Дата принятия: 05 августа 2020г.
Номер документа: 14АП-2905/2020, А66-2600/2019
ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 5 августа 2020 года Дело N А66-2600/2019
Резолютивная часть постановления объявлена 29 июля 2020 года.
В полном объёме постановление изготовлено 05 августа 2020 года.
Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Докшиной А.Ю., судей Болдыревой Е.Н. и Мурахиной Н.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания Левшиной С.С.,
при участии от общества с ограниченной ответственностью Инвестиционно-строительной компании "Возрождение" Федана М.Ю. по доверенности от 14.02.2020 N 5, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области Алексеенко Е.О. по доверенности от 25.05.2020 N 04-31/08335, Квасова С.Е. по доверенности от 08.10.2019 N 04-34/20384,
рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы веб-конференции апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью Инвестиционно-строительной компании "Возрождение" на решение Арбитражного суда Тверской области от 07 февраля 2020 года по делу N А66-2600/2019,
установил:
общество с ограниченной ответственностью Инвестиционно-строительная компания "Возрождение" (ОГРН 1066950034986, ИНН 6950004967; адрес: 170026, Тверская область, город Тверь, улица Мусоргского, дом 12, офис XI/207; далее - ООО ИСК "Возрождения", общество) обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области (ОГРН 1066950075081, ИНН 6952000012; адрес: 170043, Тверская область, город Тверь, проспект Октябрьский, дом 26; далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 16.08.2018 N 10-11/3866.
К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, судом первой инстанции привлечено общество с ограниченной ответственностью "ЭлектроХимТранс" (далее - ООО "ЭлектроХимТранс").
Решением Арбитражного суда Тверской области от 07 февраля 2020 года в удовлетворении заявленных требований отказано.
ООО ИСК "Возрождения" с решением суда не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. В обоснование жалобы ссылается на нарушение судом норм материального права, на несоответствие выводов, изложенных в решении суда, обстоятельствам и доказательствам дела. Настаивает на том, что кредиторская задолженность по векселям могла быть списана и включена обществом в состав внереализационных доходов в декларации по налогу на прибыль за 2016 год, а не за 2017 год, как посчитал налоговый орган. Указывает на то, что векселедержатель - общество с ограниченной ответственностью "Автотайм" (далее - ООО "Автотайм") приобрел векселя 02.07.2012 и ликвидирован 12.11.2012. Поскольку доказательств передачи векселей по индоссаменту иным лицам материалы дела не содержат, ликвидационный баланс ООО "Автотайм" в материалы дела инспекцией также не представлен, то оснований утверждать, что право требования по вексельному обязательству не было прекращено ликвидацией ООО "Автотайм", а якобы было уступлено от ООО "Автотайм" в пользу третьих лиц, в данном случае не имеется. Кроме того, ссылается на то, что в данном случае необходимо применять часть третью пункта 70 Положения о переводном и простом векселе, утвержденного постановлением ЦИК и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341 (далее - Положение о векселе), с учетом которого исчисление сроков вексельной давности для индоссанта также равно будет иным, а именно: 6 месяцев + 3 года исковой давности, которые, как настаивает апеллянт, истекли в 2016 году. Помимо изложенного, общество ссылается на то, что при наличии отраженной в акте налоговой проверки переплаты по налогу на прибыль в сумме 74 049 руб. в федеральный бюджет и в сумме 664 718 руб. в региональный бюджет доначисленные суммы недоимки, пеней и штрафа не уменьшены в связи с этой переплатой. Кроме того, заявитель настаивает на том, что поскольку в период до момента завершения камеральной проверки (которым, по мнению апеллянта является дата вынесения решения) им была сдана уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 2017 год, то в силу пунктов 2 и 9.1 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) инспекция обязана была прекратить проведение камеральной проверки спорной первоначальной декларации, поданной ранее, и начать новую камеральную налоговую проверку на основе этой уточненной налоговой декларации.
Представитель общества в судебном заседании поддержал доводы и требования апелляционной жалобы.
Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу и ее представители в судебном заседании с изложенными в ней доводами не согласились, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Апелляционным судом установлено, что ООО "ЭлектроХимТранс" прекратило свою деятельность и исключено из Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) 11.07.2019, что подтверждается соответствующей выпиской из указанного реестра от 08.04.2020.
Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом 27.02.2018 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2017 год, по результатам которой составлен акт от 09.06.2018 N 10-11/2663 и принято решение от 16.08.2018 N 10-11/3866 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 2 905 668 руб. Также этим решением обществу доначислен налог на прибыль организаций в размере 14 528 342 руб. и пени в размере 884 776 руб. 03 коп.
Основанием для доначисления данной суммы налога послужил вывод инспекции о не отражении ООО ИСК "Возрождения" в представленной им налоговой декларации за 2017 год в составе внереализационных доходов суммы кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности по векселям, выпущенным обществом в обращение и не предъявленным последнему к оплате кем-либо.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области от 25.10.2018 N 08-11/363 апелляционная жалоба ООО ИСК "Возрождение" оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в суд с заявлением о признании его недействительным.
Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.
Апелляционная инстанция не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта ввиду следующего.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 данного Кодекса.
Пунктом 1 статьи 248 настоящего Кодекса установлено, что к доходам в целях налогообложения прибыли относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.
В соответствии с пунктом 18 статьи 250 НК РФ к внереализационным доходам налогоплательщика относятся доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса.
В рассматриваемом случае инспекцией в ходе проверки установлено, что ООО ИСК "Возрождение" (Заемщик) с ООО "Автотайм" (Заимодавец) заключен договор займа от 23.09.2010 б/н (с учетом дополнительных соглашений от 01.02.2011 N 1, от 18.04.2011 N 2) на общую сумму 66 000 000 руб.
В дальнейшем, 02.07.2012, ООО "Автотайм" (сторона 2) и ООО ИСК "Возрождение" (Сторона 1) заключили соглашение о новации в вексельное обязательство, по условиям которого Стороны договорились заменить обязательство общества по возврату полученной от ООО "Автотайм" суммы займа и уплате процентов на основании договора от 23.09.2010 б/н вексельным обязательством.
По акту приема-передачи векселей от 02.07.2012, в котором указаны номера векселей, вексельная сумма, срок платежа, заявитель передал, а ООО "Автотайм" приняло простые векселя в количестве 9 штук, векселедателем которых является общество, на сумму 72 641 713 руб. 90 коп. (том 1, лист 147).
При этом во всех векселях срок платежа указан "по предъявлении, но не ранее 02.07.2013".
Применение векселей в хозяйственном обороте регулируется Положением о векселе, в соответствии со статьей 34 которого вексель сроком по предъявлении оплачивается при его предъявлении. Он должен быть предъявлен к платежу в течение одного года со дня его составления. Векселедатель может установить, что вексель сроком по предъявлении не может быть предъявлен к платежу ранее определенного срока. В таком случае срок для предъявления течет с этого срока.
В силу статей 53, 70, 77 и 78 Положения о векселе при не предъявлении простого векселя к платежу в указанный срок векселедержатель теряет свои права против индоссантов и других обязанных по векселю лиц, кроме векселедателя; исковые требования против векселедателя погашаются истечением трех лет со дня срока платежа.
Статья 70 Положения о векселе устанавливает сроки осуществления прав, вытекающих из векселя. Эти сроки носят пресекательный характер и не могут быть изменены соглашением сторон. Истечением сроков, установленных Положением, прекращается и само право.
В силу положений части первой статьи 70 Положения о векселе трехгодичный срок применяется как в отношении иска векселедержателя, так и в отношении исков иных лиц, к которым право перешло вследствие исполнения ими вексельного обязательства, поскольку является общим максимальным пределом времени для всех требований к векселедателю.
Довод подателя жалобы о том, что в данном случае подлежит применению срок, предусмотренный частью третьей статьи 70 Положения о векселе, согласно которой исковые требования индоссантов друг к другу и к векселедателю погашаются истечением шести месяцев, считая со дня, в который индоссант оплатил вексель, или со дня предъявления к нему иска, отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку данный более короткий срок установлен для регрессных требований с целью ускорения прохождения регрессной цепочки, но не ставит в зависимость от этого истечение общего срока исковой давности.
