятельствах, установив, что между налогоплательщиком и ООО "Ладога" реальные хозяйственные операции не осуществлялись, указанными лицами создан формальный документооборот с целью получения необоснованной налоговой выгоды, суд приходит к выводу о том, что налогоплательщиком необоснованно предъявлен к вычету НДС по взаимоотношениям с названным контрагентом, в связи с чем в получении налоговой выгоды, на которую претендует налогоплательщик, Инспекцией отказано правомерно.
При реальности произведенного сторонами исполнения по сделке, то обстоятельство, что контрагентом по договору выступало лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности по сделкам, заключаемым от его имени, может являться основанием для отказа в применении налогового вычета по НДС, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения (исполнения) соответствующей сделки, знал или должен был знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что в качестве контрагента по договору было указано лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности в связи со сделками, оформляемыми от его имени.
Из правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, следует, что доказательством должной осмотрительности налогоплательщика при получении налоговой выгоды служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при чем последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.
Кроме того, суд исходит из того, что реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием у налогоплательщика и последующим движением товара (выполнением работ, услуг), но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом налогоплательщиком, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, подрядчиком.
При этом обоснование выбора в качестве контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения с ним и последующего исполнения договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора именно заявленным при применении налогового вычета по НДС контрагентом.
При этом налогоплательщик в опровержение указанных утверждений вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что, по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но также деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Налогоплательщик также вправе приводить доказательства, свидетельствующие о том, что исходя из условий заключения и исполнения договора, он не мог знать о том, что соответствующая сделка заключается от имени организации, не осуществляющей реальной предпринимательской деятельности и не исполняющей ввиду этого налоговых обязанностей в связи со сделками, оформляемыми от его имени.
Учитывая, что Общество было свободно в выборе партнера и должно было проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагента в сфере налоговых правоотношений, негативные последствия выбора недобросовестного партнера не могут быть переложены на бюджет.
Обществом в опровержение позиции Инспекции об отсутствии реальности выполнения ремонтно-строительных работ контрагентом ООО "Ладога" и о совершении согласованных действий, направленных на необоснованное получение налоговой выгоды, не приведены доводы, достаточные для обоснования выбора этой организации в качестве контрагента.
Общество в ходе налоговой проверки и при разбирательстве настоящего дела в суде указывает, что им при вступлении в договорные отношения с ООО "Ладога" была проявлена должная осмотрительность, поскольку от контрагента были получены копии следующих документов - выписки из ЕГРЮЛ, свидетельства о постановке на налоговый учет, свидетельства о государственной регистрации юридического лица, приказа от 15.02.2012 N1 о вступлении Игнатькова Д.А. в должность генерального директора, решения единственного учредителя от 01.02.2012 о создании юридического лица.
Между тем, проявление налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только проверку правоспособности юридического лица (получение копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, проверка факта занесения сведений о контрагенте в единый государственный реестр юридических лиц), но и полномочий лиц, действующих от их имени, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью, использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента, его деловую репутацию.
При вступлении с контрагентом в договорные отношения Обществу необходимо было убедиться, может ли контрагент реально осуществлять хозяйственные операции, совершение которых входит в его обязанности по условиям соответствующего договора. Иными словами налогоплательщик должен был проверить, имеются ли у потенциального контрагента квалифицированный персонал, оборудование, складские помещения, транспортные средства, строительная техника, иные активы, необходимые для исполнения предполагаемых по договору строительного подряда обязательств. Общество, принимая счета-фактуры и другие документы контрагента, с учетом того, что на основании этих документов впоследствии будут заявлены налоговые вычеты по НДС, должно было оценить не только условия сделки, но и деловую репутацию, платежеспособность контрагента, риск неисполнения им обязательств, наличие у него необходимых трудовых и производственных ресурсов, опыта работы в соответствующей сфере.
Сама по себе государственная регистрация ООО "Ладога" в качестве юридического лица, на что указывает заявитель, представив свидетельства о государственной регистрации юридического лица, о постановке на налоговый учет, не свидетельствует об осуществлении таким лицом реальной хозяйственной деятельности.
