Дата принятия: 13 марта 2020г.
Номер документа: 08АП-395/2020, А70-17566/2019
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 13 марта 2020 года Дело N А70-17566/2019
Резолютивная часть постановления объявлена 05 марта 2020 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 13 марта 2020 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ивановой Н.Е.,
судей Рыжикова О.Ю., Шиндлер Н.А.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарём Бралиной Е.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-395/2020) общества с ограниченной ответственностью "Ариерра" на решение Арбитражного суда Тюменской области от 10.12.2019 по делу N А70-17566/2019 (судья Бадрызлова М.М.),
принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Ариерра"
к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3,
третье лицо - Управление Федеральной налоговой службы по Тюменской области,
о признании незаконным решения от 14.06.2019 N 13-2-60/12 в части, об обязании совершить действия,
при участии в судебном заседании представителей:
от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 - Севоян Дживан Гамлетович (по доверенности от 24.12.2019 N 123 сроком действия до 31.12.2020), Токушева Мария Юрьевна (по доверенности от 18.02.2020 N 15 сроком действия до 26.02.2021);
от Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области - Севоян Дживан Гамлетович (по доверенности от 26.12.2019 N 04-14/22072 сроком действия до 31.12.2020);
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Ариерра" (далее - ООО "Ариерра", общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 (далее - ИФНС России по г. Тюмени N 3, инспекция, заинтересованное лицо, налоговый орган) об оспаривании решения от 14.06.2019 N 13-2-60/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пени по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 2 756 783 руб. 71 коп., штрафа за неполную уплату НДС по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 301 601 руб. 88 коп., за непредставление деклараций по НДС по пункту 1 статьи 119 НК РФ - 452 409 руб. 80 коп., а также общество просит учесть в составе расходов по налогу на прибыль суммы исчисленного налоговым органом НДС, не предъявленные ООО "Ариерра" покупателям услуг, в общем размере 12 085 142 руб.
К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - УФНС России по Тюменской области, Управление).
Решением от 10.12.2019 Арбитражного суда Тюменской области по делу N А70-17566/2019 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с принятым решением, ООО "Ариерра" обратилось в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
В обоснование апелляционной жалобы ее податель указывает следующее:
- в акте от 22.04.2019 N 13-2-54/11, составленном по результатам проведенной выездной налоговой проверки, вынесенном решении от 14.06.2019N 13-2-60/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, ИФНС России по г. Тюмени N 3 не указывала на нарушение положений пункта 1 статьи 54.1 НК РФ; в связи с чем общество при подаче апелляционной жалобы в Управление не оспаривало нарушения, предусмотренные пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ;
- по состоянию на 04.07.2019 у ООО "Ариерра" имелась переплата по налогу, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 4 291 125 руб.;
- 27.06.2019 (после образовавшейся переплаты) ООО "Ариерра" в соответствии пунктом 7 статьи 45 НК РФ подало заявление об уточнении платежа: уплату единого налога по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН) считать ошибочным, верным считать назначение платежа - уплата НДС; инспекция 16.07.2019 приняла решение об уточнении платежа на сумму 2 302 977 руб.;
- суммы НДС, не предъявленные к оплате покупателям, подлежат отнесению в расходы при исчислении налога на прибыль организаций.
В предоставленном до начала судебного заседания отзыве ИФНС России по г. Тюмени N 3 просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
От заявителя поступили дополнения к апелляционной жалобе, в которых общество поддержало ранее изложенную процессуальную позицию.
ООО "Ариерра", надлежащим образом извещенное о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, явку своего представителя в судебное заседание суда апелляционной инстанции не обеспечило, ходатайства об отложении судебного заседания не заявило, от общество поступило письменное ходатайство о рассмотрении апелляционной жалобы в отсутствие его представителя, которое судом апелляционной инстанции удовлетворено, в связи с чем суд апелляционной инстанции в порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) рассмотрел апелляционную жалобу в отсутствие представителя указанного лица.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители ИФНС России по г. Тюмени N 3 и УФНС России по Тюменской области с доводами апелляционной жалобы не согласились по основаниям, изложенным в отзыве инспекции на апелляционную жалобу, просили оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.
Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу и дополнения к ней, отзыв на нее, заслушав представителей налоговых органов, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
Как усматривается из материалов дела, ИФНС России по г. Тюмени N 3 проведена выездная налоговая проверка ООО "Ариерра" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет всех налогов и сборов за период 2015-2017 годы, по страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2017.