При этом в соответствии со статьей 196 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) общий срок исковой давности устанавливается в три года.
Как разъяснено в пункте 21 совместного постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.12.2000 N 33/14 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей" (далее - Постановление от 04.12.2000 N 33/14) требования к должнику могут быть предъявлены как в срок платежа, так и в течение всего срока вексельной давности безотносительно к наличию или отсутствию протеста. Основанием требования является сам вексель, находящийся у кредитора.
Если простой вексель со сроком платежа по предъявлении, но не ранее наступления обусловленной векселем даты, не был предъявлен векселедержателем векселедателю к оплате в течение годичного срока, векселедержатель вправе в течение трех лет со дня окончания срока для платежа предъявить векселедателю вытекающие из него требования в исковом порядке.
В пункте 22 названного постановления разъяснено, что истечение трехлетнего пресекательного срока, предусмотренного статьей 70 Положения о векселе, прекращает материальное право требовать платежа от обязанных по векселю лиц.
В рассматриваемой ситуации суд первой инстанции обоснованно согласился с правовой позицией налогового органа, согласно которой по выданным ООО ИСК "Возрождение" в обращение простым векселям от 02.07.2012 со сроком погашения по предъявлении, но не ранее 02.07.2013, срок предъявления векселей к платежу истекает 02.07.2014, соответственно трехлетний срок исковой давности истекает 02.07.2017.
При этом довод подателя жалобы о том, что с учетом части третьей статьи 70 Положения о векселе внереализационные доходы если и возникли, то должны были быть отражены в декларации общества за 2016 год ввиду того, что ООО "Автотайм", на имя которого выданы спорные векселя, ликвидировано в 2012 году, отклоняются судом апелляционной инстанции.
Действительно, как установлено инспекцией и следует из материалов дела, ООО "Автотайм" (ИНН 7731596945) ликвидировано 12.11.2012, о чем в ЕГРЮЛ внесена запись 8127747505097.
В силу статьи 419 ГК РФ обязательство прекращается ликвидацией юридического лица (должника или кредитора), кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо (по требованиям о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и др.).
В то же время, как верно учтено судом, в соответствии со статьей 815 ГК РФ (действовавшей до 01 июня 2018 года) вексель удостоверяет ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы, отношения сторон по векселю регулируются законом о переводном и простом векселе.
Главой II Положения о векселе определено, что вексель может быть передан другому лицу посредством индоссамента, то есть передаточной надписи на векселе, удостоверяющей переход права требования по этому векселю к другому лицу. Индоссамент переносит все права, вытекающие из простого векселя, при этом лицо, у которого находится вексель, рассматривается как законный векселедержатель, если оно основывает свое право на непрерывном ряде индоссаментов.
Несмотря на то, что имеющиеся в деле векселя не имеют сведений о свершении кем-либо передаточной надписи (индоссамента), после прекращения деятельности ООО "Автотайм" спорные векселя не являются недействительными.
При этом, заявляя довод о том, что инспекцией не доказан факт передачи ООО "Автотайм" спорных векселей иному лицу, поскольку в них отсутствуют передаточные надписи (индоссаменты), апеллянт не учитывает данного обстоятельства.
В свою очередь, как следует из содержания векселей, данные ценные бумаги подлежат оплате по предъявлении, но не ранее 02.07.2013.
Поскольку в рассматриваемой ситуации срок оплаты спорных векселей наступил позднее даты ликвидации ООО "Автотайм" (12.11.2012), то является правильным вывод инспекции и суда первой инстанции о том, что началом исчисления срока исковой давности следует считать именно начальную дату предъявления векселей к исполнению, то есть 02.07.2013.
При этом, как установлено налоговым органом, по данным карточки счета 76.09 ООО ИСК "Возрождение" за январь 2014-декабрь 2016 года, по состоянию на 31.12.2016 кредиторская задолженность в сумме 77 914 520 руб. 54 коп. (из них 66 000 000 руб. - основная сумма займа, и 914 520 руб. 54 коп. - проценты) числится за ООО "ЭлектроХимТранс" (том 1, листы 128-129).
