Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 10 августа 2020 года №11АП-8622/2020, А65-34646/2019

ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

от 10 августа 2020 года Дело N А65-34646/2019
Резолютивная часть постановления объявлена 03 августа 2020 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 10 августа 2020 года.
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Филипповой Е.Г., судей Корнилова А.Б., Корастелева В.А.,
при ведении протокола судебного заседания Ахмеджановой Э.М. с участием:
от общества с ограниченной ответственностью "Аркада Строй Универсал" - представителя Хабиби А.Р. (доверенность от 19.11.2019),
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Республике Татарстан - представителя Мустафиной Г.Р. (доверенность от 09.01.2020),
от третьего лица: Управления Федеральной налоговой службы по Республики Татарстан - представителя Мустафиной Г.Р. (доверенность от 10.01.2020),
рассмотрев в открытом судебном заседании 03 августа 2020 года апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Аркада Строй Универсал"
на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 26 мая 2020 года по делу N А65-34646/2019 (судья Хасаншин И.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Аркада Строй Универсал" (ОГРН 1151690067902, ИНН 1656087600), Республика Татарстан, г.Казань, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Республике Татарстан, Республика Татарстан, г.Казань, третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республики Татарстан, Республика Татарстан, г.Казань,
о признании незаконным решения от 13.08.2019 N 7/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,
УСТАНОВИЛ:
Общество с ограниченной ответственностью "Аркада Строй Универсал" (далее - ООО "Аркада Строй Универсал", заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с исковым заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Республике Татарстан (далее - налоговый орган, инспекция) о признании незаконным решения от 13.08.2019 N 7/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республики Татарстан (далее - УФНС России по Республики Татарстан, Управление).
Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 26 мая 2020 года в удовлетворении заявленных требований отказано.
В апелляционной жалобе ООО "Аркада Строй Универсал" просит решение суда отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на то, что налоговым органом не исследовались взаимоотношения с контрагентом ООО "Спецавтоматика-СПТ". Судом безосновательно отказано в приобщении к материалам дела акта о приемке выполненных работ N 1410281от 08.09.2017 о передаче заказчику модулей газового пожаротушения, приобретенных у ООО "Спецавтоматика-СПТ", а также письма организации, обслуживающей в настоящее время модули пожаротушения, претензии заказчика. По вопросу налогообложения НДС медицинских товаров судом безосновательно отклонено ходатайство о приобщении к материалам дела письма ООО "Компания Киль-Казань" с пояснением относительно неверно отраженного наименования товара, и регистрационного удостоверения на медицинское изделие. По вопросу отнесения на расходы по налогу на прибыль судом не исследовался приказ о принятии учетной политики от 01.01.2017, в том числе распространяющийся на 2017 года в части отнесения в составе расходов по обычным видам деятельности в полной сумме по мере приобретения (п.2 приложения к приказу).
В отзыве на апелляционную жалобу налоговые органы просят оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, ссылаясь на законность и обоснованность обжалуемого решения суда.
В судебном заседании представитель ООО "Аркада Строй Универсал" поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
Представитель налоговых органов возражал против удовлетворения апелляционной жалобы и просил оставить решение суда без изменения.
Проверив материалы дела, выслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, налоговым органом в отношении заявителя была проведена выездная налоговая проверка по всем налогам и сборам за период с 25.08.2015 по 31.12.2017. По результатам проверки инспекцией вынесено решение от 13.08.2019 N 7/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение), которым налогоплательщик привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п.1 ст. 122, ст.123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде штрафа в общем размере 382 057 руб., доначислены налоги в сумме 7 602 029 руб., в том числе налог на прибыль организаций в размере 5 623 344 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 1 978 685 руб., а также начислены пени в связи с несвоевременной уплатой сумм налогов на момент вынесения решения в размере 1 657 882 руб.
УФНС России по Республике Татарстан в досудебном порядке была рассмотрена апелляционная жалоба общества на вышеуказанное решение налогового органа, по результатам её рассмотрения было вынесено решение от 28.10.2019 N 2.8-18/032215@ об отмене решения инспекции в части доначисления НДС в размере 577 665 руб., соответствующих сумм пени и штрафа по позиции "Шкаф для медикаментов 1000x600x1870, 48 ячеек, ША.02.00", "Шкаф медицинский 500*400*1700 МД-1", "Шкаф медицинский 900*400*1700 МД-2".