В соответствии с Постановлением Президиума ВАС РФ от 15.11.2010 N 14698/2010 для оценки обоснованности налоговой выгоды существенное значение имеют обстоятельства заключения и исполнения договора, мотивы, по которым был избран тот или иной контрагент, при этом из обстоятельств заключения и исполнения договора должно следовать, что налогоплательщиком приняты все разумные меры к проверке легитимности участия контрагента в гражданском обороте.
С учетом вышеизложенного заявитель, избрав в качестве контрагента по сделке ООО "Ладога", вступая с ним в финансово-хозяйственные правоотношения, должен был проявить такую степень осторожности и осмотрительности, которая позволила бы ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагента в сфере налоговых правоотношений.
Общество ссылается на правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, отраженную в определении от 16.10.2003 N 329-0, согласно которой истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими ее положениями не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.
Вместе с тем, указанная правовая позиция сформирована в отношении добросовестных налогоплательщиков. В рамках настоящего дела установлена и документально подтверждена недобросовестность Общества, не проявившего должную степень осмотрительности и осторожности при выборе контрагента ООО "Ладога".
В совокупности с приведенными обстоятельствами непроявления Обществом должной степени осмотрительности при выборе контрагента суд считает, что следует принять во внимание следующие обстоятельства, обозначенные в пунктах 3, 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 и свидетельствующие о необоснованности налоговой выгоды: невозможность реального осуществления операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций.
Наличие указанных обстоятельств в отношении контрагента Общества ООО "Ладога" подтверждено материалами дела.
По результатам рассмотрения данного спора суд приходит к выводу, что собранные Инспекцией в ходе проверки доказательства свидетельствуют о том, что документы по взаимоотношениям Общества с ООО "Ладога" содержат недостоверную, неполную, противоречивую информацию и не могут подтверждать реальность хозяйственных операций с заявленным контрагентом.
При таких обстоятельствах Инспекция пришла к правомерному и обоснованному выводу об отсутствии у Общества права на применение налогового вычета по НДС за 1 - 4 кварталы 2014 года, 1 - 4 кварталы 2015 года на общую сумму 77 698 897 руб. по сделке с ООО "Ладога", о создании Обществом и его контрагентом формального документооборота в отсутствие реальных хозяйственных операций, о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.
В соответствии с пунктом 3 статьи 122 НК РФ деяния, предусмотренные пунктом 1 данной статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога.
Общество указывает на неправомерность учета Инспекцией периода с 01.01.2014 по 30.06.2015 при определении размера штрафа, определяемого в соответствии с пунктом 3 статьи 122 НК РФ.
Из содержания оспариваемого решения от 23.07.2018 N 30 (страница 14 мотивировочной части решения) усматривается, что Инспекция по результатам выездной налоговой проверки признала обстоятельством, исключающим привлечение Общества к налоговой ответственности (пункт 3 статьи 122 НК РФ) по НДС за 1 - 4 кварталы 2014 года, а также за 1 квартал 2015 года истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В связи с этим штрафные санкции по НДС по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 12 997 700 руб. Инспекцией были исчислены за неуплату заявителем налога за 2 - 4 кварталы 2015 года.
Указанное обстоятельство также усматривается из размера исчисленного проверкой штрафа по НДС. Так, за 2, 3 и 4 кварталы 2015 года Инспекцией в результате отказа в применении Обществом налоговых вычетов было доначислено 32 494 249 руб. 55 коп. НДС (12 600 000 руб. + 10 995 370 руб. 33 коп. + 8 898 879 руб. 22 коп. = 32 494 249 руб. 55 коп.).
Размер исчисленного по результатам проверки штрафа по НДС по пункту 3 статьи 122 НК РФ соответствует указанной сумме доначислений (32 494 249 руб. 55 коп. х 40 % = 12 997 700 руб.).