Согласно оборотно-сальдовой ведомости общества по счету 76 за 2017 год по состоянию на 31.12.2017 кредиторская задолженность по контрагенту ООО "ЭлектроХимТранс" в сумме 77 914 520 руб. 54 коп. не погашена (том 1, лист 130).
Таким образом, не утратившая своей актуальности задолженность могла быть предъявлена к погашению обществу в установленный срок каким-либо иным лицом - законным векселедержателем.
Отклоняя доводы общества, суд первой инстанции обоснованно указал, что обязательства по рассматриваемым векселям не были прекращены в 2012 году.
Следовательно, спорная кредиторская задолженность заявителя не могла рассматриваться как невозможная к взысканию вплоть до 02.07.2017.
Таким образом, при не предъявлении простого векселя к платежу и истечении срока вексельной давности по требованиям к векселедателю, сумма вексельного обязательства подлежит включению в состав внереализационных доходов в соответствии с пунктом 18 статьи 250 НК РФ при исчислении налога на прибыль организаций за 2017 год.
Доводы общества об обратном основаны на ошибочном толковании вышеназванных норм материального права применительно к обстоятельствам настоящего спора.
Таким образом, факт ликвидации ООО "Автотайм", которому заявитель передал простые векселя, не означает невозможности предъявления их к погашению иным лицом, поскольку ООО "Автотайм" могло до прекращения своей деятельности передать эти векселя по индоссаменту любому другом лицу.
Как указано в пункте 26 постановления от 04.12.2000 N 33/14, обязательство уплатить по векселю является денежным обязательством и прекращается исполнением, то есть уплатой обязанным лицом суммы вексельного долга (статья 408 ГК РФ).
Таким образом, обязательства Общества по выданным простым векселям не были прекращены в 2012 году. Следовательно, спорная задолженность Общества не могла рассматриваться как невозможная к взысканию и, следовательно, не подлежала списанию и включению в состав внереализационных доходов за 2012 год при исчислении налога на прибыль.
Порядок списания кредиторской задолженности в бухгалтерском учете организации установлен Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 г. N 34н (далее - Положение N 34н).
В соответствии с пунктом 78 Положения N 34н суммы кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты коммерческой организации или увеличение доходов некоммерческой организации.
При этом судом правомерно отклонен довод заявителя о том, что сумма кредиторской задолженности подлежит включению в состав внереализационных доходов в случае истечения срока исковой давности, только при наличии соответствующего приказа (распоряжения) руководителя организации, поскольку, как предусмотрено пунктом 26 Положения N 34н, предусмотрено, что для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.
В силу пункта 27 Положения N 34н проведение инвентаризации обязательно перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.
Из анализа норм Положения N 34н и Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 N 32, следует, что налогоплательщик обязан включить кредиторскую задолженность в состав внереализационных доходов в случае истечения срока исковой давности либо при наличии оснований полагать, что сумма задолженности с него не будет взыскана.
Как верно отмечено судом, неисполнение обязанности по проведению инвентаризации обязательств в установленный законом срок и изданию соответствующего приказа, не может рассматриваться в качестве основания для невключения кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в состав внереализационных доходов того налогового периода, в котором истек срок исковой давности.
Положения пункта 18 статьи 250 НК РФ в совокупности с названными нормами, регулирующими ведение бухгалтерского учета, предусматривают обязанность налогоплательщика учесть суммы требований кредиторов, по которым истек срок исковой давности, в составе внереализационных доходов в определенный налоговый период (год истечения срока исковой давности), а не в произвольно выбранный налогоплательщиком.
Эта обязанность подлежит исполнению вне зависимости от того, проводилась ли налогоплательщиком инвентаризация задолженности, и был ли издан по ее результатам приказ руководителя о списании задолженности.