Не согласившись с решением инспекции в редакции Управления, заявитель обратился с заявлением в Арбитражный суд Республики Татарстан о признании обжалуемого решения незаконным.
Одновременно заявитель в период рассмотрения арбитражного спора обратился с жалобой на решение в Федеральную налоговую службу Российской Федерации (ФНС России).
Решением ФНС России от 01.04.2020 N КЧ-4-9/5559@ обжалуемое решение оставлено без изменения, жалоба общества - без удовлетворения.
Рассмотрев заявленные требования, суд первой инстанции пришёл к следующим выводам.
В части решения инспекции о доначислении НДС в размере 985 958 руб. и налога на прибыль организаций в размере 1 095 509 руб. по взаимоотношениям с ООО "Спецавтоматика-СПТ" из материалов дела следует, что между ГКУ "Главное инвестиционно-строительное управление Республики Татарстан" (далее - ГКУ "ГИСУ", заказчик) и ООО "Аркада Строй Универсал" (подрядчик) заключен договор от 16.12.2016 N 39-кр/16 на проведение строительно-монтажных и прочих ремонтных работ.
Согласно акту о приемке выполненных работ КС-2 от 17.01.2017 N 1341774 по объекту здание управления записи актов гражданского состояния кабинета министров РТ по адресу г.Казань, ул.Ахтямова, д. 14 заказчик принял стоимость работ с материалами на сумму 11 531 548,51 руб.
Указанные работы выполнены в полном объеме субподрядчиком ООО "РиМейк", что подтверждается актом от 09.01.2017 N 1 о приемке выполненных работ, подписанным ООО "Аркада Строй Универсал" и ООО "РиМейк", на сумму 11 531 548,51 руб.
Иные работы по монтажу системы газового пожаротушения по данному объекту не сдавались.
В то же время общество после сдачи выполненных работ включило в расходы по налогу на прибыль организаций и приняло налоговые вычеты по НДС по приобретению у ООО "Спецавтоматика-СПТ" газового огнетушащего вещества на сумму 5 477 545,20 руб., в т.ч. НДС 985 958,14 руб. Налогоплательщиком в подтверждение сделок с контрагентом представлены счета-фактуры N 2 от 01.02.2017 на сумму 2 999 251,55 руб., в т.ч. НДС 457 512,95 руб., N 6 от 29.06.2017 на сумму 3 464 251,79 руб., в т.ч. НДС 528 445,19 руб., по которым у контрагента приобретено газовое огнетушащее вещество.
Проводками Дт20.01 Кт10.07 30 июня 2017 года стоимость газового огнетушащего вещества списана на затраты производства, проводкой Дт90.02.1 Кт20.01 "корректировка выпуска продукции. Основное подразделение Ахтямова ЗАГС" произведено списание соответствующей суммы в расходы.
По вопросу дальнейшей реализации газового огнетушащего вещества общество в ответ на требование инспекции о представлении пояснений от 28.05.2019 N 8947 сообщило, что соответствующие ТМЦ переданы заказчику в рамках выполнения работ по монтажу системы пожаротушения на спорном объекте по указанному выше договору от 16.12.2016 N 39 -кр/16 на проведение строительно-монтажных и прочих ремонтных работ. При этом заявитель пояснил, что приобретение газового огнетушащего вещества связано с произошедшим срабатыванием системы пожаротушения, выполнение соответствующих гарантийных работ обусловлено требованиями действующего законодательства.
Между тем обществом не представлены документы, подтверждающие передачу газового огнетушащего вещества заказчику. В представленных актах выполненных работ сведения о реализации или передаче заказчику указанные ТМЦ отсутствуют.
Работы на объекте приняты заказчиком 17.01.2017, то есть ранее даты приобретения заявителем ГОТВ у ООО "Спецавтоматика-СПТ" (01.02.2017 и 29.06.2017).
Согласно полученному инспекцией ответу заказчика от 30.05.2019 N 7857-фину иные работы от общества, связанные с монтажом системы газового пожаротушения, помимо работ, отраженных в КС-2 от 17.01.2017 N 1341774, не принимались. В гарантийный период с 17.01.2017 по 31.12.2017 в адрес общества претензии, замечания и претензионные акты по указанному объекту не направлялись.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.