По результатам проведенной выездной налоговой проверки налогоплательщика составлен акт от 22.04.2019 N 13-2-54/11, вынесено решение N 13-2-60/12 от 14.06.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому доначислены: НДС в размере 12 085 142 руб., налог на имущество - 278 882 руб., начислены пени за неуплату НДС, НДФЛ в общем размере 2 817 517 руб. 83 коп., общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ, пункту 1 статьи 122 НК РФ, статье 123 НК РФ, пункту 1 статьи 126 НК РФ, пункту 1 статьи 126.1 НК РФ в виде штрафа в общем размере 766 515 руб. 57 коп. (налоговым органом приняты в качестве смягчающих обстоятельств: признание вины, несоразмерность деяния тяжести наказания, тяжелое финансовое положение, с учетом положений статей 112, 114 НК РФ размер штрафов уменьшен в 8 раз).
Основанием для доначислений явился вывод налогового органа о совершении ООО "Ариерра" неправомерных действий по искусственному распределению части выручки на подконтрольное взаимозависимое лицо - ИП Кузнецову И.Н. в целях сохранения обществом права на применение специального налогового режима - УСН (с объектом налогообложения "Доходы"), уклонения от исчисления и уплаты налогов по общей системе налогообложения.
С учетом установленных проведенной выездной налоговой проверкой обстоятельств, сумма дохода от ведения деятельности ООО "Ариерра" (с учетом доходов от предпринимательской деятельности ИП Кузнецовой И.Н.) превысила установленный пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ лимит (68,82 млн.руб.) в 3 квартале 2015 года, соответственно, с 01.07.2015 общество переведено инспекцией на общую систему налогообложения.
Решением УФНС России по Тюменской области от 20.09.2019 N 515 решение инспекции от 14.06.2019 N 13-2-60/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отменено в части доначисления налога на имущество в сумме 211 967 руб., штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по налогу на имущество за 2016-2017 годы в размере 8005 руб. 06 коп., -Управление приняло доводы налогоплательщика в части применения федеральной льготы по налогу на имущество в соответствии с пунктом 25 статьи 381 НК РФ, уменьшив сумму доначисленного налога на имущество организаций, а также учло переплату по УСН при расчете штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налогоплательщиком налоговых деклараций по налогу на имущество организаций за 2016-2017 годы.
Общество, полагая, что решением инспекции (в редакции решения УФНС России по Тюменской области от 20.09.2019 N 515) в части начисления пени по НДС в размере 2 756 783 руб. 71 коп., штрафа за неполную уплату НДС по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 301 601 руб. 88 коп., за непредставление деклараций по НДС по пункту 1 статьи 119 НК РФ - 452 409 руб. 80 коп. нарушаются его права и законные интересы, обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением о признании его незаконным. Также заявитель просит учесть в составе расходов по налогу на прибыль суммы исчисленного налоговым органом НДС, не предъявленные ООО "Ариерра" покупателям услуг, в общем размере 12 085 142 руб.
10.12.2019 Арбитражный суд Тюменской области принял решение, являющееся предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.
В силу части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Частью 4 статьи 200 АПК РФ установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Таким образом, для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.
Обязанность налогоплательщика по предоставлению достоверных сведений о выполненной хозяйственной (финансовой) операции (приобретение товаров, выполнение работ, предоставление услуг и пр.) обусловлена необходимостью создания реального рынка товаров, работ, услуг.
По смыслу положений пункта 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Следовательно, обязанность по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на налоговый орган.
Приведенная позиция отражена в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О, согласно которому налоговые органы контролируют исполнение налоговых обязательств в установленном порядке, проводят проверки добросовестности налогоплательщиков, а в случаях выявления их недобросовестности обеспечивают охрану интересов государства, в том числе с использованием механизмов судебной защиты. Поскольку обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на налоговый орган, именно он должен доказать те обстоятельства, на которые ссылается в обоснование своих требований и возражений.
Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета (пункт 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", далее постановление Пленума ВАС РФ N 53).
Основанием получения налоговой выгоды является представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, если налоговым органом не доказано, что содержащиеся в них сведения неполны, недостоверны и (или) противоречивы. То есть предоставляемые налогоплательщиком документы должны отвечать требованиям достоверности, быть взаимоувязанными и непротиворечивыми, отражать реальные хозяйственные операции и соответствовать фактическим обстоятельствам дела.