Судом сделан обоснованный вывод о том, что в нарушение пункта 18 статьи 250 НК РФ общество не включило в состав внереализационных доходов за 2017 год кредиторскую задолженность в спорной сумме с истекшим сроком исковой давности по непредъявленным к исполнению простым векселям заявителя.
Также судом оценен и мотивированно отклонен довод общества о том, что инспекция обязана была прекратить проверку первичной налоговой декларации и начать проверку уточненной налоговой декларации, предъявленной заявителем в налоговый орган до принятия оспариваемого решения, отклоняется судом, как противоречащий материалам дела.
Как предусмотрено пунктом 2 статьи 88 НК РФ, камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) (в течение шести месяцев со дня представления иностранной организацией, состоящей на учете в налоговом органе в соответствии с пунктом 4.6 статьи 83 настоящего Кодекса, налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость).
Пунктом 9.1 статьи 88 НК РФ определено, что если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация (расчет) в порядке, предусмотренном статьей 81 НК РФ, камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации (расчета) прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации (расчета). Прекращение камеральной налоговой проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной налоговой декларации (расчета). При этом документы (сведения), полученные налоговым органом в рамках прекращенной камеральной налоговой проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика.
Согласно абзацу второму пункта 1 статьи 100 НК РФ случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки.
Как разъяснено в письме Федеральной налоговой службы от 21.11.2012 N АС-4-2/19576@, под моментом окончания камеральной налоговой проверки следует понимать истечение предусмотренного пунктом 2 статьи 88 НК РФ трехмесячного срока со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации либо момент ее окончания, определяемый по дате, указанной в акте налоговой проверки, в зависимости от того, что наступило ранее.
Аналогичное разъяснение содержится в подпункте "б" пункта 3.4 письма Федеральной налоговой службы от 16.07.2013 N АС-4-2/12705, в котором указано, что моментом окончания камеральной налоговой проверки является истечение предусмотренного пунктом 2 статьи 88 НК РФ трехмесячного срока со дня поступления в налоговый орган налоговой декларации либо момент ее окончания, определяемый по дате, указанной в акте налоговой проверки, в зависимости от того, что наступило ранее.
Таким образом, из буквального толкования вышеназванных правовых норм, с учетом разъяснений Федеральной налоговой службы, если по результатам камеральной проверки выявлены нарушения налогового законодательства, момент ее окончания следует определять по дате, указанной в акте налоговой проверки.
При представлении налогоплательщиком уточненной налоговой декларации после составления акта налоговой проверки основания для прекращения рассмотрения материалов налоговой проверки первичной налоговой декларации, предусмотренные пунктом 9.1 статьи 88 НК РФ, отсутствуют, и, соответственно, налоговый орган обязан вынести предусмотренные Кодексом решения.
При вынесении решения налоговый орган учитывает показатели уточненной декларации только при условии, что вносимые налогоплательщиком изменения налоговым органом проверены и подтверждены документально.
В данном случае, как следует из материалов дела, первоначальная декларация предъявлена обществом в инспекцию 27.02.2018 (том 1, листы 86-93), что не отрицается заявителем.
Следовательно, трехмесячный срок проведения камерной проверки указанной декларации истек 28.05.2018.
Такие же даты начала и окончания камеральной проверки отражены в акте проверки от 09.06.2018 N 10-11/2663.
Из материалов дела также следует, что уточненная декларация (корректировка N 1) предъявлена обществом в инспекцию 16.08.2018 (том 1, листы 79-85).
При таких обстоятельствах, представление уточненной декларации в день принятия налоговым органом оспариваемого решения (16.08.2018), то есть после окончания камеральной проверки первоначальной декларации, не влечет прекращения проверки по ней на основании пункта 9.1 статьи 88 НК РФ.
Исходя из вышеизложенного, суд пришел к обоснованному выводу о том что налоговым органом установлено достаточно оснований для возникновения у общества обязанности по включению спорной кредиторской задолженности во внереализационные доходы.
Следовательно, у инспекции имелись основания для доначисления налога на прибыль, пеней и привлечения заявителя к налоговой ответственности.