Пунктом 2 статьи 171 НК РФ определено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления (включая суммы налога, уплаченные или подлежащие уплате налогоплательщиком по истечении 180 календарных дней с даты выпуска товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении:
1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса;
2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В силу подпункта 49 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.
Поскольку в данном случае факт передачи газового огнетушащего вещества обществом заказчику не подтвержден материалами выездной налоговой проверки, суд первой инстанции согласился с доводами налогового органа о неправомерном заявлении соответствующей суммы налоговых вычетов по НДС и неправомерном учете обществом в расходах по налогу на прибыль организаций за 2017 год затрат на приобретение газового огнетушащего вещества.
Доводы заявителя со ссылкой приказ МЧС России от 25.03.2009 N 175 не могут быть приняты судом во внимание, поскольку доказательства передачи субподрядчиком обществу работ по монтажу системы пожаротушения без 100-процентного запаса газового огнетушащего вещества заявителем не представлены, как и не представлены документы, подтверждающие передачу обществом заказчику ГОТВ, приобретенных у ООО "Спецавтоматика-СПТ".
Кроме того, заявитель оспаривает решение инспекции о доначислении НДС в размере 992 727 руб. в связи с выводом налогового органа о том, что хозяйственные операции по реализации обществом в 2017 году медицинского оборудования с кодом ОКП 94 5210: "тележка для перевозки больных с регулировкой высоты нержавеющая сталь Е-5" в количестве 12 штук и "прикроватный столик ТА 270" в количестве 35 штук, подлежат налогообложению НДС по ставке 18 процентов.
Общество считает, что инспекция пришла к указанному выводу, принимая во внимание прекращение действия с 01.01.2017 "Общероссийского классификатора продукции ОК 005­93", утвержденного постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 N 301 (далее -Общероссийский классификатор продукции) и в связи с применением "ОК 029-2014 (КДЕС Ред.2). Общероссийский классификатор видов экономической деятельности", утвержденного приказом Росстандарта России от 31.01.2014 N 14-ст.
Заявитель полагает, что инспекция не учла, что в случае изменений кода российского классификатора продукции на медицинское изделие, внесение изменений в регистрационное удостоверение не требуется и регистрационное удостоверение является действующим. При этом в постановлении Правительства Российской Федерации от 30.09.2015 N 1042 "Об утверждении перечня медицинских товаров, реализация которых на территории Российской Федерации и ввоз которых на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, не подлежат обложению (освобождаются от обложения) НДС" (далее - Перечень N 1042) указано, что товары группы ОКПД 2 32.50.50.000, к которым заявитель относит спорные товары, не облагаются НДС.
Суд первой инстанции не нашёл оснований для удовлетворения заявления общества в указанной части исходя из следующего.
Согласно абзацу 1 подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются следующие операции: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
В соответствии с абзацем 3 подпункта 1 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации медицинских товаров отечественного и зарубежного производства по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации, в том числе медицинских изделий. Положения данного абзаца применяются при представлении в налоговый орган регистрационного удостоверения медицинского изделия, выданного в соответствии с правом Евразийского экономического союза, или до 31 декабря 2021 года регистрационного удостоверения на медицинское изделие (регистрационного удостоверения на изделие медицинского назначения (медицинскую технику), выданного в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Таким образом, освобождение от налогообложения НДС в порядке подпункта 1 пункта 2 статьи 149 НК РФ при реализации на территории Российской Федерации медицинских изделий применяется при наличии регистрационного удостоверения на данное изделие, а также включении его в соответствующий перечень.
Из материалов дела следует, что общество в 2017 году реализовало товары медицинского назначения с кодом ОКП 94 5210 следующей номенклатуры: "Тележка для перевозки больных с регулировкой высоты нержавеющая сталь Е-5", "Прикроватный столик ТА 270". На медицинское изделие "Тележка для перевозки больных с регулировкой высоты нержавеющая сталь Е-5" общество представило регистрационное удостоверение от 03.04.2017 с указанием кода ОКП 94 5210. Общероссийский классификатор продукции, которым установлен указанный код ОКП, прекратил действие с 01.01.2017. При этом товар данной номенклатуры "Тележка для перевозки больных с регулировкой высоты нержавеющая сталь Е-5" реализован обществом по счету-фактуре от 06.03.2017, то есть до получения соответствующего регистрационного удостоверения.