Вместе с тем согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
Как указывалось выше, основанием для доначислений явилось установленное налоговым органом совершение ООО "Ариерра" неправомерных действий по искусственному распределению части выручки на подконтрольное взаимозависимое лицо - ИП Кузнецову И.Н. в целях сохранения обществом права на применение специального налогового режима - УСН (с объектом налогообложения "Доходы"), уклонения от исчисления и уплаты налогов по общей системе налогообложения.
Налоговым органом установлено, что Кузнецова И.Н. и Кузнецов Р.Н. - генеральный директор ООО "Ариерра" являются супругами, а также Кузнецова И.Н. была трудоустроена в должности директора по развитию ООО "Ариерра" и находилась в непосредственном подчинении генерального директора ООО "Ариерра" Кузнецова Р.Н. в период с апреля 2009 года по февраль 2015 года, исполняла функции единоличного исполнительного органа в качестве управляющего ООО "Ариерра" - в период с 24.02.2015 по 01.07.2017.
Таким образом, в рассматриваемом случае суд первой инстанции обоснованно поддержал вывод Управления о том, что налогоплательщиком получена необоснованная налоговая выгода.
С учетом установленных проведенной выездной налоговой проверкой обстоятельств, сумма дохода от ведения деятельности ООО "Ариерра" (с учетом доходов от предпринимательской деятельности ИП Кузнецовой И.Н.) превысила установленный пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ лимит (68,82 млн.руб.) в 3 квартале 2015 года, соответственно, с 01.07.2015 общество переведено инспекцией на общую систему налогообложения.
При этом довод налогоплательщика об отсутствии ссылки на пункт 1 статьи 54.1 НК РФ в акте налоговой проверки и оспариваемом решении инспекции, судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку обстоятельства совершения ООО "Ариерра" неправомерных действий по искусственному распределению части выручки на подконтрольное взаимозависимое лицо - ИП Кузнецовой И.Н. в целях сохранения обществом права на применение специального налогового режима - УСН (с объектом налогообложения "Доходы"), уклонения от исчисления и уплаты налогов по общей системе налогообложения, верно квалифицированы в качестве необоснованной налоговой выгоды по постановлению Пленума ВАС РФ N 53, положения которого аналогичны установленным пунктом 1 статьи 54 НК РФ требованиям. При этом суд апелляционной инстанции учитывает, что общество не оспаривает решение инспекции в части доначисления самого НДС, соглашаясь, по сути, с установленными налоговым органом обстоятельствами совершённого налогоплательщиком налогового правонарушения.
Ссылка ООО "Ариерра" на то, что решение вышестоящего налогового органа не может ухудшать положение налогоплательщика, в связи с чем указание УФНС России по Тюменской области на пункт 1 статьи 54 НК РФ является, по мнению заявителя, неправомерным, судом апелляционной инстанции не принимается во внимание, поскольку решение Управления не обжаловалось, предметом спора по настоящему делу не является.
Оспаривая решение инспекции от 14.06.2019 N 13-2-60/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пени по НДС в размере 2 756 783 руб. 71 коп., штрафа за неполную уплату НДС по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 301 601 руб. 88 коп., за непредставление деклараций по НДС по пункту 1 статьи 119 НК РФ - 452 409 руб. 80 коп., общество в апелляционной жалобе указывает, что пени и штрафы определены налоговым органом без учета фактически уплаченного УСН за 2015-2017 годы самим обществом.
Отклоняя данные доводы, суд апелляционной инстанции поддерживает позицию суда первой инстанции о нижеследующем.
Акт выездной налоговой проверки от 22.04.2019 N 13-2-54/11 получен представителем ООО "Ариерра" по доверенности Вершининой Н.Ю. 29.04.2019, был рассмотрен в присутствии директора общества Кузнецова Р.Н., представителя налогоплательщика по доверенности Вершининой Н.Ю. 05.06.2019.
Будучи осведомленным об установленных выездной налоговой проверкой обстоятельствах, документально подтвержденных выводах налогового органа о неправомерном применении налогоплательщиком специального налогового режима -УСН с 01.07.2015, уклонении от исчисления налогов по общей системе налогообложения посредством применения схемы распределения выручки при участии подконтрольного взаимозависимого лица - ИП Кузнецовой И.Н., ООО "Ариерра" на следующий день после рассмотрения материалов выездной налоговой проверки - 06.06.2019 представило уточненные налоговые декларации по УСН с суммой к уменьшению: за 2016 год - 1 396 873 руб., за 2017 год - 1 399 338 руб., то есть начисления налога по УСН самостоятельно уменьшены обществом на 2 796 211 руб.