Доводы заявителя о том, что инспекцией при принятии оспариваемого решения неправомерно не учтена переплата по налогу на прибыль организации в федеральный и региональный бюджеты, указанная в акте проверки, отклоняется апелляционным судом как несостоятельный ввиду следующего.
Положения пункта 1 статьи 122 НК РФ предусматривают применение мер налоговой ответственности в виде штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора) за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса.
Объективная сторона налогового правонарушения, указанного в статье 122 НК РФ, состоит в неправомерном деянии (действии или бездействии), результатом которого является неуплата или неполная уплата сумм налога или сбора.
Предусмотренные статьей 75 НК РФ пени являются правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер, за несвоевременную уплату налога в бюджет и взыскиваются с лица, на которое возложена такая обязанность.
В соответствии с пунктом 7 статьи 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности. Содержание данных решений регламентировано в пункте 8 статьи 101 названного Кодекса.
В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного правонарушения со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие эти обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, принятое решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности с указанием статей Кодекса, предусматривающих ответственность за совершенное правонарушение. В решении указываются размер выявленной недоимки и начисленных пеней, а также подлежащий уплате штраф.
Таким образом, в соответствии с пунктом 3 статьи 108 НК РФ основанием для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах является установление факта совершения правонарушения вступившим в силу решением налогового органа, в котором, как следует из пункта 8 статьи 101 названного Кодекса, указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
В названном решении указывается также срок, в течение которого решение может быть обжаловано, порядок обжалования в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 101.3 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит исполнению со дня его вступления в силу.
На основании вступившего в силу решения о привлечении к налоговой ответственности лицу, в отношении которого вынесено это решение, направляется в установленном статьей 69 НК РФ порядке требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение (пункт 3 статьи 101.3 этого Кодекса).
В силу указанных норм принятое налоговым органом в соответствии со статьей 101 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не может включать в себя положения, направленные на осуществление фактического взыскания доначисленной недоимки, что исходя из позиции заявителя и суда первой инстанции по существу будет иметь место в результате зачета имеющейся у налогоплательщика на момент вынесения решения переплаты по налогу на прибыль в счет погашения недоимки по указанному налогу, задолженности по пеням и штрафам, вменяемым инспекцией по результатам проверки, и определения в резолютивной части этого решения сумм неисполненной обязанности с учетом проведенного зачета, поскольку НК РФ установлен различный порядок исполнения налоговым органом обязанностей по осуществлению контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, влекущего доначисление налогов, начисление пеней и привлечение к налоговой ответственности, и зачета сумм излишне уплаченных налогов (пеней и штрафов), осуществляемых в порядке, предусмотренном главой 14 раздела V "Налоговая декларация и налоговый контроль" Кодекса и главой 12 раздела IV "Общие правила исполнения обязанности по уплате налогов и сборов" Кодекса.
Вопрос о зачете сумм излишне уплаченного обществом налога на прибыль (при реальном существовании такой переплаты) в счет погашения задолженности по пеням и штрафам разрешается инспекцией самостоятельно применительно к пункту 5 статьи 78 Кодекса на этапе исполнения ее решения в соответствии со статьей 101.3 Кодекса.
Поэтому для проведения указанного зачета необходимо зафиксировать соответствующие суммы в решении инспекции. Правовая позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженная в пункте 20 постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в рассматриваемом деле применению не подлежит.
Следовательно, указание в решении инспекции на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу, пени и штрафы без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по иному налогу, которая, к тому же обществом в данном случае документально не подтверждена, не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.
Данная правовая позиция отражена в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2012 N 4050/12, от 16.04.2014 N 15638/12, но не учтена судом первой инстанции при принятии решения по настоящему спору.
Кроме того, апелляционный суд считает необходимым отметить следующее.
На основании пункта 1 статьи 4 АПК РФ заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов, в том числе с требованием о присуждении ему компенсации за нарушение права на судопроизводство в разумный срок или права на исполнение судебного акта в разумный срок, в порядке, установленном названным Кодексом.
Согласно части 1 статьи 115 АПК РФ лица, участвующие в деле, утрачивают право на совершение процессуальных действий с истечением процессуальных сроков, установленных настоящим Кодексом или иным федеральным законом либо арбитражным судом.