На медицинское изделие "Прикроватный столик ТА 270" регистрационное удостоверение обществом не представлено. Согласно счету-фактуре от 12.10.2017 N 232 с указанным товаром иной товар или комплект не реализовывался.
На основании изложенного суд первой инстанции посчитал неправомерным неисчисление заявителем суммы НДС при реализации "Прикроватный столика ТА 270" и "Тележки для перевозки больных с регулировкой высоты нержавеющая сталь Е-5", поскольку на указанные изделия обществом не представлены соответствующие регистрационные удостоверения, действующие в момент реализации, представление которых является в соответствии с НК РФ условием для освобождения от налогообложения НДС.
Аналогичная правовая позиция в данной части решения высказана в постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 17.03.2020 по делу N А65-21243/2019.
Также общество не согласно с выводом инспекции о неправомерном учете в составе расходов по налогу на прибыль организаций за 2017 год затрат в сумме 26 092 757 рублей, относящихся к 2018 году. При этом общество полагает, что организация вправе учитывать расходы в целях налогообложения прибыли как в периоде получения доходов, так и в периоде, в котором организация доходы не получает, при условии, что осуществляемая деятельность в целом направлена на получение доходов. В обоснование своего довода заявитель ссылается на письмо Минфина России от 08.12.2006 N 03-03-04/1/821.
Данные доводы заявителя суд первой инстанции отклонил исходя из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 23 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, если иное не предусмотрено пунктом 1.1 статьи 272 НК РФ, и определяются с учетом положений статей 318-320 НК РФ.
Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
В соответствии с пунктом 1 статьи 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений статьи 318 Кодекса.
Для целей главы 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.
Пунктом 2 статьи 318 НК РФ установлено, что прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса.
В соответствии со статьи 319 НК РФ под незавершенным производством в целях главы 25 Кодекса понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В незавершенное производство включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К незавершенному производству относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к незавершенному производству при условии, что они уже подверглись обработке.
Оценка остатков незавершенного производства на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.
В данном случае общество включило в состав расходов по налогу на прибыль организаций за 2017 год затраты в сумме 26 092 757,42 рублей по объекту "Строительство спального блока Инженерного Лицея Казанского национального исследовательского технического университета им. А.Н. Туполева-КАИ для одаренных детей г. Казань", расположенного по адресу: город Казань, улица Гагарина, дом 8.
Между тем в 2017 году отсутствовала не только сдача работ заказчику, но и даже заключение договора с ним по указанному спорному объекту. В качестве подтверждения учтенной суммы расходов в размере 26 092 757,42 рублей общество представило бухгалтерскую справку без даты, согласно которой по результатам оценки незавершенного производства по указанному объекту остаток составляет 26 092 757,42 руб., в соответствии с этим идет отражение в учете проводкой Д 90.02.1 К20.01. Также представлен акт от 31.12.2017 N 7 инвентаризации незавершенного производства, в котором расшифровка затрат в сумме 26 092 757,42 рублей отсутствует, контракты с заказчиком, по которым обществом понесены соответствующие расходы, не указаны.
В соответствии с положениями статей 318, 319 НК РФ расходы на незавершенное производство могут быть учтены для целей налогообложения по налогу на прибыль организаций по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены.
Учитывая, что по указанному объекту реализация обществом товаров (работ, услуг) в период с апреля по декабрь 2017 года отсутствовала, инспекцией сделан обоснованный вывод об отсутствии оснований для включения в состав расходов по налогу на прибыль организаций суммы затрат в размере 26 092 757,42 рублей.
Доводы заявителя со ссылкой на письмо Минфина России от 08.12.2006 N 03-03­04/1/821 суд первой инстанции отклонил, поскольку в указанном письме рассматривается вопрос не об учете незавершенного производства, а об учете косвенных расходов организации для целей налогообложения по налогу на прибыль организаций.
На основании изложенного вынесенное налоговым органом решение от 13.08.2019 N 7/10 является основанным на нормах действующего законодательства о налогах и сборах и документально подтвержденных фактических обстоятельствах, в связи с чем суд первой инстанции в удовлетворении заявления ООО "Аркада Строй Универсал" отказал.