14.06.2019 инспекцией вынесено оспариваемое решение N 13-2-60/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Переплата по УСН, возникшая в связи с подачей налогоплательщиком уточненных налоговых деклараций по УСН, учтена инспекцией при расчете пени в соответствии со статьей 75 НК РФ и штрафа в соответствии со статьей 122 НК РФ за неуплату по налогу на имущество организации, зачисляемому в бюджет субъекта Российской Федерации, в связи с чем сумма пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по налогу на имущество организаций составили 0 руб.
Управление при рассмотрении апелляционной жалобы налогоплательщика установило, что штраф по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по налогу на имущество организаций за 2016-2017 годы инспекцией определен в размере 8255 руб. 06 коп. без учета вышеуказанной переплаты по УСН; установив, что доначислению подлежит налог на имущество организаций в размере 66 915 руб., Управление отменило штраф по пункту 1 статьи 119 НК РФ в части налога на имущество организаций в размере, превышающем 250 руб. (8255 руб. 06 коп. - 1000 х 2 декларации / 8).
Соответственно, возникшая в результате подачи уточненных налоговых деклараций по УСН переплата налогоплательщика по данному налогу учтена при расчете налоговыми органами пеней и штрафных санкций по налогу на имущество организаций (региональному налогу - статья 14 НК РФ, зачисляемому в бюджет субъекта Российской Федерации - пункт 1 статьи 56 Бюджетного кодекса Российской Федерации).
Оснований учитывать данную переплату при расчете налоговыми органами пеней и штрафных санкций по НДС не имелось, исходя из следующего.
НДС согласно статье 13 НК РФ является федеральным налогом.
При этом в соответствии с пунктом 7 статьи 12 НК РФ данным кодексом устанавливаются специальные налоговые режимы, которые могут предусматривать федеральные налоги, не указанные в статье 13 настоящего Кодекса, определяются порядок установления таких налогов, а также порядок введения в действие и применения указанных специальных налоговых режимов.
Таким образом, единый налог по УСН также относится к федеральным налогам.
В силу положений статьи 75 НК РФ потери бюджета от несвоевременного перечисления налогов компенсируются путем начисления пени за каждый день нарушения срока исполнения налогового обязательства.
В соответствии с пунктом 2 статьи 56 Бюджетного кодекса Российской Федерации налог, взимаемый в связи с применением УСН, подлежал зачислению в налоговые доходы бюджета субъекта Российской Федерации по 100% нормативу.
Согласно статье 50 Бюджетного кодекса Российской Федерации НДС подлежал зачислению по 100% нормативу в федеральный бюджет.
С учетом вышеизложенного, как обоснованно отмечено судом первой инстанции, уплата заявителем УСН, в 100% размере направляемого в бюджет субъекта Российской Федерации, никоим образом не компенсировала потери федерального бюджета вследствие неуплаты обществом НДС, не свидетельствовала об отсутствии у ООО "Ариерра" суммы неуплаченного НДС в установленном налоговым органом размере.
Пи этом суд апелляционной инстанции отклоняет доводы налогоплательщика со ссылкой на судебные акты по делу N А03-18224/2016, поскольку они приняты по иным фактическим обстоятельствам, заключающимся в том, что инспекция осуществила зачет переплаты по УСН в счет погашения задолженности по НДС в добровольном порядке в целях урегулирования спора. Между тем в рамках настоящего дела такие обстоятельства отсутствуют, в связи с чем следует руководствоваться вышеприведенными положениями действующего законодательства Российской Федерации.
Более того, зачет является особой формой принудительного взыскания налога (пункт 32 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой НК РФ"), и до вступления в силу решения по выездной налоговой проверке налоговый орган не вправе самостоятельно (в отсутствие заявления налогоплательщика) такой зачет осуществлять в счет погашения задолженности по решению.
Как разъяснил Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 25.09.2012 N 4050/12, указание в решении инспекции на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным. Указанная переплата подлежит учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечения к налоговой ответственности путем вынесения налоговым органом решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате доначисленных налогов.