Частью 4 статьи 198 АПК РФ установлено, что заявление о признании ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.
В определении от 18.11.2004 N 367-О Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что Конституция Российской Федерации, гарантируя каждому право на государственную защиту его прав и свобод, в том числе на подачу в суд заявлений о признании недействительными ненормативных актов, а решений и действий (бездействия) органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений и должностных лиц - незаконными, как оно сформулировано в статьях 45 (часть 1) и 46 (части 1 и 2), непосредственно не устанавливает какой-либо определенный порядок осуществления судебной проверки ненормативных актов, решений и действий (бездействия) соответствующих органов и лиц. Конституционное право на судебную защиту не предполагает возможность для гражданина по собственному усмотрению выбирать способ и процедуру судебного оспаривания, - они определяются, исходя из Конституции Российской Федерации, федеральными законами.
Само по себе установление в законе сроков для обращения в суд с заявлениями о признании ненормативных правовых актов недействительными, а решений, действий (бездействия) - незаконными обусловлено необходимостью обеспечить стабильность и определенность административных и иных публичных правоотношений и не может рассматриваться как нарушающее право на судебную защиту, поскольку несоблюдение установленного срока, в силу соответствующих норм АПК РФ, не является основанием для отказа в принятии заявлений по делам, возникающим из административных и иных публичных правоотношений, - вопрос о причинах пропуска срока решается судом после возбуждения дела, то есть в судебном заседании. Заинтересованные лица вправе ходатайствовать о восстановлении пропущенного срока, и если пропуск срока был обусловлен уважительными причинами, такого рода ходатайства подлежат удовлетворению судом.
Таким образом, установленный в части 4 статьи 198 АПК РФ срок для подачи соответствующего заявления не является пресекательным и может быть восстановлен арбитражным судом по ходатайству лица, участвующего в деле, обратившегося с таким заявлением.
В части 2 статьи 117 АПК РФ указано, что арбитражный суд восстанавливает пропущенный процессуальный срок, если признает причины пропуска уважительными и если не истекли предусмотренные статьями 259, 276, 292 и 312 АПК РФ предельные допустимые сроки для восстановления.
Нормы АПК РФ не содержат перечня уважительных причин, при наличии которых суд может восстановить срок, установленный частью 4 статьи 198 АПК РФ или иным Федеральным законом. Поэтому право установления наличия этих причин и их оценки по правилам статей 65 и 71 АПК РФ принадлежит суду.
При этом основным условием восстановления срока для судебного обжалования является уважительность причины его пропуска, а также заявление соответствующего мотивированного ходатайства.
Признание тех или иных причин пропуска срока уважительными относится к компетенции суда, рассматривающего вопрос о восстановлении указанного срока, а возможность восстановления процессуального срока ставится законом в зависимость от усмотрения суда при наличии соответствующего ходатайства со стороны заявителя и мотивов обращения с таким ходатайством.
Статьей 12 ГК РФ установлено, что защита гражданских прав осуществляется способами, предусмотренными данной статьей, либо иными способами, предусмотренными законом.
В силу пункта 1 статьи 1 ГК РФ необходимым условием применения того или иного способа защиты гражданских прав является обеспечение восстановления нарушенного права.
При этом выбор конкретного способа защиты своих нарушенных прав и законных интересов принадлежит заявителю.
Процессуальные сроки, установленные АПК РФ, являются гарантией соблюдения прав лиц, участвующих в деле. Безмотивное восстановление процессуального срока не соответствует части 3 статьи 41 АПК РФ и нарушает принцип равноправия участников процесса, предусмотренный статьей 8 АПК РФ.
В соответствии с частью 2 статьи 9 АПК РФ лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.
В рассматриваемом случае, как следует из материалов дела, оспариваемое решение налогового органа датировано 16.08.2018.
С апелляционной жалобой на указанное решение общество обратилось 19.09.2018 (том 1, листы 103-105).