Доводы апелляционной жалобы о том, что налоговым органом не исследовались взаимоотношения с контрагентом ООО "Спецавтоматика-СПТ" судом апелляционной инстанции отклоняются как необоснованные.
Как следует из материалов дела, товары приобретенные у ООО "Спецавтоматика-СПТ" в деятельности, направленной на получение дохода, не использовались, т.к. работы на объекте ЗАГС (г. Казань, ул. Ахтямова.14) сданы заказчику 17.01.2017.
ООО "Аркада Строй Универсал" пояснило, что данное газовое огнетушащее вещество приобретено для заправки системы газового пожаротушения, необходимость в котором возникла в связи со "сработкой" системы пожаротушения, которая произошла 05.01.2017. При этом отсутствие предъявления в актах работ, подписанных с заказчиком, стоимости товара, приобретенного у ООО "Спецавтоматика СПТ", заявителем не оспаривается.
Вместе с тем на 17.01.2017 система газового пожаротушения находилась в исправном, рабочем состоянии. В дальнейшем в период с 17.01.2017 по 31.12.2017 претензии, замечания и претензионные акты по объекту в адрес ООО "Аркада Строй Универсал" не предъявлялись, что подтверждается ответом заказчика (ГКУ "ГИСУ"). Государственным контрактом, заключенным между ООО "Аркада Строй Универсал" и ГКУ "ГИСУ", предусмотрен порядок устранения недостатков в период гарантийной эксплуатации. Так, с целью устранения недостатков заказчик должен был направить подрядчику письменное извещение о выявлении недостатков. Кроме того, данным порядком предусмотрено составление акта, фиксирующего недостатки. Однако в данном случае никаких письменных документов со стороны заказчика о наличии недостатков в период гарантийной эксплуатации в адрес ООО "Аркада Строй Универсал" не поступало.
Довод общества о наличии общего акта приемки приемочной комиссией законченного капитальным ремонтом объекта, который составлен 17.06.2017, не имеет значения для признания расходов и налоговых вычетов обоснованными, т.к. лишь подтверждает завершение работ по объекту в целом и не касается выполнения работ по монтажу системы пожаротушения, которые сданы 17.01.2017.
Отсутствие вскрытия и срабатывания систем пожаротушения подтверждается также ответом обслуживающей организацией ООО "ВМК", что не оспаривается заявителем.
Таким образом, по результатам мероприятий налогового контроля не подтверждается факт установки огнетушащего вещества для заправки системы газового пожаротушения, которое приобретено у ООО "Спецавтоматика-СПТ", дополнительно, наряду с расходами, которые признаны налоговым органом по работам, принятым от ООО "Римейк" и ООО "Спецавтоматика и Климатотехника".
Оспаривая действия налогового органа по доначислению налогов, налогоплательщик не представил документов, подтверждающих реально осуществленные операции по использованию огнетушащего вещества на объекте. Доводы о возможности выполнения спорных работ без согласования с заказчиком носят предположительный характер и не подтверждены документально.
Доводы налогоплательщика со ссылкой на нормы приказа МЧС РФ от 25.03.2019 N 175 "Об утверждении свода правил "Системы противопожарной защиты. Установки пожарной сигнализации и пожаротушения автоматические. Нормы и правила проектирования" несостоятельны, поскольку указанные нормы регламентируют правоотношения в области противопожарной безопасности. При этом одна лишь обязанность иметь стопроцентный запас, кроме расчетов количества ГОТВ, предусмотренной приказом МЧС РФ от 25.03.2009 N 175, без соответствующих оснований, предусмотренных налоговым законодательством, не дает право налогоплательщику на уменьшение налогооблагаемой базы по НДС и налогу на прибыль организаций.
С учетом изложенного суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции об отсутствии у налогоплательщика права на применение налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций при отсутствии обстоятельств, подтверждающих факт передачи спорных товаров заказчику.
Доводы апелляционной инстанции в части налогообложения НДС медицинских товаров не принимаются по следующим основаниям.