Налогоплательщик, обосновывая свои требования, ссылается также на факт подачи ООО "Ариерра" в порядке пункта 7 статьи 45 НК РФ 27.06.2019 (вх.025801) - то есть после даты вынесения инспекцией оспариваемого решения - заявления об уточнении платежей: уплату единого налога по УСН КБК 18210501011012100110 считать ошибочным, верным считать назначение платежа - уплата НДС КБК 18210301000011000110.
Как следует из положений пункта 7 статьи 45 НК РФ, при обнаружении налогоплательщиком (иным лицом, предъявившим в банк поручение на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации денежных средств в счет уплаты налога за налогоплательщика) ошибки в оформлении поручения на перечисление налога, не повлекшей неперечисления соответствующих денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации, налогоплательщик в течение трех лет с даты перечисления таких денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации вправе представить в налоговый орган по месту учета заявление об уточнении платежа в связи с допущенной ошибкой с приложением к нему документов, подтверждающих уплату соответствующего налога и его перечисление в бюджетную систему Российской Федерации, с просьбой уточнить основание, тип и принадлежность платежа, налоговый период, статус плательщика или счет Федерального казначейства.
В случае, предусмотренном настоящим пунктом, на основании заявления об уточнении платежа налогоплательщика налоговый орган принимает решение об уточнении платежа на день фактической уплаты налога в бюджетную систему Российской Федерации.
Решение об уточнении платежа принимается в случаях, предусмотренных пунктом 7 статьи 45 НК РФ, если это уточнение не повлечет за собой возникновения у налогоплательщика недоимки.
При уточнении платежа налоговый орган осуществляет пересчет пеней, начисленных на сумму налога, за период со дня его фактической уплаты в бюджетную систему РФ до дня принятия налоговым органом решения об уточнении платежа.
Суд апелляционной инстанции учитывает, что в соответствии с нормами главы 24 АПК РФ законность и обоснованность оспариваемого решения инспекции проверяется исходя из законодательства и обстоятельств, существовавших на момент принятия оспариваемого ненормативного правового акта.
Указанный вывод согласуется с правовой позицией, изложенной в пункте 18 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 N 99 и в пункте 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 65.
Поскольку на момент принятия решения ИФНС России по г. Тюмени N 3 от 14.06.2019 N 13-2-60/12 заявления от 27.06.2019 об уточнении платежей не были поданы налогоплательщиком, оснований для их учета при расчете пени и штрафов в рамках оспариваемого решения не имелось.
При этом апелляционная коллегия отмечает, что поскольку императивным положением статьи 45 НК РФ установлено, что пени подлежат пересчету с момента уточнения платежа, налогоплательщик не лишен права обратиться в инспекцию за указанным перерасчетом пени.
В части доводов общества о наличии у него правовых оснований для учета доначисленного НДС в составе расходов при определении налога на прибыль суд апелляционной инстанции не поддерживает позицию суда первой инстанции, основанного на ошибочном толковании пункта 19 статьи 270 НК РФ и пункта 32 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2017), утвержденного Президиумом 16.02.2017, о том, что НДС является косвенным налогом, что исключает возможность учесть его в составе расходов при выездной проверке.
Вопреки выводу суда первой инстанции, пункт 19 статьи 270 НК РФ и пункт 32 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2017), утвержденного Президиумом 16.02.2017 в данном случае не содержат такового исключительного ограничения.
Так, пунктом 19 статьи 270 НК РФ к числу расходов, не учитываемых в целях налогообложения, отнесены суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком в соответствии с Кодексом покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено Кодексом.
Согласно общему правилу, предусмотренному статьей 171 НК РФ, сумма НДС, исчисленная налогоплательщиком по совершенным им операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит уменьшению на налоговые вычеты. В исключение из этого правила пунктом 2 статьи 170 НК РФ определен перечень случаев, когда "входящий" НДС учитывается в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), что имеет место либо в силу статуса приобретателя (он не является плательщиком НДС или освобожден от исполнения обязанностей налогоплательщика), либо характера совершаемых им операций (данные операции не признаются объектом налогообложения, освобождены от налогообложения, либо местом их совершения не признается территория Российской Федерации), для которых им приобретены указанные товары (работы, услуги).
Пункт 2 статьи 170 НК РФ, определяя судьбу "входящего" НДС, закрепляет положения, являющиеся исключением из общего правила о заявлении данного налога в качестве налогового вычета, а не из правила, предусмотренного пунктом 19 статьи 270 Кодекса.