Таким образом, является необоснованным и противоречит действительным обстоятельствам дела изложенный Обществом в своем в заявлении довод о доначислении Инспекцией штрафа по НДС по статье 122 НК РФ за период с 01.01.2014 г. по 31.03.2015.
Относительно правомерности привлечения Общества к налоговой ответственности за неуплату НДС за 2 квартал 2015 года суд принимает во внимание следующее.
Довод Общества об истечении на дату принятия оспариваемого решения Инспекции от 23.07.2018 N 30 сроков давности привлечения к налоговой ответственности в отношении выявленных в ходе выездной налоговой проверки нарушений по НДС за 2 квартал 2014 года подлежит отклонению судом по следующим причинам.
В силу пункта 1 статьи 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).
В абзаце третьем пункта 15 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" дано разъяснение, согласно которому, поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 Кодекса, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.
Статьей 163 НК РФ налоговый период по НДС (в том числе для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов) установлен как квартал.
Согласно пункту 1 статьи 174 НК РФ уплата налога по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, на территории Российской Федерации производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг, в том числе для собственных нужд) за истекший налоговый период равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 Кодекса.
Применительно к рассматриваемой ситуации срок уплаты НДС за 2 квартал 2015 года наступил в 3 квартале 2015 года (соответственно 25.07.2015, 25.08.2015, 25.09.2015).
Следовательно, началом течения срока давности привлечения к налоговой ответственности за неуплату НДС за 2 квартал 2015 года является следующий день после окончания налогового периода (3 квартала 2015 года), в течение которого Обществом было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога, то есть в данном случае - 01.10.2015.
Таким образом, на дату вынесения Инспекцией решения от 23.07.2018 N 30 срок давности привлечения Общества к налоговой ответственности за неуплату НДС за 2 квартал 2015 года не истек.
Данный вывод соответствует правоприменительной позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 10.02.2015 N2-КГ14-3.
Сроки давности привлечения к налоговой ответственности в отношении иных доначисленных выездной налоговой проверкой сумм НДС (за 3 и 4 кварталы 2015 года) тем более на дату вынесения Инспекцией оспариваемого решения не истекли.
Обоснованным является довод налогового органа о том, что действие статьи 113 "Срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения" НК РФ не распространяется на начисление пеней.
В соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (пункт 2 статьи 75 НК РФ).
Инспекция по итогам проверки обоснованно произвела доначисление пеней по НДС в отношении сумм НДС, неправомерно не уплаченных заявителем в бюджет за весь охваченный проверкой период с 01.01.2014 по 31.12.2015.
Таким образом, оспариваемым решением от 23.07.2018 N 30 Инспекция правомерно отказала в применении заявителем налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО "Ладога" (ИНН 6450054832) на общую сумму 77 698 897 руб., произвела доначисление по итогам выездной налоговой проверки налога в указанной сумме, а также 17 117 091 руб. пеней по НДС, привлекла заявителя к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа по НДС в размере 12 997 700 руб.
С учетом изложенного решения Инспекции от 23.07.2018 N 30 и Управления от 16.10.2018 N140 в указанной части законных прав и интересов заявителя не нарушают.
На основании части 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.
В удовлетворении требований Общества о признании недействительными решения Инспекции от 23.07.2018 N 30, решения Управления от 16.10.2018 N140 в части доначисления НДС, пеней и штрафа по этому налогу следует отказать.
Доводы апелляционной жалобы являлись предметом исследования суда первой инстанций, им дана правильная оценка.
Принимая во внимание положения норм материального и процессуального права, а также, учитывая конкретные обстоятельства по делу, арбитражный апелляционной суд считает, что доводы заявителя апелляционной жалобы не содержат фактов, которые бы повлияли на обоснованность и законность решения суда, либо опровергли выводы суда первой инстанции.
При таких обстоятельствах, руководствуясь статьями 266, 268-271 АПК РФ, суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 01.04.2019 по делу NА25-2698/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий М.У. Семенов
Судьи Л.В. Афанасьева
Д.А. Белов
Электронный текст документа
подготовлен и сверен по:
файл-рассылка