Решение Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области N 08-11/363 которым апелляционная жалоба ООО ИСК "Возрождение" оставлена без удовлетворения, а решение инспекции вступило в законную силу, датировано 25.10.2018.
Таким образом, с даты принятия управлением названного выше решения начал исчисляться трехмесячный срок обращения в арбитражный суд с заявлением об оспаривании вступившего в силу решения налогового органа, предусмотренный частью 4 статьи 198 АПК РФ, который истек 25.01.2019.
Вместе с тем согласно штампу входящей корреспонденции Арбитражного суда Тверской области, проставленному на первой странице заявления об оспаривании решения инспекции, предъявленного обществом в суд нарочно, с данным заявлением общество обратилось в суд только 22.02.2019, то есть по истечении указанного выше срока.
При этом в материалах дела отсутствуют какие-либо сведения о том, что обществом заявлялось ходатайство о восстановлении пропущенного процессуального срока и приводились уважительные причины его пропуска.
Пропуск срока на подачу рассматриваемого заявления по требованию о признании незаконным решения инспекции является самостоятельным основанием для отказа в удовлетворении заявленных требований, что отвечает требованиям статьи 9 АПК РФ и принципу правовой определенности.
В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.04.2006 N 16228/05 также указано, что пропуск срока на обжалование при отсутствии ходатайства о его восстановлении либо отсутствии причин для его восстановления является самостоятельным основанием для отказа в удовлетворении заявленных требований, в связи с этим суд не должен исследовать фактические обстоятельства и рассматривать материально-правовые основания заявленных требований.
Аналогичный вывод содержится в определении Верховного Суда Российской Федерации от 29.09.2016 N 306-КГ16-12022 по делу N А55-24821/2015, в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 31.01.2006 N 9316/05, от 26.07.2011 N 18306/10.
Следовательно, оснований для удовлетворения заявленных требований в любом случае не имеется.
В связи с этим суд правомерно отказал в удовлетворении требований общества.
Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводов суда, а лишь выражают несогласие с ними, поэтому не могут являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.
С учетом изложенного апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что спор разрешен в соответствии с требованиями действующего законодательства, основания для отмены решения суда, а также для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.
При обращении с апелляционной жалобой общество по чеку-ордеру от 10.03.2020 N 80 уплатило государственную пошлину в размере 3 000 руб. за рассмотрение дела судом апелляционной инстанции.
При этом названный документ поступил через ресурс "Мой арбитр" в копии.
На основании статьи 101 АПК РФ судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.
В силу части 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.
Статьей 104 АПК РФ предусмотрено, что основания и порядок возврата или зачета государственной пошлины устанавливаются в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, государственная пошлина при подаче апелляционной жалобы и (или) кассационной, надзорной жалобы на решения и (или) постановления арбитражного суда уплачивается в размере 50 процентов размера госпошлины, подлежащей уплате при подаче искового заявления неимущественного характера.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ при подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными государственная пошлина организациями уплачивается в размере 3 000 руб.
Ввиду изложенного при обращении с апелляционной жалобой по настоящему делу обществу следовало уплатить государственную пошлину в размере 1 500 руб.
Поскольку в удовлетворении апелляционной жалобы отказано, расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1 500 руб. отнесены на подателя жалобы в соответствии со статьей 110 АПК РФ.
Вместе с тем учитывая, что, несмотря на запрос определением апелляционного суда от 03 июня 2020 года оригинал чека-ордера от 10.03.2020 N 80 об уплате государственной пошлины на сумму 3 000 руб. обществом не представлен, возврат плательщику из федерального бюджета излишне уплаченной суммы 1 500 руб. не может быть произведен (постановления Арбитражного суда Северо-Западного округа от 15.08.2019 по делу N А44-9511/2018, от 27 ноября 2019 года по делу N А56-128599/2018).
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Тверской области от 07 февраля 2020 года по делу N А66-2600/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью Инвестиционно-строительной компании "Возрождение" - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.
Председательствующий А.Ю. Докшина
Судьи Е.Н. Болдырева
Н.В. Мурахина
Электронный текст документа
подготовлен и сверен по:
файл-рассылка