Пункт 19 статьи 270 НК РФ подлежит применению в отношении "исходящего" НДС, исчисленного налогоплательщиком по операциям реализации товаров (работ, услуг).
Согласно пункту 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.
При исчислении налоговой базы по налогу на прибыль суммы НДС, полученные от покупателей товаров (работ, услуг), не учитываются при определении размера дохода от реализации (пункт 1 статьи 248 НК РФ), и, как следствие, не включаются в состав расходов (пункт 19 статьи 270 НК РФ).
В отличие от изложенного регулирования НДС, начисленный обществу по ставке 18 % (неоспоренной налогоплательщиком), дополнительно покупателю не предъявлялся, и в силу данного обстоятельства был уплачен обществом за счет собственных средств. Указанные обстоятельства налоговым органом не оспариваются.
Таким образом, пункт 19 статьи 270 НК РФ в рассматриваемом случае не применим, поскольку он распространяется на суммы налога, предъявленные налогоплательщиком в соответствии с Кодексом покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Следовательно, в настоящем случае в отношении НДС, исчисленного обществу по ставке 18 % в связи с неподтверждением права на применение УСН и превышения предельного размера выручки, подлежит применению подпункт 1 пункта 1 статьи 264 Кодекса об учете названных сумм налога в составе расходов.
С учетом изложенного суд апелляционной инстанции соглашается с доводами апелляционной жалобы о том, что, определяя недоимку по НДС путем начисления налога по ставке 18 % в дополнение к доходам общества без установления возможности переложения налога на покупателей, и не учитывая эти доначисления в составе расходов налогоплательщика, инспекция действовала непоследовательно.
Выводы апелляционного суда соответствуют правовой позиции Верховного суда Российской Федерации, изложенной в определении от 30.09.2019 N 307-ЭС19-8085 по делу N А05-13684/2017, Арбитражного суда Западно-Сибирского округа, изложенной в постановлении от 11.04.2019 по делу N А70-11605/2018.
Между тем, как следует из материалов дела, у налогоплательщика в 2015 году возникли убытки в сумме 116 759 294 руб. 67 коп., перенесённые в проверяемые периоды 2016-2017 годов, в связи с чем налог на прибыль организаций обществу инспекцией доначислен не был.
В пункте 1 статьи 283 НК РФ закреплено положение, согласно которому налогоплательщики, понесшие убыток (убытки) в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). Налогоплательщики вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем периодом, в котором получен этот убыток (пункт 2 статьи 283 НК РФ).
Как пояснил представитель налоговых органов в судебном заседании суда апелляционной инстанции, общество продолжает уплачивать единый налог в связи с применением УСН, что препятствует осуществлению переноса убытка, коим будет являться сумма доначисленного НДС.
С учетом изложенного ошибочное неотнесение налоговым органом в расходы по налогу на прибыль организаций доначисленного НДС на сумму 12 085 142 руб. не повлияло на исчисление налога на прибыль.
На основании приведённых обстоятельств налогоплательщиком не обоснованно, каким образом в данной части нарушаются его права и законные интересы, поскольку принудительного начисления налога не было произведено, как и отсутствуют доказательства уплаты налога на прибыль в большем размере в последующие после проверенных налоговые периоды.
При этом суд апелляционной инстанции учитывает, что налогоплательщик, в случае желания воспользоваться правом на перенос убытков на будущее, не лишен возможности представить соответствующие уточнённые декларации по налогу на прибыль организаций.
Таким образом, ошибочный вывод суда первой инстанции по рассматриваемому эпизоду не привел к принятию неправильного решения.
В этой связи суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что, отказав в удовлетворении требований заявителя, суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного оснований для отмены решения арбитражного суда и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.
Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы общества в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на ООО "Ариерра". Поскольку в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации при подаче апелляционной жалобы подлежала к уплате государственная пошлина в сумме 1500 руб., а обществом фактически уплачена государственная пошлина в сумме 3000 руб., то излишне уплаченная 1500 руб. подлежит возврату заявителю из федерального бюджета.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьёй 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
Решение Арбитражного суда Тюменской области от 10.12.2019 по делу N А70-17566/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Ариерра" из федерального бюджета 1500 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной по платежному поручению от 27.12.2019 N 1760.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Cибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Н.Е. Иванова
Судьи
О.Ю. Рыжиков
Н.А. Шиндлер
Электронный текст документа
подготовлен и сверен по:
файл-рассылка