Судом первой инстанции также обоснованно отклонены доводы заявителя относительно реализации товаров медицинского назначения, исходя из следующего. Коды видов медицинских товаров, перечисленных в подпункте 1 пункта 2 статьи 149 .НК РФ, определялись Правительством Российской Федерации до 1 января 2017 года в соответствии с Общероссийским классификатором продукции (ОКП) ОК 005-93. а с 01 января 2017 года - в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности (ОКПД2) ОК 034-2014.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 30 сентября 2015 года N 1042 (в редакции постановления Правительства Российской Федерации от 31 декабря 2016 года N 1581) утвержден перечень кодов видов медицинских товаров в соответствии с ОКПД2, освобождаемых от налога на добавленную стоимость при реализации (далее - Перечень). В целях определения с 01 января 2017 года соответствия Общероссийского классификатора продукции (ОКП) Общероссийскому классификатору продукции по видам экономической деятельности (ОКПД2) Минэкономразвития России были разработаны и размешены на официальном сайте министерства прямые и обратные ключи между ОКП и ОКПД2.
Согласно переходной таблице прямых и обратных ключей между ОКП и ОКПД2 в отношении кода ОКП 94 5210 "Оборудование кабинетов и палат" возможное соответствие коду ОКПД2 не присвоено; в графе "Примечание" указана запись "Соответствие не установлено".
В связи с изложенным реализация в Российской Федерации в 2017 году медицинских изделий с кодом ОКП 94 5210 подлежала налогообложению по налоговой ставке НДС в размере 18%.
Налогоплательщиком представлены документы, а именно: счета-фактуры, карточки бухгалтерских счетов по счету 68, согласно которым ООО "АркадаСтройУниверсал" в 2017 году реализовало следующие товары медицинского назначения с кодом 94 5210:
1) тележка для перевозки больных с регулировкой высоты нержавеющая сталь Е-5 в количестве 12 штук на сумму 818 400 руб., код 94 5210.;
2) прикроватный столик ТА 270 в кол-ве 35 шт. сумма без НДС 1 487 500.00 руб.
На медицинское изделие "Тележка для перевозки больных с регулировкой высоты нержавеющая сталь Е-5" имеется регистрационное удостоверение на медицинское изделие от 03.04.2017 с присвоением кода ОКП 94 5210.
Общероссийский классификатор продукции (ОКП) ОК 005-93 признан утратившим силу с 01 января 2017 года приказом Росстандарта от 31.01.2014 N 14-ст.
Также исходя из пункта 18 раздела 1 Перечня в редакции от 31.12.2016, действовавшей с 01.01.2017 по 01.12.2017, данное наименование медицинского изделия не относится к медицинским товарам, реализация которых не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС.
Исходя из того, что на данное изделие медицинского назначения у налогоплательщика имеется только регистрационное удостоверение от 03.04.2017 с присвоением кода ОКП 94 5210, не включенного в Перечень, общество не может быть освобождено от уплаты налога на добавленную стоимость.
Как видно из материалов дела, на медицинское изделие "Тележка для перевозки больных с регулировкой высоты нержавеющая сталь Е-5" общество представило регистрационное удостоверение от 03.04.2017 с указанием кода ОКИ 94 5210. При этом товар данной номенклатуры "Тележка для перевозки больных с регулировкой высоты нержавеющая сталь Е-5" реализован обществом по счету-фактуре от 06.03.2017, то есть до получения соответствующего регистрационного удостоверения.
Также в целях определения соответствия товара Перечню N 1042 следует руководствоваться не кодом ОКП, указанным в регистрационном удостоверении, а кодом ОКПД 2, определяемым согласно 1 переходному ключу OKI I - ОКПД 2.
Общество ни в ходе проверки, ни с возражениями, ни с апелляционной жалобой регистрационное удостоверение на медицинское изделие "Прикроватный столик ТА 270" не представило.
По утверждению налоговых органов, на сайте компании Hill-Rom (производителя медицинского изделия "Прикроватный столик ТА 270") указано, что данный столик идет в комплекте с кроватями Hill-Rom 900 Bed. Hill-Rom 1000 Bed. Hill-Rom 1600 Bed. (www.hill-rom.com).
На сайте Федеральной службы по надзору в сфере здравоохранения (www.roszdravnadzor.ru) в государственном реестр медицинских изделий и организаций (индивидуальных предпринимателей), осуществляющих производство и изготовление медицинских изделий "Прикроватный столик ТА 270", также указано он идет только в комплекте.
Комплект имеет регистрационное удостоверение на медицинское изделие код Общероссийского классификатора продукции для медицинского изделия 94 5210.
Па изделие "Прикроватный столик ТА 270" вне комплекта регистрационное удостоверение отсутствует.
Исходя из разъяснений Минфина России в письмах от 29.11.2018 N 03-07-07/86263. от 17.02.2017 N 03-07-14/9027, освобождение от налога на добавленную стоимость в отношении части комплекта, входящей в комплект медицинского изделия, реализуемого в Российской Федерации отдельно от этого комплекта, применяется при наличии регистрационных удостоверений на данные части комплекта, а также при условии включения составных частей комплекта в Перечень, утвержденный вышеуказанным постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2015 N 1042.
Кроме того, аналогичная ситуация была рассмотрена Арбитражным судом Республики Татарстан в рамках дела N А65-21243/2019. Отказывая в удовлетворении заявленных требований, Арбитражный суд Республики Татарстан решением от 15.10.2019, вступившим в законную силу, установил, что с 01 января 2017 года при решении вопроса о применении пониженной ставки по НДС в отношении отдельных видов медицинских товаров следует руководствоваться кодами ОКПД2, утвержденными постановлением Правительства РФ от 15.09.2008. При этом судом сделан вывод о том, что поскольку в Перечне медицинские товары не поименованы, следовательно, к рассматриваемому виду медицинских товаров ставка НДС при реализации применяется в размере 18%.
Доводы апелляционной жалобы относительно отнесения на расходы по налогу на прибыль со ссылкой на приказ о принятии учетной политики от 01.01.2017, в том числе распространяющийся на 2017 года в части отнесения в составе расходов по обычным видам деятельности в полной сумме по мере приобретения, судом апелляционной инстанции отклоняются ввиду того, что указанный приказ о принятии учетной политики сам по себе не опровергает следующих обстоятельств, установленных судом первой инстанции на основании имеющихся в деле доказательств.
Из норм статей 252, 318, 319 НК РФ следует, что выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным.
Более того, в статье 318 Кодекса отражена норма, предусматривающая включение в состав прямых расходов именно тех расходов, которые "...связаны с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг)".
Это означает, что механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать экономически обоснованные показатели. обусловленные технологическим процессом. При этом налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели.
Указанная позиция изложена в определении ВАС РФ от 13.05.2010 N ВАС-5306/10.
Из материалов дела следует, что общество включило в расходы при исчислении налога на прибыль организаций в 2017 году затрат в сумме 26 092 757,42 руб. по объекту "Строительство спального блока Инженерного Лицея Казанского национального исследовательского технического университета им. А.Н. Туполева-КАИ для одаренных детей г.Казань", на который договор с заказчиком работ (ГКУ "Главное инвестиционно-строительное управление Республики Татарстан") подписан только в 2018 году (договор от 08.06.2018 Xs50-18/cmp-c). Отсутствие в 2017 году контракта, в связи с исполнением которого производились расходы в 2017 году, налогоплательщиком не опровергнуто.
Доводы налогоплательщика о праве на признание произведенных расходов в 2017 году, исходя из общих норм ст. 252 НК РФ, несостоятельны, поскольку данная норма не устанавливает период признания расходов в зависимости от периода получения доходов.
Как следует из материалов дела, спорные работы относятся к конкретному объекту "Строительство спального блока Инженерного Лицея Казанского национального исследовательского технического университета им. А.Н. Туполева-КАИ для одаренных детей г. Казань", что не оспаривается налогоплательщиком, и указывает на их отнесение к прямым расходам, которые подлежат признанию в целях исчисления налога на прибыль организаций только после сдачи работ заказчику.
Поскольку в 2017 году не было и не могло быть осуществлено сдачи работ заказчику ввиду отсутствия заключенного с ним договора, соответственно в 2017 году у налогоплательщика не имелось оснований для признания расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций, в связи с тем, что расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место.
Таким образом, приведенные в апелляционной жалобе доводы не являются основанием для отмены или изменения обжалуемого решения арбитражного суда в соответствии со статьёй 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
На основании изложенного решение суда от 26 мая 2020 года следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу заявителя - без удовлетворения.
Согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы относятся на заявителя.
Руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 26 мая 2020 года по делу N А65-34646/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа.
Председательствующий Е.Г. Филиппова
Судьи А.Б. Корнилов
В.А. Корастелев
Электронный текст документа
подготовлен и сверен по:
файл-рассылка